SR.2011.00019

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2011.00019

9. Mai 2012Deutsch9 min

(URT.2012.14270)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A verkaufte im Jahr 2008 ein Bild von Giovanni Giacometti

für Fr. 2'000'000.-, das sie von ihrem verstorbenen Vater geerbt hatte.

In der Folge auferlegte ihr das kantonale Steueramt am 4. Juli 2011 eine

Nachsteuer (samt Zins) von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern

2002–2007, weil sie das Bild nicht als Vermögenswert deklariert hatte. Die

hiergegen erhobene Einsprache wies es am 22. August 2011 ab.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom 26. September 2011 liess die

Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, die Nachsteuerverfügung sei

aufzuheben und das Verfahren einzustellen. Zudem verlangte sie die Zusprechung

einer Parteientschädigung.

Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung des Rekurses

und verlangte ebenfalls eine Parteientschädigung.

Die Kammer erwägt:

1.

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die

der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht

unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist

eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung auf ein Verbrechen oder

Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird laut § 160 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die nicht erhobene Steuer samt Zins

als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1). Hat der Steuerpflichtige Einkommen,

Vermögen, Reingewinn oder Eigenkapital in seiner Steuererklärung vollständig

und genau angegeben und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, kann

keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (Abs. 2).

2.

Die Erhebung der Nachsteuer setzt voraus, dass der

Steuerpflichtige nicht oder zu tief besteuert worden ist. Die Pflichtige

bestreitet, dass eine Unterbesteuerung vorliegt, weil das Bild als steuerfreier

Hausrat zu qualifizieren sei.

2.1

Der

Vermögenssteuer unterliegt nach § 38 StG das gesamte Reinvermögen (Abs. 1).

Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände werden nicht besteuert (Abs. 4).

Hausrat ist, was Wohnzwecken dient, sich im Haus befindet und zur üblichen

Einrichtung einer Wohnung gehört, also Gebrauchsgegenstände des Alltags wie

Möbel, Teppiche, Bilder, Kücheneinrichtung. Zum Hausrat zu rechnen sind auch

die persönlichen Effekten des Steuerpflichtigen und seiner Hausangehörigen wie

Kleider, Uhren, Schmuck. Gewisse Gegenstände – wie Bilder oder Schmuck – können

sowohl steuerfreier Hausrat als auch steuerbare Kapitalanlage sein.

Entscheidend ist, ob diese Vermögensgegenstände in erster Linie Wohnzwecken

bzw. dem persönlichen Gebrauch dienen oder ob der Kapitalanlagecharakter vorherrscht.

Dabei ist auf die Umstände des Einzelfalls abzustellen, insbesondere auf die

Zweckbestimmung der Gegenstände, die konkrete Verwendungsart, die finanziellen

Verhältnisse des Steuerpflichtigen oder die Ausstattung des Hauses (vgl. RB

1979.

Nr. 39). Überschreitet der Verkehrswert des Alternativguts indessen

eine gewisse Höhe, gehört er ungeachtet der konkreten Nutzung und der

finanziellen Verhältnisse des Steuerpflichtigen nicht mehr zur üblichen

Einrichtung einer Wohnung und muss demnach als Vermögen versteuert werden.

2.2

Die Pflichtige hat das streitige Bild im Jahr 1984 aus dem

Nachlass ihres Vaters erhalten. Aktenkundig ist, dass sie es in den Jahren

1993–1996 für Fr. 150'000.- versichern lassen hat. Es kann davon

ausgegangen werden, dass die Versicherungssumme dem damaligen Verkehrswert des

Bildes entsprochen hat. Bereits dieser Wert sprengt das allgemein Übliche, das

einem Vermögenswert zukommt, der zur normalen Einrichtung einer Wohnung gehört.

Dass dies auch der Pflichtigen bewusst gewesen ist, zeigt sich darin, dass sie

das Bild nicht im Rahmen ihrer gewöhnlichen Hausratversicherung, sondern

separat versichert hat. Hinzu kommt, dass sich Kunstgegenstände gut als Kapitalanlage

eignen, indem sie wertbeständig sind bzw. nicht selten im Wert steigen, weshalb

der Kapitalanlagecharakter eher vorherrscht als etwa bei Kleidungsstücken, die

im Regelfall dem Hausrat zuzurechnen sind (vgl. etwa RB 1979 Nr. 39

betreffend Pelzmänteln). Folglich ist das Bild ungeachtet der konkreten Nutzung

durch die Pflichtige – sie will das Bild in ihrer Küche aufgehängt haben – als

steuerbares Vermögen zu qualifizieren.

3.

3.1

Die

Nachsteuererhebung ist, sofern kein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde

vorliegt, nur dann zulässig, wenn der Steuerausfall darauf zurückzuführen ist,

dass der Steuerpflichtige – schuldhaft oder schuldlos – seine in § 133 ff.

StG geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsachen

verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend

eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den

rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu

einer Nachsteuererhebung führen, denn dies verstiesse gegen das in Art. 9

der Bundesverfassung vom 18. April 1999 verankerte Gebot von Treu und

Glauben. Für die Erhebung einer Nachsteuer müssen vielmehr neue Tatsachen oder

Beweismittel vorliegen, die das Verhalten des Steuerpflichtigen als objektiv

gesetzwidrig erscheinen lassen (vgl. VGr, 21. September 2011, StE 2012 B

97.41

Nr. 24, E. 2.2; VGr, 3. März 2004, StE 2005 B 97.41 Nr. 16,

E. 2.1, auch zum Folgenden).

Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob der

gesetzwidrige Steuerausfall aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel entdeckt

worden sei, ist der Aktenstand im Zeitpunkt der Einschätzung. Tatsachen, die

damals aus den Akten nicht ersichtlich waren, gelten als neu, selbst wenn sie

die Steuerbehörde bei besserer Untersuchung hätte erfahren können. Denn diese

braucht sich zwar nicht auf die Richtigkeit der Steuererklärung oder anderer

Angaben des Steuerpflichtigen zu verlassen, darf es aber in der Regel ohne

Verletzung ihrer Untersuchungspflicht tun. Nur wenn die Behörde einen als

erheblich erkennbaren, aber offensichtlich noch unklaren oder unvollständigen

Sachverhalt nicht weiter geklärt und damit ihre Untersuchungspflicht in grober

Weise missachtet hat, sind die betreffenden nachträglich festgestellten

Tatsachen nicht neu (RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7,

mit Hinweisen).

3.2

3.2.1

Der Steuerpflichtige ist verpflichtet, für jede Steuerperiode das amtliche

Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen,

persönlich zu unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss

der zuständigen Behörde einzureichen (§ 133 Abs. 2 in Verbindung mit § 49

Abs. 1 StG). Folglich muss der Steuerpflichtige in jeder Steuerperiode

eine vollständige Steuererklärung einreichen, unabhängig davon, ob sich seine

Verhältnisse geändert haben oder nicht. Er kann sich nicht darauf beschränken,

lediglich die Abweichungen zum Vorjahr zu deklarieren, auch wenn die

Steuerbehörden mit den Vorjahresakten imstande wären, die Steuererklärung

korrekt zu ergänzen. Deshalb können sich die Steuerbehörden darauf verlassen,

dass die Steuererklärung der aktuellen Steuerperiode vollständig ist. Sie sind

nicht verpflichtet, in den Akten früherer Steuerperioden nach möglichen

relevanten Tatsachen zu forschen, deren Deklaration der Steuerpflichtige in der

aktuellen Steuererklärung unterlassen hat. Andernfalls wäre das

Einschätzungsverfahren als Massenverfahren nicht innert nützlicher Frist zu bewältigen.

Die Steuerbehörden können sich deshalb auf die Überprüfung der Steuererklärung

und Beilagen der aktuellen Steuerperiode beschränken. Aus diesem Grund gelten

Tatsachen, die sich aus den Akten der aktuellen Steuerperiode nicht ergeben,

die die Steuerbehörden aber bei Konsultation der Akten früherer Perioden in

Erfahrung hätten bringen können, als neu (vgl. VGr, 18. April 2012,

SR.2011.00015, E. 2.3.1).

3.2.2

Die Pflichtige hat das Bild in ihren Steuererklärungen für die

Steuerperioden

2002–2007 unbestrittenermassen nicht deklariert, obwohl es zum steuerbaren

Vermögen gehört hat, und damit ihre Deklarationspflicht verletzt. Ob ihr

Eigentum am Bild anlässlich des Erbgangs im Jahr 1984 aktenkundig gewesen ist,

spielt keine Rolle, nachdem das kantonale Steueramt bei den Einschätzungen

2002–2007 nicht verpflichtet gewesen ist, die Akten früherer Steuerperioden

oder die damaligen Erbschaftssteuerakten beizuziehen. Damit liegt eine neue

Tatsache vor, die zur Nachbesteuerung berechtigt.

4.

Zuletzt wendet sich die Pflichtige gegen die Berechnung

der Nachsteuer. Sie bringt unter Hinweis auf die Entwicklung des Kunstmarktes

vor, das Bild habe erst kurz vor dem Verkauf eine Wertsteigerung erfahren. Das

kantonale Steueramt hat sich mit diesen Ausführungen nicht auseinandergesetzt,

sondern ist ohne weitere Begründung von einer über die streitigen Jahre

verteilten regelmässigen Wertsteigerung ausgegangen. Die allgemeine Lebenserfahrung

spricht indessen dagegen, dass Kunstgegenstände linear an Wert zunehmen; vielmehr

gibt es eigentliche Verkehrswertschübe und -schwankungen, etwa indem einem

Künstler der internationale Durchbruch gelingt. Folglich ist das kantonale

Steueramt zu Unrecht von einer linearen Wertsteigerung ausgegangen. Es hätte

den Wert des Bildes für jede nachbesteuerte Steuerperiode schätzen müssen,

notfalls mittels eines Sachverständigengutachtens. Die Sache ist deshalb zur

weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid zurückzuweisen.

Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang unterliegt die

Rekurrentin, soweit sie sich grundsätzlich gegen die Nachbesteuerung wehrt,

während das Verfahren bezüglich der Höhe der Nachsteuer offen ist. Es rechtfertigt

sich deshalb, die Gerichtskosten der Rekurrentin zu ¾ und

dem Rekursgegner zu ¼ aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1

in Verbindung mit § 162 Abs. 3 StG). Angesichts des überwiegenden

Unterliegens hat die Rekurrentin keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in

Verbindung mit § 152 und § 162 Abs. 3 StG). Eine

solche ist auch dem kantonalen Steueramt nicht zuzusprechen, nachdem nicht

ersichtlich ist, inwieweit ihm das vorliegende Verfahren besondere Umtriebe

verursacht haben könnte.

6.

Der vorliegende Rückweisungsentscheid kann mit Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des

Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) angefochten werden, soweit

er einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken könnte oder die

Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit

einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren

ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 BGG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Der

Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung

und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.

Über

die Auferlegung von Verfahrenskosten hat das kantonale Steueramt im Neuentscheid

zu befinden.

3.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 3'120.-- Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtskosten werden zu ¾ der Rekurrentin und zu ¼ dem Rekursgegner auferlegt.

5.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

BGG im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

7.

Mitteilung an…