SR.2011.00017

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2011.00017

1. Februar 2012Deutsch7 min

(URT.2012.13987)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Der als Direktor bei der C AG, Zürich, unselbständig

erwerbstätige A wurde für die direkte Bundessteuer 2001–2003 mit steuerbaren

Einkommen von Fr. … (2001), Fr. … (2002) und Fr. … (2003)

rechtskräftig veranlagt.

Aufgrund eines Abgleichs mit einem Auszug aus dem

individuellen Konto des Pflichtigen bei der zuständigen Sozialversicherungsanstalt

entstand der Verdacht, dass betreffend die rechtskräftig veranlagten

Steuerperioden 2001–2003 eine Unterbesteuerung eintrat, weil der Pflichtige in

den Steuererklärungen tiefere Einkommen auswies, als jene, die mit der

Sozialversicherungsanstalt (SVA) abgerechnet wurden. Am 10. Mai 2010 eröffnete

das kantonale Steueramt mit Schreiben an den Pflichtigen ein Nachsteuer- und

Bussenverfahren aufgrund des Verdachts der Unterbesteuerung infolge

unvollständiger Deklaration. Am 13. Juli 2011 verfügte das kantonale Steueramt

nach durchgeführter Untersuchung eine Nachsteuer inklusive Zins von Fr. ….

Erwägungen

II.

Hiergegen liess der Pflichtige am 19. August 2011

Beschwerde beim kantonalen Steueramt erheben und beantragen, das

Nachsteuerverfahren sei einzustellen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen

zulasten der Einsprache-/Beschwerdegegnerin. Weiter liess er beantragen, das

Rechtsmittel sei als Sprungbeschwerde direkt an das Verwaltungsgericht weiterzuleiten.

Am 6. September 2011 überwies das kantonale Steueramt die

Beschwerde dem Verwaltungsgericht, dem es sinngemäss eine teilweise Gutheissung

der Beschwerde und eine Herabsetzung der Nachsteuer auf Fr. … beantragte,

unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschwerdeführers.

Weder die Eidgenössische Steuerverwaltung noch der

Beschwerdeführer liessen sich vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die

der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht

unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist

eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein

Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird laut Art. 151 Abs. 1

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)

die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.

2.

2.1

Das

steuerbare Einkommen bemisst sich gemäss Art. 210 Abs. 1 DBG nach den

Einkünften in der Steuerperiode. Die Einkommenssteuerpflicht entsteht dabei grundsätzlich

mit dem Zufluss von Einkünften (RB 1995 Nr. 34). Dabei ist der

Rechtserwerb in jenem Zeitpunkt vollendet, in welchem der Steuerpflichtige

einen festen Rechtsanspruch auf das Vermögensrecht erworben hat, es sei denn,

die Erfüllung des Anspruchs sei besonders unsicher. Dies gilt auch dann, wenn

der Forderungserwerb Vorstufe des Eigentumserwerbs darstellt: Massgebend ist

der Zeitpunkt, zu dem "die Verwirklichung der Forderung so gewiss und

gesichert ist, dass sie dem Zufluss von Geld gleichgestellt werden kann"

(Markus Reich, Die ungerechtfertigte Bereicherung und andere rechtsgrundlose

Vermögensübergänge im Einkommenssteuerrecht, IFF Forum für Steuerrecht 2004,

7). Zulagen zum Normallohn (wie Bonus) realisiert der Arbeitnehmer erst dann,

wenn sie ihm vom Arbeitgeber zugesichert oder tatsächlich ausgerichtet werden

(Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar

zum DBG, 2. A, Zürich 2009, Art. 210 N. 35, auch zum Folgenden, mit

weiteren Hinweisen). Derartige Zulagen sind dabei jener Bemessungsperiode zuzuordnen,

in welcher der Arbeitnehmer den festen Rechtsanspruch auf die Vergütung

erworben hat, und zwar ohne Rücksicht darauf, in welchen Zeitraum die abgegoltene

Arbeitsleistung fällt.

2.2

Von seiner Arbeitgeberin erhielt der Pflichtige einerseits

einen Grundlohn ausbezahlt, andererseits ein VR-Honorar und einen Bonus.

Letzterer richtete sich nach dem Geschäftsergebnis und war Mitte Dezember des

jeweiligen Geschäftsjahrs grundsätzlich bestimmbar. Formell fasste in allen

streitbetroffenen Kalenderjahren der hierfür zuständige Verwaltungsrat jedoch

erst im Folgejahr, anlässlich seiner ersten Sitzung (Ende Januar oder Anfang Februar),

Beschluss über die Höhe der Bonuszahlungen an die Geschäftsleitung. Ausbezahlt

wurde der Bonus – gemäss unwidersprochener Darstellung in der Beschwerde – in

der ersten Januarwoche des auf den Abschluss des Geschäftsjahrs folgenden

Kalenderjahrs, wobei in jenem Zeitpunkt jeweils eine Akontozahlung erfolgte.

Wann die Endzahlung ausgerichtet wurde, ist den Akten nicht zu entnehmen.

Bei diesem Sachverhalt steht ausser

Frage, dass steuerrechtlich dem Pflichtigen diese Lohnzulage (Bonus) erst mit

Beschluss des Verwaltungsrats jeweils im auf das entsprechende Geschäftsjahr

seiner Arbeitgeberin folgende Kalenderjahr zugeflossen ist. Erst mit Beschluss

des Verwaltungsrats ist der feste und auch privatrechtlich durchsetzbare Anspruch

entstanden.

Dass der Beschwerdeführer entgegen

diesen gesetzlichen Vorgaben seinen Bonus gleichsam jeweils ein Kalenderjahr zu

früh deklarierte, da seine Arbeitgeberin diesen Bonus im Lohnausweis des

betreffenden Geschäftsjahrs integrierte, konnte das kantonale Steueramt aus der

Deklaration des Pflichtigen nicht erkennen und ist daher eine neue Tatsache im

Sinn von Art. 151 Abs. 1 DBG. Damit war das kantonale Steueramt

verpflichtet, das vorliegende Nachsteuer- und Bussenverfahren einzuleiten.

Daran ändert auch der Umstand nichts, dass der Pflichtige diesen Bonus – da jeweils

noch nicht ausbezahlt – in seiner Steuererklärung auch als Guthaben gegenüber

seiner Arbeitgeberin deklarierte. Die entsprechende Deklaration erfolgte ohne

jede Bemerkung und liess sich grundsätzlich mit dem Umstand erklären, dass der

Pflichtige Aktionär seiner Arbeitgeberin war und so ein Kontokorrentverhältnis

ohne Weiteres möglich war. Umgekehrt belegt diese Art der

Deklaration, dass dem Pflichtigen das Auseinanderfallen zwischen Lohnausweis

und tatsächlichen Verhältnissen sehr wohl bewusst war. Eine Anfrage an den

Vorsteher des

kantonalen Steueramts bzw. den Direktor der eidgenössischen Steuerverwaltung,

wie der Beschwerdeführer verlangt ist, nicht angezeigt: Weder behauptet noch

belegt der Beschwerdeführer eine steueramtliche Praxis, wonach in gleichartigen

Fällen wie dem Vorliegenden auf die Einleitung eines Nachsteuer- und

Bussenverfahrens verzichtet werde. Sodann kann letztlich offenbleiben, mit

welchen Erkenntnissen die AHV-Revision der Arbeitgeberin des Pflichtigen "in

den 90-er Jahren" ausging. Die Ausführungen des AHV-Revisors begründen

keinen Anspruch auf Weiterführung einer nicht gesetzmässigen Besteuerung und

sind damit nicht geeignet, das kantonale Steueramt bei der Frage der Einschätzung

des Pflichtigen oder der Einleitung eines Nachsteuer- und Bussenverfahrens zu

binden.

2.3

Die vom kantonalen

Steueramt erstellte und der angefochtenen Verfügung beigelegte Berechnung

korrigiert diese zeitlich falsche Deklaration und ist rein rechnerisch beschwerdeweise

nicht angezweifelt worden. Sie ist einzig hinsichtlich des zur Anwendung gelangenden

Tarifs im Sinn des Antrags der Beschwerdegegnerin im verwaltungsgerichtlichen

Verfahren zu korrigieren.

2.4

Wohl

stellt sich bei dieser Sachlage die Frage, ob die Durchsetzung des Periodizitätsprinzips

das Prinzip der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit bzw. das vor allem im Unternehmensbereich

entwickelte Totalgewinnprinzip verletzt. Das Totalgewinnprinzip verlangt, dass

die Summe aller Periodeneinkünfte den totalen Einkünften entsprechen soll (vgl.

Peter Brülisauer/Flurin Poltera in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.],

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 58

DBG N. 41 ff. mit Hinweisen). Auch der Gesetzgeber lässt in einem

eingeschränkten Mass das Periodizitätsprinzip hinter das Totalgewinnprinzip

zurücktreten, etwa im Bereich der Verlustverrechnung. In Einzelfällen ist zudem

die Rechtsprechung von diesem Grundsatz abgewichen, etwa bei Unterhaltskosten

für Grundstücke.

Im vorliegenden Fall führt die

Korrektur der Deklaration nach einer offenbar jahrzehntelangen unrichtigen

Deklaration jedoch innerhalb der einzelnen Nachsteuerperioden nicht zu einer

Überbesteuerung, sind dem Pflichtigen doch die in den einzelnen Steuerperioden

erfassten Einkünfte jeweils auch zugeflossen. Nach der Rechtsprechung des

Verwaltungsgerichts kann sich das Verbot der Überbesteuerung ohnehin nur auf

die einzelne Steuerperiode beziehen (vgl. RB 2002 Nr. 117) und ist damit

nicht verletzt. Aber selbst bei einer gesamthaften Betrachtung der im Nachsteuerverfahren

erfassten Steuerperioden werden einzig die in diesem Zeitraum auch

zugeflossenen Beträge steuerlich erfasst. Weder das Prinzip der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit noch das Totalgewinnprinzip werden durch

dieses Vorgehen verletzt.

Damit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen und die

Nachsteuer samt Zins auf Fr. … festzusetzen.

3.

Die Kosten des Verfahrens sind bei diesem Verfahrensausgang

dem Beschwerdeführer zu auferlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit

Art. 145 Abs. 2 und Art. 153 Abs. 3 DBG) und es ist weder

ihm noch (mangels ausserordentlichen Aufwands) der Beschwerdegegnerin eine

Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes

vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren in Verbindung mit Art. 144

Abs. 4 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 und Art. 153 Abs. 3

DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Nachsteuer (samt Zins) wird auf

Fr. … herabgesetzt.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 80.-- Zustellkosten,

Fr. 2'080.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an…