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Entscheid

SR.2010.00013

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2010.00013

16. Dezember 2010Deutsch10 min

(URT.2010.12883)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

Am … 1991 starb G, geboren 1914, wohnhaft gewesen H-Strasse

01, I. Mit Verfügung vom 6. Juni 1994 (und mit Nachverfügung vom 2. März

2000 hinsichtlich eines Grundstücks in der J-Strasse, K) auferlegte die

Finanzdirektion den Erben A, B, C, D und E Erbschaftssteuern von insgesamt

Fr. … (richtig: Fr. … + Fr …. = Fr. … ). Zur Erbengemeinschaft

gehörte auch L, welche als Witwe des Erblassers jedoch steuerbefreit war. Das

sich im Nachlass befindliche landwirtschaftliche Heimwesen in den Gemeinden M

und N wurde nach § 15 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September

1986 (EschG) unter dem Vorbehalt der Nachveranlagung mit dem Ertragswert zum Vermögen

gerechnet.

Im Rahmen der Erbteilung vom 28. Januar 2000 wurde

das landwirtschaftliche Heimwesen ins Alleineigentum von L übertragen, welche

es am 7. März 2002 an O für Fr. … verkaufte. Am 4. Juni 2008

verstarb L und hinterliess A, B, C, D und E als ihre gesetzlichen Erben.

Mit Verfügung vom 23. Februar 2010 wurden den

genannten Erben als Rechtsnachfolger von L aufgrund der Veräusserung des

landwirtschaftlichen Heimwesens am 7. März 2002 im

Nachveranlagungsverfahren Erbschaftssteuern von Fr. … auferlegt.

Erwägungen

II.

Die Pflichtigen erhoben dagegen Einsprache mit der

Begründung, der Veräusserer als Steuersubjekt sei nur dann im Sinn von § 17

Abs. 2 EschG nachzuveranlagen, wenn er im ursprünglichen Nachlass

überhaupt subjektiv steuerpflichtig gewesen sei. Sollte eine Besteuerung

stattfinden, so wäre dies im Eventualstandpunkt nur im Umfang der ursprünglichen

Erbquote des Veräusserers möglich.

Am 14. Mai 2010 wies die Finanzdirektion die

Einsprache ab.

III.

Mit Rekurs vom 15. Juni 2010 liessen die

Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei die Nachveranlagungsverfügung

vom 23. Februar 2010 aufzuheben. Eventualiter sei die Nachveranlagung auf

der Grundlage eines Vermögens von Fr. … statt von Fr. … vorzunehmen. Überdies

verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Finanzdirektion schloss am

15.

Juli 2010 auf Abweisung des Rekurses.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Der

Einspracheentscheid der Finanzdirektion ist am 14. Mai 2010 ergangen.

Ungeachtet der am 1. Juli 2010 im Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz

vom 28. September 1986 (EschG) geänderten Zuständigkeitsbestimmungen

entscheidet über Rechtsmittel gegen Einspracheentscheide der Finanzdirektion,

die vor dem 1. Juli 2010 ergangen sind, das Verwaltungsgericht (§ 43 Abs. 1

ESchG in der Fassung vor dem 1. Juli 2010). Die Bestimmungen über das

Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer finden sinngemäss

Anwendung (§ 43 Abs. 3 ESchG in Verbindung mit §§ 147 ff.

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

1.2

Mit Rekurs

können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle Mängel des angefochtenen

Entscheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig (VGr, 22. November

2000, ZStP 2001, S. 148 E. 1a). Das Verwaltungsgericht hat damit die

gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im

Einspracheverfahren.

2.

2.1

Der

Erbschaftssteuer unterliegen gemäss § 3 Abs. 1 ESchG alle

Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts

oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen. Berechnet wird die Steuer vom

Verkehrswert, den das übergegangene Vermögen im Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs,

mithin bei Eröffnung des Erbgangs, aufweist (§ 13 Abs. 1 in

Verbindung mit § 7 lit. a ESchG; RB 1967 Nr. 42, RB 1967

Nr. 37 = ZR 67 Nr. 7). Dies ist hier der 26. Januar 1991. Dabei

werden land- und forstwirtschaftliche Grundstücke zum Ertragswert bewertet (§ 15

ESchG). Wird ein derart privilegiert bewertetes Grundstück innert

20.

Jahren ganz oder teilweise veräussert oder fallen innert dieser Frist

die Voraussetzungen der Vorzugsbewertung dahin, wird die Steuer nachträglich

vom damaligen Verkehrswert, höchstens jedoch vom erzielten Erlös berechnet und

dem Veräusserer oder Eigentümer des Grundstücks auferlegt (§ 17 ESchG).

2.2

Das

Institut der Nachveranlagung dient der steuerlichen Gleichbehandlung von

Grundstücken, deren Voraussetzungen für die Vorzugsbewertung nachträglich

dahinfallen, und solchen, die von Anfang an nicht vorzugsweise bewertet wurden

(VGr, 16. Dezember 2003, SR.2002.00014, E. 3.1, www.vgrzh.ch), indem

die unbesteuert gebliebene Differenz zwischen dem für die frühere Veranlagung

massgebenden Ertragswert (§ 15 EschG) und dem damaligen Verkehrswert bzw.

dem aus der Veräusserung erzielten Erlös nachträglich besteuert wird. Die

Nachveranlagung bildet im Licht der Rechtsgleichheit das Gegenstück zur

Vorzugsbewertung und weist insoweit Gemeinsamkeiten mit der ergänzenden Vermögenssteuer

gemäss §§ 41 ff. StG auf. Sie ist im Übrigen vor dem Hintergrund der

Vorschriften über das bäuerliche Erb- bzw. Bodenrecht zu würdigen: Wird einem

Erben bei der Erbteilung ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück zu

einem unter dem Verkehrswert liegenden Anrechnungswert zugewiesen, so hat jeder

Miterbe bei einer späteren Veräusserung Anspruch auf den seiner Erbquote

entsprechenden Anteil am Gewinn (vgl. Art. 119 des Schweizerischen

Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ZGB] und Art. 28 des Bundesgesetzes

über das bäuerliche Bodenrecht vom 4. Oktober 1991 [BGBB]). Unter den nämlichen

Voraussetzungen, also bei Realisierung des Mehrwerts im Zusammenhang mit einer

Veräusserung oder Zweckentfremdung eines landwirtschaftlichen Grundstücks, will

§ 17 EschG dem Staat einen Nachveranlagungsanspruch auf dem realisierten

Mehrwert wahren (VGr, 16. Dezember 2003, SR.2002.00014, E. 3.1, www.vgrzh.ch).

2.3

Daraus

folgt zunächst, dass die den fünf Kindern des G, dessen Witwe L nach § 11

EschG steuerbefreit gewesen war, mit Verfügung vom 6. Juni 1994 auferlegten

Erbschaftssteuern unter Aufrechnung des Unterschiedsbetrags zwischen dem

Vorzugswert (Fr. …) und dem Verkaufserlös (Fr. …) neu hat berechnet

werden müssen. Der so ermittelte nachzuveranlagende Unterschiedsbetrag ist

sodann zu Recht L als Eigentümerin und Veräussererin der Liegenschaft bzw.

ihren Rechtsnachfolgern nach § 17 Abs. 2 EschG auferlegt worden. Denn

sie hat die Liegenschaft anlässlich der Erbteilung zu Alleineigentum übernommen.

Da die Erbteilung nach § 18 Abs. 1 lit. a EschG einen Aufschubtatbestand

bildet, hat sie damit auch die auf dieser Liegenschaft ruhende latente Steuerpflicht

der fünf Kinder als Singularsukzessorin übernommen. Dies ist nicht sachwidrig,

knüpft die Nachveranlagung doch nicht mehr an den Vermögensübergang kraft

Erbrecht, sondern an die Realisierung des gegenüber der Vorzugsbewertung

eingetretenen Mehrwerts, welcher dem Veräusserer in Form des Kaufpreises in

Höhe des Verkehrswerts der Liegenschaft zufliesst. Weil L mithin nicht mehr als

Erbin von G, sondern als Eigentümerin und Veräussererin der vorzugsbewerteten Liegenschaft

nach § 17 Abs. 2 EschG nachveranlagt worden ist, findet § 11

EschG für die Nachveranlagung keine Anwendung. Es steht dem Veräusserer frei, solche

allfälligen nachzuveranlagenden Steuern bereits im Zeitpunkt der Erbteilung bei

der Festlegung des Übernahmewerts geltend zu machen, weil er sie sonst alleine

zu tragen hat (VGr, 27. August 2003, SR.2002.00019, E. 3 a).

2.4

Weiter

ergibt sich aus dem Institut der Nachveranlagung, dass rechnerisch der gesamte

Mehrwert im Sinn der Differenz zwischen Vorzugswert im Todeszeitpunkt und späterem

Verkaufserlös nachzuveranlagen ist. Denn die Steuer wird so berechnet, wie wenn

die vorzugsbewertete Liegenschaft bereits ursprünglich zum Verkehrswert

bewertet worden wäre. Die Nachveranlagung ist daher im Voraus objektiv

bestimmbar, womit gewährleistet wird, dass sie das Gegenstück zur Vorzugsbewertung

darstellt und damit der steuerlichen Gleichbehandlung aller Liegenschaften

dient. Folglich ist auch nicht einzusehen, inwiefern eine Nachveranlagung auf

allfällige Erbquoten beschränkt sein soll, zumal gezeigt wurde, dass dazu nicht

mehr an die Steuerpflicht als Erbe im Sinn von § 8 ff. EschG angeknüpft

wird, sondern an die Realisierung des Mehrwerts der Liegenschaft.

2.5

Diese

rechtliche Würdigung stellen die Pflichtigen infrage, vor allem unter Hinweis

auf den publizierten Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 16. Dezember

2003.

(SR.2002.00014, www.vgrzh.ch). Danach sei die Befreiung von der Steuerpflicht

nach § 11 EschG auch im Nachveranlagungsverfahren zu berücksichtigen und habe

eine Nachveranlagung unter Miterben nur im Umfang der jeweiligen ursprünglichen

Erbquoten zu erfolgen.

Der erwähnte Entscheid befasst sich zur Hauptsache mit einer übergangsrechtlichen

Problemstellung. Aus der Erwägung zur Beschränkung der Besteuerung auf die

Erbquoten (E. 3.1) ist lediglich im Rahmen von theoretischen, allgemeingültigen

Ausführungen zu § 17 EschG erfolgt, woraus sich für den vorliegenden Fall

jedoch nichts ableiten lässt.

3.

Da die Finanzdirektion die

Nachveranlagung vorliegend im Sinn der Erwägungen zutreffend vorgenommen hat,

ist auch der Eventualantrag zu verwerfen.

Dies führt zur Abweisung des Rekurses.

4.

Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten

den unterliegenden Rekurrierenden aufzuerlegen (§ 44 Abs. 1 ESchG)

und steht ihnen keine Prozessentschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152

StG und § 43 Abs. 3 ESchG).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Der

Rekurs wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 6'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 6'060.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Rekurrierenden zu je 1/5 auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an…