SR.2013.00020

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2013.00020

2. April 2014Deutsch11 min

(URT.2014.16207)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. Mit Schreiben vom 17. Februar

2010 teilten B und A dem kantonalen Steueramt mit, dass sie es in den Steuerdeklarationen

für die Steuerjahre 2000 bis 2008 unterlassen hätten, folgende sich in ihrem

vollen Eigentum befindende Gesellschaften zu deklarieren:

D AG, eine Aktiengesellschaft mit Sitz in Zürich;

E Corporation, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in

Las Vegas;

F Publishing, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in

Las Vegas;

G Group, Gesellschaft nach amerikanischem Recht mit Sitz in Las

Vegas.

Die D AG und die G Group hätten bis anhin nie

Geschäftsaktivitäten entfaltet. Die E Corporation und F Publishing hätten

exklusiv Dienstleistungen gegenüber der H AG, eine sich ebenfalls im

vollen Eigentum der Pflichtigen befindende Gesellschaft mit Sitz im Kanton X,

erbracht. Weiter deklarierten sie mögliche nicht geschäftsmässig begründete Vergütungen

der H AG an die E Corporation, nicht geschäftsmässig begründete

Kreditkartenausgaben sowie die private Nutzung von Geschäftsfahrzeugen (Personenwagen

I, Erwerb am 1. Juni 2005; Personenwagen J, Erwerb am 1. Januar 2007)

nach.

B. Am 8. April 2010 eröffnete das kantonale

Steueramt Zürich ein Nachsteuer- und Bussenverfahren für die Staats- und

Gemeindesteuern 2000–2003 und die direkten Bundessteuern 2000–2003.

Mit

Verfügung vom 14. November 2012 legte das kantonale Steueramt die

Nachsteuer für die Staats- und Gemeindesteuern für die Steuerperioden 2000–2003

auf Fr. … (samt Zins) fest. Für die direkte Bundessteuer stellte es das

Nachsteuerverfahren betreffend die Steuerperioden 2000–2001 mangels

Unterbesteuerung ein und setzte die Nachsteuer für die Steuerperioden 2002–2003

auf Fr. ... (samt Zins) fest. Das eröffnete Strafverfahren betreffend die

Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003 und betreffend die direkte Bundessteuer

2000–2003 wurde eingestellt (straflose Selbstanzeige).

C. Eine hiergegen erhobene Einsprache hiess das

kantonale Steueramt am 10. September 2013 teilweise gut und setzte die

Nachsteuer (samt Zins) betreffend die Staats- und Gemeindesteuern neu auf Fr. …

und betreffend die direkte Bundessteuer auf Fr. … fest.

Erwägungen

II.

Dagegen erhoben die Pflichtigen am 28. Oktober 2013

Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht und beantragten, die angefochtene

Einspracheverfügung sei aufzuheben, soweit sie über die nachdeklarierten

Vermögenswerte der Beteiligungen D AG, E Corporation und G Group hinaus

reiche. Eventualiter seien Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern

2000–2003 sowie für die direkte Bundessteuer 2002–2003 im Umfang der Nachdeklaration

der Pflichtigen vom 17. Februar 2010 zu veranlagen, unter Kosten- und

Entschädigungsfolge zu Lasten des Rekursgegners und der Beschwerdegegnerin.

Das kantonale Steueramt beantragte, die Nachsteuer

betreffend die Staats- und Gemeindesteuern sei auf Fr. … und betreffend

die direkte Bundessteuer auf Fr. … festzusetzen. Die Eidgenössische

Steuerverwaltung beantragte die Abweisung der Beschwerde.

Mit Replik vom 4. Februar 2014 hielten die

Pflichtigen an den Anträgen und Ausführungen, wie sie in der Rekurs- und

Beschwerdeschrift vom 28. Oktober 2013 enthalten seien, unverändert fest.

Die Kammer erwägt:

1.

Die vorliegenden Beschwerden

SB.2013.00020 (Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003) und SB.2013.00021

(Direkte Bundessteuer 2000–2003) betreffen dieselben Pflichtigen und denselben

Sachverhalt, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren rechtfertigt.

2.

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können

sowohl bei der Staats- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten

Bundessteuer alle Rechtsverletzungen geltend gemacht werden, nicht aber die

Unangemessenheit des angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im

Beschwerdeverfahren das Novenverbot, weshalb für das Verwaltungsgericht die

gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das Steuerrekursgericht (vgl. VGr, 25. August

2010, SB.2010.00055 und SB.2010.00056, jeweils E. 1.1 und 1.2).

3.

Die Pflichtigen bringen vor, durch die Nichtzustellung der

Nachsteuergrundlage und -berechnung zur Stellungnahme sei ihr Anspruch auf

rechtliches Gehör verletzt worden. Zwar ist das kantonale Steueramt

grundsätzlich gehalten, den Pflichtigen Gelegenheit zu geben, sich zu den

Ermittlungsergebnissen zu äussern. Allerdings trifft dies nur zu, sofern die

Grundlagen im Verlauf des Verfahrens zuungunsten der Steuerpflichtigen abgeändert

werden sollen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar

zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 162 N. 30). Die

Vorinstanz stützte sich, wie bei Eröffnung des Nachsteuerverfahrens

angekündigt, einzig auf die von den Pflichtigen gemachten Nachdeklarationen und

den rechtskräftigen Einschätzungsentscheid bzw. das rechtskräftige

Bundesgerichtsurteil betreffend die H AG. Die Berechnungsgrundlagen waren

den Pflichtigen somit bekannt. Ob durch das Verhalten der Vorinstanz das

rechtliche Gehör verletzt worden ist, kann indes offen bleiben, da eine

allfällige Gehörsverletzung im Einspracheverfahren geheilt worden ist (BGE 129

I 129 E. 2.2.3).

4.

Weiter trifft entgegen der Meinung der Pflichtigen nicht

zu, dass das Verfahren für die Einkommensaufrechnung nicht rechtsgültig

eröffnet worden ist. Das kantonale Steueramt nennt in der Einleitungsmitteilung

ausdrücklich, dass abgeklärt werde, "ob sämtliche steuerrechtlich

erheblichen Sachverhalte in der massgebenden Steuererklärung offen gelegt

wurden". Zudem nennt die Einleitungsverfügung ausdrücklich "geldwerte

Leistungen". Das Nachsteuerverfahren umfasst somit alle mit der

Nichtdeklaration im Zusammenhang stehenden steuerrechtlich relevanten Sachverhalte.

5.

5.1

Gemäss

§ 20 Abs. 1 lit. c Satz 1 StG und Art. 20 Abs. 1 lit. c

DBG sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen, insbesondere Dividenden,

Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse, Kapitalrückzahlungen für Gratisaktien

und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art, steuerbar. Zu den

letztgenannten Leistungen gehören insbesondere die verdeckten

Gewinnausschüttungen im Sinn von § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e

StG und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Gemäss der sog.

Dreieckstheorie kann einkommenssteuerrechtlich eine geldwerte Leistung an einen

der Gesellschaft nahestehenden Dritten u. U. als steuerbare Zuwendung

(insbesondere als verdeckte Gewinnausschüttung) an den Aktionär qualifiziert

werden (vgl. u. a. BGE 131 II 722 E. 4.1 mit weiteren Hinweisen). Bei geldwerten

Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil unmittelbar von

einer Gesellschaft zur anderen. Auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis

fussende Zuwendungen zwischen solchen Gesellschaften haben als verdeckte

Gewinnausschüttungen an den Aktionär einerseits und als verdeckte

Kapitaleinlagen des Aktionärs an die empfangende Gesellschaft andererseits zu

gelten. Dabei ist aufgrund eines Drittvergleichs zu untersuchen, ob die zu

beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich

ist, dass der Schluss naheliegt, sie wäre so nicht erbracht worden, wenn der

Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde (vgl. u. a.

StR 65/2010 S. 558 E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Der Beteiligungsinhaber

ist somit auch für Zuwendungen der Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihm

beherrschten weiteren Gesellschaft zufliessen, wenn eine geschäftsmässige Begründetheit

für ein solches Vorgehen fehlt (vgl. BGE 113 Ib 23 E. 3a mit weiteren

Hinweisen). Die Erbringung einer Leistung durch eine Aktiengesellschaft

an eine von ihrem Aktionär beherrschte andere Aktiengesellschaft darf, bei fehlender geschäftsmässiger

Begründetheit, grundsätzlich zur Besteuerung

des Aktionärs führen (vgl. BGE 138 II 57 E. 4.2 mit weiteren Hinweisen).

5.2

Das

Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von § 20 Abs. 1 lit. c

Satz 1 StG und Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG ist eine steuerbegründende

Tatsache, welche die Steuerbehörden nachzuweisen haben. Demgegenüber trägt der

Steuerpflichtige die Beweislast für die steuermindernden bzw. -aufhebenden

Tatsachen (vgl. BGE 133 II 153 E. 4.3). Besonders

strenge Beweiserfordernisse sind zu beachten, wenn es um internationale

Geschäfts- und Rechtsbeziehungen geht, weil sich die Verhältnisse des

ausländischen Leistungsempfängers der Kontrolle durch die inländischen

Steuerbehörden entziehen. Bei Zahlungen ins Ausland ist somit nicht nur der

Empfänger zu nennen, sondern es sind die gesamten Umstände darzulegen, die im

konkreten Fall zu deren Ausrichtung geführt haben. Es sind die Verträge der

jeweiligen Grundgeschäfte vorzuweisen sowie allfällige schriftliche Provisionsvereinbarungen,

ferner die lückenlos dokumentierte Korrespondenz mit den Zahlungsempfängern und

den allenfalls involvierten Banken. Die geschäftsmässige Begründetheit muss

auch in einem solchen Fall derart nachgewiesen werden, dass sich die Steuerbehörde

vergewissern kann, dass geschäftliche Gründe und nicht die engen persönlichen

und wirtschaftlichen Beziehungen für die geldwerte Leistung ausschlaggebend

waren (Urteil des Bundesgerichts vom 31. Juli 2013 2C_797/2012;

2C_798/2012 E. 2.2.2).

6.

6.1

Die

Auffassung des kantonalen Steueramts, wonach auf die Feststellungen in Sachen H

AG in den Urteilen des Verwaltungsgerichts des Kantons X vom 2011 und des

Bundesgerichts vom 2012 "ohne Weiterungen" abgestellt werden könne,

ist nicht zu teilen. Bei einem Einschätzungsentscheid wird nur die im Dispositiv

vorgenommene Festsetzung der Steuerfaktoren – Reineinkommen und Reinvermögen

bzw. Reinertrag und Kapital – rechtskräftig. Die einzelnen Komponenten dieser

Faktoren – Einkünfte und Abzüge bzw. Aktiven und Passiven – können als Elemente

der Begründung des Entscheids nicht an dessen Rechtskraft teilhaben (vgl. RB

1995.

Nr. 42, siehe auch Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans

Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, §

20.

N. 144 mit weiteren Hinweisen). Ist eine von der Steuerbehörde behauptete

verdeckte Gewinnausschüttung bereits Gegenstand des rechtskräftig abgeschlossenen

Veranlagungsverfahrens der Aktiengesellschaft gewesen und ist die Ausschüttung

von der rechtskräftig urteilenden Instanz festgestellt und dem Entscheid zugrunde

gelegt worden, so ist diese tatsächliche und rechtliche Würdigung für das

Einschätzungsverfahren des Aktionärs, in welchem zu prüfen ist, ob die

betreffende Gewinnausschüttung bei ihm Vermögensertrag bilde, nicht

verbindlich. Die rechtskräftige Erledigung des Veranlagungsverfahrens der

Gesellschaft schliesst die rechtskräftige Feststellung der zu beurteilenden

verdeckten Gewinnausschüttung nicht ein (vgl. RB 1995 Nr. 42).

6.2

Die

Erwägungen in den Urteilen des Verwaltungsgerichts des Kantons X vom

17.

August 2011 und des Bundesgerichts vom 13. Juni 2012 betreffend

die H AG entfalten für das vorliegende Verfahren somit keine Rechtskraft.

Die Vorinstanz durfte sich daher bei der Berechnung der Nachsteuern nicht

"ohne Weiteres" darauf stützen. Sie wäre gehalten gewesen den

rechtserheblichen Sachverhalt selber zu erstellen und substanziiert darzulegen,

welche Tatsachen sich für das vorliegende Nachsteuerverfahren als steuerbegründend

erweisen. Hierbei wird nicht verkannt, dass zwischen den beiden Verfahren ein

enger sachlicher Zusammenhang besteht, welcher sich insbesondere auf die

Anforderungen an die Mitwirkung der Pflichtigen auswirkt. Diese werden die vom

kantonalen Steueramt substanziiert vorgebrachten geldwerten Leistungen im

Einzelnen bestreiten müssen und mittels Belegen schlüssig

aufzuzeigen zu haben, dass die Zahlungen geschäftsmässig begründet waren.

Das Mass der Substanziierung ist dabei in Anbetracht des Umstandes, dass die

Pflichtigen bereits im Veranlagungsverfahren der H AG über die ihnen als

Aktionär vorgehaltenen geldwerten Leistungen informiert worden sind, nicht zu

überspannen.

6.3

Nach dem

Gesagten ist festzuhalten, dass sich aufgrund der Aktenlage nicht abschliessend

beurteilen lässt, ob und in welchem Ausmass die Pflichtigen aus der behaupteten

Gewinnausschüttung Vermögensertrag erhalten haben. Der Sachverhalt erweist sich

somit als nicht genügend erstellt. Das Verwaltungsgericht enthält sich bei

dieser Sach- und Rechtslage, auch zur Wahrung des Instanzenzugs, einer

selbständigen Prüfung, weshalb die angefochtene Verfügung aufzuheben und die

Sache zur neuen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen ist.

Dies führt zur teilweisen Gutheissung

der Beschwerde. Die Sache ist im Sinn der Erwägungen zur weiteren Untersuchung

und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.

7.

Angesichts des Umstands, dass der

Ausgang des Verfahrens in materieller Hinsicht noch offen ist, rechtfertigt

sich eine hälftige Kostenauferlegung. Die Kosten des Verfahrens sind bei diesem

unentschiedenen Verfahrensausgang zur Hälfte den Eheleuten A/B und zur Hälfte dem

kantonalen Steueramt aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145

Abs. 2 und Art. 153 Abs. 3 DBG) und es sind keine Parteienschädigungen

zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153

Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes

vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144

Abs. 4 und Art. 153 Abs. 3 DBG).

8.

Nach der Regelung in Art. 90 ff. des

Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG) sind letztinstanzliche

kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz einen

Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von Art. 93

BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind daher vor Bundesgericht

nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil

bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort

einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit

oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss beschliesst die

Kammer:

Die

Verfahren SR.2013.00020 und SR.2013.00021 werden vereinigt;

und

erkennt:

1.

Der

Rekurs SR.2013.00020 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2000–2003 wird

teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid

im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.

Die

Beschwerde SR.2013.00021 betreffend direkte Bundessteuer 2002–2003 wird

teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid

im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

3.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2013.00020 wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 2'060.-- Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2013.00021 wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 2'060.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtskosten werden den Eheleuten A/B je zu ¼, unter solidarischer Haftung

für ½ der Kosten, und dem kantonalen Steueramt zu ½, auferlegt.

6.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde an das Bundesgericht im Sinn der Erwägungen erhoben

werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet,

beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

8.

Mitteilung an:…