SR.2012.00015

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2012.00015

27. März 2013Deutsch10 min

(URT.2013.15096)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A,

unselbständig Erwerbender bei der C AG, schloss ab 1993 mit der Versicherung D

verschiedene gemischte Lebensversicherungen mit Einmalprämien ab. Dabei

benutzte er jeweils die bereits bestehenden Policen als Sicherheit, um wiederum

bei der Versicherung D entsprechende Policendarlehen aufnehmen zu können

und machte die anfallenden Schuldzinsen steuermindernd geltend. In der

Steuerperiode 2003 wurde dem Pflichtigen seitens des Steueramts erstmals der

entsprechende Schuldzinsenabzug verweigert, was auf Rechtsmittel des

Pflichtigen hin sowohl die (damalige) Steuerrekurskommission mit Entscheid vom

10. Januar 2007 wie auch das Verwaltungsgericht mit Entscheid vom 4. September

2007 bestätigten.

B. Der

Pflichtige machte in den Steuererklärungen 2004 bis 2010 indessen den Schuldzinsenabzug

für die bei der Versicherung D bestehenden Darlehen weiterhin geltend und

wurde diesbezüglich entsprechend seiner Deklaration für die Steuerperioden 2005

bis 2007 rechtskräftig eingeschätzt. Dies führte zu einer Unterbesteuerung im

Ausmass des Schuldzinsenabzugs, der in den streitbetroffenen Steuerjahren Fr. …

(2005), Fr. … (2006) und Fr. … (2007) betrug und betragsmässig nicht

umstritten ist.

C. Im

Rahmen der Einschätzung 2008 überwies die zuständige Steuerkommissärin die Akten

des Pflichtigen unter Hinweis auf den angeführten Sachverhalt der

Dienstabteilung Spezialdienste des kantonalen Steueramts, welche den

Pflichtigen nach durchgeführter Untersuchung mit Verfügung vom 26. April

2012 zur Bezahlung einer Nachsteuer (samt Zins) von Fr. … verpflichtete.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit Verfügung

vom 29. Oktober 2012 ab.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom 3. Dezember 2012 liess der Pflichtige dem Verwaltungsgericht

sinngemäss beantragen, der Einspracheentscheid sei aufzuheben, unter

Kostenfolge zulasten des Rekursgegners. Ausserdem verlangte er die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Das kantonale Steueramt schloss auf

Abweisung des Rekurses. Zudem beantragte es ebenfalls die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder

Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine

Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung

unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung

auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird

laut § 160 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die nicht

erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1). Hat der

Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen, Reingewinn oder Eigenkapital in seiner

Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die Steuerbehörden

die Bewertung anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die

Bewertung ungenügend war (Abs. 2).

1.2

Die Nachsteuererhebung ist, sofern kein Verbrechen

oder Vergehen gegen die Steuerbehörde vorliegt, nur dann zulässig, wenn der

Steuerausfall darauf zurückzuführen ist, dass der Steuerpflichtige

– schuldhaft oder schuldlos – seine in § 133 ff. StG

geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsachen

verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend

eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den

rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu

einer Nachsteuererhebung führen, denn dies verstiesse gegen das in Art. 9

der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verankerte

Gebot von Treu und Glauben. Für die Erhebung einer Nachsteuer müssen vielmehr

neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die das Verhalten des Steuerpflichtigen

als objektiv gesetzwidrig erscheinen lassen (vgl. VGr, 21. September 2011,

StE 2012 B 97.41 Nr. 24, E. 2.2; VGr, 3. März 2004, StE 2005

B 97.41 Nr. 16, E. 2.1).

2.

2.1

Der Pflichtige deklarierte in der Steuererklärung 2005 als Einkünfte

sein Salär aus unselbständigem Erwerb in der Höhe von Fr. … sowie einen Wertschriftenertrag von Fr. ….

Neben den üblichen Berufsauslagen,

Beiträgen an die gebundene Vorsorge, Versicherungsprämien und Kosten der

Verwaltung des Privatvermögens machte der Pflichtige insbesondere

Schuldzinsen im Ausmass von Fr. … steuermindernd

geltend. Als Vermögen deklarierte der Pflichtige Wertschriften und Guthaben von rund Fr. … sowie Lebensversicherungen bei

der Versicherung D im Wert von Fr. …. Sodann führte der Pflichtige Schulden von

Fr. … auf, welche

gemäss Schuldenverzeichnis allesamt bei

der Versicherung D anfielen. Ein Blick in die der

Steuererklärung beigelegte Bestätigung der Versicherung D zeigt, dass der Pflichtige in den Jahren 1993 bis 2003 bei

der Versicherung D insgesamt sieben gemischte Versicherungen,

eine Versicherung "E" und eine Versicherung "F" abgeschlossen hatte. Fünf dieser Versicherungen waren mit unterschiedlichen

Beträgen zwischen Fr. … und rund Fr. …, insgesamt mit Fr. …, bei der Versicherung D belehnt. In den Steuererklärungen 2006 und 2007 zeigte sich ein

praktisch identisches Bild, ab 2006 ergänzt um eine in diesem Kalenderjahr

abgeschlossene gemischte Versicherung.

2.2

2.2.1

Der

Steuerpflichtige ist verpflichtet, für jede Steuerperiode das amtliche Formular

für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen, persönlich

zu unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss der

zuständigen Behörde einzureichen (§ 133 Abs. 2 in Verbindung mit

§ 49 Abs. 1 StG). Folglich muss der Steuerpflichtige in jeder

Steuerperiode eine vollständige Steuererklärung einreichen, unabhängig davon,

ob sich seine Verhältnisse geändert haben oder nicht. Deshalb können sich die

Steuerbehörden darauf verlassen, dass die Steuererklärung der aktuellen

Steuerperiode vollständig ist. Sie sind nicht verpflichtet, in den Akten

früherer Steuerperioden nach möglichen relevanten Tatsachen zu forschen, deren

Deklaration der Steuerpflichtige in der aktuellen Steuererklärung unterlassen

hat. Andernfalls wäre das Einschätzungsverfahren als Massenverfahren nicht

innert nützlicher Frist zu bewältigen. Zwar dürfte es dem Regelfall

entsprechen, dass bei der Einschätzung die Steuererklärung des Vorjahrs

herangezogen wird; der Vergleich dürfte sich aber lediglich auf den

Vermögensstand zur Ermittlung der Vermögensentwicklung beschränken (vgl. VGr

GR, 13. April 2010, A 09 69, E. 1b). Damit können sich die

Steuerbehörden im Normalfall auf die Überprüfung der Steuererklärung und

Beilagen der aktuellen Steuerperiode beschränken. Aus diesem Grund gelten in

aller Regel Tatsachen, die sich aus den Akten der aktuellen Steuerperiode nicht

ergeben, die die Steuerbehörden aber bei Konsultation der Akten früherer

Perioden in Erfahrung hätten bringen können, als neu (so bereits VGr,

27.

Oktober 2010, SR.2010.00011, E. 1.4, nicht auf www.vgr.zh.ch veröffentlicht).

2.2.2

Wird

aber ein als erheblich erkennbarer Sachverhalt, welcher noch unklar oder unvollständig

ist, im Einschätzungsverfahren nicht weiter geklärt, darf die Untersuchung

diesfalls nicht im Nachsteuerverfahren nachgeholt werden (Felix Richner/Walter

Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher

Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 160 N. 32, mit Hinweisen,

auch zum Folgenden). Wenn die Behörde einen als erheblich erkennbaren, aber

offensichtlich noch unklaren oder unvollständigen Sachverhalt nicht weiter

geklärt und damit ihre Untersuchungspflicht in grober Weise missachtet hat,

sind die betreffenden nachträglich festgestellten Tatsachen nicht neu

(RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7, mit Hinweisen).

2.2.3

Aufgrund

der Verpflichtung, für jede Steuerperiode eine vollständige Steuererklärung

einzureichen, hätte der Pflichtige bei seinen Deklarationen angesichts des

laufenden Rechtsmittelverfahrens grundsätzlich auf die Unsicherheiten um den

fraglichen Schuldzinsenabzug hinweisen müssen. Indessen ist es nachvollziehbar,

dass er während laufendem Rechtsmittelverfahren, das heisst bis und mit

September 2007, jedenfalls davon ausgehen durfte, dass das kantonale Steueramt

über die unterschiedliche Auffassung hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der

Schuldzinsen für das Darlehen bei der Versicherung D orientiert war. Vor

der rechtskräftigen Erledigung der Einschätzung 2003 sind richtigerweise die Einschätzungen

im Jahr 2005 und den Folgejahren denn auch unterblieben. Ebenfalls verständlich

ist die Verwirrung des Pflichtigen, als in der am 6. März 2008 erfolgten

Einschätzung 2005 und 2006 die Schuldzinsen wieder zugelassen wurden. Seine

Pflichtverletzung wiegt damit nicht schwer und ist angesichts dieser Umstände

nachvollziehbar.

2.2.4

Bei

einer Prüfung der Deklaration des Pflichtigen ergibt sich Folgendes: Die Deklaration

ist im Kalenderjahr 2005 und den nachfolgenden Jahren 2006 und 2007 in einer

Weise erfolgt, dass sich bereits bei einer ersten und groben Durchsicht der

Steuererklärung offensichtlich Fragen um den Hintergrund der bei der Versicherung D

entstandenen Schulden und den geltend gemachten Schuldzinsenabzug auch ohne entsprechenden

Hinweis des Pflichtigen geradezu aufdrängen mussten. Die Anzahl der gemischten

Lebensversicherungspolicen, ihr zeitlich gestaffelter Abschluss im Verbund mit

der jeweiligen Belehnung, wiederum durch die Versicherung D, lassen ohne Weiteres

auf ein aussergewöhnliches Anlageverhalten schliessen. Zusätzlich auffallen

musste das annähernd gänzliche Fehlen jeglicher weiterer Vermögenswerte. Auch

unter dem Aspekt der Massenveranlagung war diese Deklaration in rechtserheblichen

Bereichen damit erkennbar unvollständig und hätte klarerweise und in die Augen

springend zu einer ergänzenden Abklärung Anlass geben müssen. Diese ergänzende

Abklärung hätte sich bei der vorliegenden speziellen Konstellation im blossen

Beizug der Vorjahresakten erschöpfen können. Bereits damit hätte der für die

Einschätzung 2005 und die Einschätzung der folgenden Jahre verantwortliche

Steuerkommissär über das damals laufende Rechtsmittelverfahren und den

entsprechenden Streitgegenstand, nämlich die Frage der Zulässigkeit des

Schuldzinsenabzugs für die Schulden bei der Versicherung D, Kenntnis erlangt.

Die Unterlassung jeglicher Abklärungen und Untersuchungen um den geltend

gemachten Schuldzinsenabzug erweist sich damit als grobe Missachtung der der

Behörde obliegenden Untersuchungspflicht.

Offensichtlich haben – trotz Massenveranlagung – sowohl der

für die früheren Steuerjahre verantwortliche Steuerkommissär wie auch die für

das Steuerjahr 2008 verantwortliche Steuerkommissärin die diesbezügliche

Unvollständigkeit der Deklaration des Pflichtigen in rechtserheblichen

Bereichen sofort erkannt und entsprechende Abklärungen bzw. Aufrechnungen auch

vorgenommen. Dies belegt die Richtigkeit der vorstehenden Ausführungen.

2.2.5

Hinzu

kommt, dass die Steuerklärung 2005 seitens des Pflichtigen offensichtlich im

März 2006 eingereicht und erstmals zu einem Zeitpunkt, in dem das Vorjahr noch

pendent war, bearbeitet wurde. Dies ist jedenfalls handschriftlich so auf der

Steuererklärung vermerkt. Ebenfalls auf der Steuererklärung 2005 findet sich

der handschriftliche Vermerk "Steuerrekurskom.", was belegt, dass den

mit der Behandlung dieser Einschätzung betrauten Personen sogar die Tatsache

bekannt gewesen sein muss, dass der Pflichtige ein Rechtsmittelverfahren

führte, welches mindestens bis zur Steuerrekurskommission gelangte. Umso mehr

wäre der Steuerkommissär bei diesen doch speziellen Umständen im März 2008

gehalten gewesen, wenigstens den Entscheid der Steuerrekurskommission beizuziehen.

Dass ein solcher ergangen sein musste, war dem Steuerkommissär – wie dargelegt –

bereits vor Erlass der Einschätzung 2005 bekannt. Die Einschätzung ohne jede

weitere Abklärung in dieser Hinsicht erweist sich auch aus dieser Sicht als

grobe Verletzung der Untersuchungspflicht.

Damit können die Umstände um den

streitbetroffenen Schuldzinsenabzug nicht mehr als neu im Sinn von § 160 Abs. 1 StG gelten. Die Nachsteuerauflage ist daher in

Gutheissung des Rekurses aufzuheben.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten

dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 162

Abs. 3 StG) und hat dieser dem Rekurrenten eine Parteientschädigung

auszurichten (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai

1959.

[VRG] in Verbindung mit § 152 und § 162

Abs. 3 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Der

Rekurs wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen. Die Nachsteuerverfügung vom

26.

April 2012 wird aufgehoben.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellkosten,

Fr. 1'100.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Rekursgegner auferlegt.

4.

Der

Rekursgegner wird verpflichtet, dem Rekurrenten eine Parteientschädigung von

Fr. 800.- (Mehrwertsteuer inklusive) zu bezahlen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an…