SR.2010.00012

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2010.00012

25. August 2010Deutsch10 min

(URT.2010.12551)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Am 25. Dezember 1987 starb F, geboren 1930, wohnhaft

gewesen an der G-Strasse 01 in H. Mit Verfügung vom 21. August 1990

auferlegte die Finanzdirektion seinen Erben A, B, C und D eine Erbschaftssteuer

von Fr. …. Dabei wurden die landwirtschaftlichen Grundstücke aus dem

Nachlass gemäss § 15 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September

1986 (ESchG) mit dem Ertragswert zum Vermögen gerechnet. Diese Verfügung blieb

unangefochten.

Am 7. September 2007 schlossen die Erben mit I, J, K

und der L AG einen Kaufvertrag über das Grundstück Kat.-Nr. 02 in H aus

dem Nachlass von F. Vom Kaufpreis von Fr. … wurden Fr. … bereits bei

Vertragsschluss geleistet. Die Handänderung erfolgte am 30. Juni 2008.

Mit Verfügung vom 25. September 2009 nahm die

Finanzdirektion eine Nachveranlagung vor und auferlegte den Verkäufern infolge

Zweckentfremdung des Grundstücks Kat.-Nr. 02 gestützt auf § 17 ESchG

eine Erbschaftssteuer von Fr. …. Die hiergegen erhobene Einsprache wies

sie am 7. Mai 2010 ab.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom 9. Juni 2010 liessen A, B, C und D dem

Verwaltungsgericht die Aufhebung der Verfügung der Finanzdirektion vom 7. Mai

2010.

beantragen. Überdies verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer des

kantonalen Steueramts schloss auf Abweisung des Rekurses.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Der

Einspracheentscheid der Finanzdirektion ist am 7. Mai 2010 ergangen.

Ungeachtet der am 1. Juli 2010 im ESchG geänderten

Zuständigkeitsbestimmungen entscheidet über Rechtsmittel gegen Einspracheentscheide

der Finanzdirektion, die vor dem 1. Juli 2010 ergangen sind, das Verwaltungsgericht

(§ 43 Abs. 1 ESchG in der Fassung vor dem 1. Juli 2010). Die

Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer

finden sinngemäss Anwendung (§ 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit §§ 147 ff.

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

1.2

Mit Rekurs

können laut § 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit § 147 Abs. 3

StG alle Mängel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen

Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und

Beweismittel zulässig (VGr, 22. November 2000, ZStP 2001, S. 148

E. 1a mit Hinweisen). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie

und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Einspracheverfahren.

Immerhin erfolgt im Rahmen des Rekursverfahrens eine Erweiterung der dem

Pflichtigen obliegenden Mitwirkungspflicht in dem Sinn, als dieser den von ihm

geforderten Nachweis durch eine substanziierte Sachdarstellung und Beschaffung

oder Bezeichnung von Beweismitteln für die Richtigkeit seiner Darstellung

anzutreten hat. Fehlt es daran, trifft das Verwaltungsgericht keine weitere

Untersuchungspflicht; namentlich hat es nichts vorzukehren, um sich fehlende

Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35).

2.

2.1

Der Erbschaftssteuer unterliegen gemäss § 3 Abs. 1 ESchG alle

Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts

oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen. Berechnet wird die Steuer

grundsätzlich vom Verkehrswert, den das übergegangene Vermögen im Zeitpunkt der

Entstehung des Steueranspruchs, mithin bei Eröffnung des Erbgangs, aufweist (§ 13

Abs. 1 in Verbindung mit § 7 lit. a ESchG; RB 1967 Nr. 42,

RB 1967 Nr. 37 = ZR 67 Nr. 7). Dagegen werden land- und

forstwirtschaftliche Grundstücke zum Ertragswert bewertet (§ 15 ESchG).

2.2

Ausgehend von den Gesetzesmaterialien (Amtsblatt des Kantons Zürich 1985

S. 223 ff.) und vom Zweck der gesetzlich vorgeschriebenen

Ertragswertbewertung landwirtschaftlicher Grundstücke, nämlich deren Übernahme

zu erleichtern und dadurch den landwirtschaftlichen Charakter übernommener

Grundstücke zu erhalten, hat das Verwaltungsgericht im Entscheid RB 1994

Nr. 67 (= ZStP 1994, 228) grundsätzliche Kriterien für die

Qualifizierung eines Grundstücks als "landwirtschaftlich" im Sinn von

§ 15 ESchG aufgestellt. Landwirtschaftlich in diesem Sinn ist ein

Grundstück, das der Urproduktion dient, d.h. der Nutzung vorab für Acker-, Obst

und Gemüsebau, Anbau von Blumen und Zierpflanzen, Baumschulen sowie Viehzucht

und Nutztierhaltung sowie als Wiesland (George C. Wettstein, Die Behandlung von

land- und forstwirtschaftlichen sowie gewerblichen Liegenschaften im

Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, Diss., Zürich 1985, S. 25). Nicht

erforderlich ist, dass das übernommene Grundstück Teil eines landwirtschaftlichen

Gewerbes (Betriebs) ist; es kann auch als Nebenerwerb oder aus Liebhaberei (Hobby)

landwirtschaftlich beworben werden. Sodann kommt es

nicht auf den Erschliessungsgrad oder die baurechtliche Zonenzugehörigkeit an (VGr,

1.

März 2006, SR.2005.00018, www.vgrzh.ch).

Geschieht die Nutzung nicht innerhalb eines Landwirtschaftsbetriebs, was sich

nach objektiv-funktionellen Kriterien beurteilt, ist ein Mindestmass an

beworbener Fläche bzw. gehaltener Tiere sowie eine gewisse Intensität und

Professionalität der Bewirtschaftung erforderlich.

2.3

2.3.1

Wird das privilegiert bewertete land- bzw. forstwirtschaftliche Grundstück

innert 20 Jahren ganz oder teilweise veräussert oder fallen innert dieser

Frist die Voraussetzungen der Vorzugsbewertung – auf andere Art und Weise als

durch Veräusserung – dahin, wird die Steuer nachträglich vom damaligen

Verkehrswert, höchstens jedoch vom erzielten Erlös berechnet und dem

Veräusserer oder Eigentümer des Grundstücks auferlegt (§ 17 ESchG).

2.3.2

Mit den "Voraussetzungen der

Vorzugsbewertung" in § 17 Abs. 1 ESchG sind dieselben Kriterien

gemeint, aufgrund derer ein Grundstück – im Zeitpunkt der Erstveranlagung – als

"landwirtschaftlich" im Sinn von § 15 ESchG beurteilt wurde.

Dies ergibt sich zum einen aus dem Wortlaut und dem systematischen Zusammenhang

von § 15 und § 17 ESchG. Zum anderen entspricht diese Auslegung dem

Sinn und Zweck von § 17 Abs. 1 ESchG. Das Institut der

Nachveranlagung dient der steuerlichen Gleichbehandlung von Grundstücken, deren

Voraussetzungen der Vorzugsbewertung durch Entfremdung des landwirtschaftlichen

Zwecks nachträglich dahinfallen, und solchen, die von Anfang an nicht

vorzugsweise bewertet wurden (Amtsblatt des Kantons Zürich 1985 S. 226),

indem die unbesteuert gebliebene Differenz zwischen dem für die frühere Veranlagung

massgebenden Wert und dem damaligen Verkehrswert nachträglich besteuert wird.

Eine

solche Zweckentfremdung ist demnach dann gegeben, wenn die landwirtschaftliche

Nutzung des Grundstücks dauernd oder nur vorübergehend gegen Entgelt preisgegeben

wird (Martin Baumgartner, Vermögensbesteuerung land- und forstwirtschaftlicher

Grundstücke im Kanton Zürich, Zürich 2002, S. 132; Hans Ulrich Meuter,

Ertragsbewertung und ergänzende Vermögenssteuer, ZStP 1995, S. 10 f.).

Am häufigsten erfolgt die Zweckentfremdung durch die Überbauung von ursprünglich

land- oder forstwirtschaftlich genutztem Land mit nicht landwirtschaftlichen

Gebäuden oder durch den Umbau eines landwirtschaftlichen Gebäudes, sodass

dieses danach einem nicht landwirtschaftlichen Zweck dient.

2.4

Für die Feststellung einer Zweckentfremdung ist in erster Linie die

tatsächliche Nutzungsart des Grundstücks im Nachveranlagungszeitpunkt bzw. vor

Ablauf der 20-jährigen Frist seit Eröffnung des Erbgangs entscheidend. Indes

vermag auch eine künftige zweckfremde Grundstücksnutzung zu einer Aufhebung der

Vorzugsbewertung führen, wenn nämlich die Zweckentfremdung unmittelbar

bevorsteht (RB 1994 Nr. 67 E. 4; VGr, 27. Februar 2008,

SR.2007.00011, E. 2.4, www.vgrzh.ch).

3.

3.1

Die

Handänderung des Grundstücks Kat.-Nr. 02 ist am 30. Juni 2008

erfolgt. Das Datum der Veräusserung liegt somit ausserhalb der für eine

allfällige Nachveranlagung massgebenden, von der Eröffnung des Erbgangs am 25. Dezember

1987.

bis am 25. Dezember 2007 dauernden Zeitspanne. Fest steht ebenso,

dass das Grundstück mittlerweile nicht mehr landwirtschaftlich genutzt wird.

Streitig ist allerdings der Zeitpunkt der Aufgabe der landwirtschaftlichen

Bewerbung. Während die Rekurrierenden erklären, die landwirtschaftliche Nutzung

sei bis zum Baubeginn 2009 fortgeführt worden, hat die Finanzdirektion

befunden, eine professionelle landwirtschaftliche Bewirtschaftung sei seit 7. September

2007.

unmöglich gewesen, da es vom Vertragsschluss an Dritten jederzeit möglich

gewesen sei, das Grundstück zu betreten, umzugraben, mit Visieren zu bestücken

sowie jederzeit die Einstellung der landwirtschaftlichen Tätigkeit zu verlangen.

3.2

Ob – wie

der Rekursgegner behauptet – vor dem 25. Dezember 2007 eine Zweckentfremdung

stattgefunden hat, kann letztlich offenbleiben, sofern das Gericht zum Schluss

kommen sollte, dass zu diesem Zeitpunkt eine Zweckentfremdung unmittelbar

bevorgestanden hat.

In Ziffer 15 des Kaufvertrags vom 7. September 2007

vereinbarten die Parteien, die Käufer und von ihnen Beauftragte seien ab sofort

befugt, auf dem Kaufobjekt Bauplanungen vorzunehmen, hiefür das Grundstück zu

betreten und die erforderlichen Bauprofile für die Bauausschreibung

aufzustellen sowie die nötigen geologischen Bodenuntersuchungen durchzuführen.

Gleichzeitig wurden die Käufer zur Einreichung des Baugesuchs samt erforderlichen

Nebengesuchen bevollmächtigt. Sodann verpflichtete sich der Rekurrent Nr. 4

in Ziffer 10 des Kaufvertrags, die bisher betriebene landwirtschaftliche Nutzung

auf erstes Verlangen der Käuferschaft einzustellen.

Aus diesen Vereinbarungen wird deutlich, dass bereits im

Zeitpunkt des Vertragsschlusses, jedenfalls aber vor dem 26. Dezember

2007, die Beendigung der landwirtschaftlichen Nutzung des Grundstücks Kat.-Nr. 02

zugunsten eines Bauprojekts zweifellos unmittelbar bevorstand. Indem die

Käuferschaft am 7. September 2007 bereits einen Anteil von Fr. … des

Gesamtkaufpreises leistete, womit sich der Verkehrswert bzw. der Veräusserungserlös

des privilegiert besteuerten Grundstücks teilweise realisierte, entfiel auch

der innere Grund der Vorzugsbewertung (Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum

Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 17 N. 1).

Bei dieser Sach- und Rechtslage hat die Finanzdirektion zu Recht eine

Nachveranlagung im Sinn von § 17 vorgenommen. Nachdem die von den

Rekurrierenden angeführten Beweismittel diesen Schluss nicht zu erschüttern

vermögen, da sie lediglich die tatsächliche landwirtschaftliche Nutzung bis zum

25.

Dezember 2007 belegen sollen, kann auf eine Beweisabnahme verzichtet

werden.

4.

Nach dem Gesagten ist das Grundstück Kat.-Nr. 02

gemäss dem allgemeinen Grundsatz von § 13 Abs. 1 ESchG zum Verkehrswert

im Zeitpunkt des Erbgangs zu bewerten, höchstens aber zum erzielten Erlös von

Fr. … zu besteuern (§ 17 Abs. 1 ESchG). Gegen die

nachvollziehbare Berechnung des nachveranlagten Steuerbetrags in der Verfügung

der Finanzdirektion vom 29. September 2009 (worauf gemäss § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni

1976.

[GVG] verwiesen wird), haben die Rekurrierenden nichts vorgebracht,

weshalb von deren Richtigkeit ausgegangen werden kann.

Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang werden die Rekurrierenden

kostenpflichtig (§ 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit 151 Abs. 1

StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 43 Abs. 3 ESchG

in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Der

Rekurs wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 4'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 4'060.-- Total der Kosten.

3.

Die Gerichtskosten werden den Rekurrierenden je zu

einem Viertel auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…