Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2022.00009

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SR.2022.00009

SR.2022.00010

Urteil

des Einzelrichters

vom 15. September 2022

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiberin

Jsabelle Mayer.

In Sachen

A, vertreten durch RA B,

Rekurrentin

und

Beschwerdeführerin,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Rekursgegner

und

Beschwerdegegner,

betreffend

Nachsteuern

(Staats- und Gemeindesteuern 2018–2019 und

direkte

Bundessteuer 2018–2019),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A (nachfolgend: die Pflichtige) wurde wegen

Nichteinreichens der Steuererklärungen für die Staats- und Gemeindesteuern 2018

und 2019 sowie die direkte Bundessteuer 2018 und 2019 rechtskräftig nach

pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt. Am 8. Juni 2021 eröffnete das

kantonale Steueramt für die betreffenden Steuerperioden ein Nachsteuer- und

Bussenverfahren und gewährte der Pflichtigen hierzu das rechtliche Gehör. Nach

verschiedentlicher E-Mail-Korrespondenz zwischen dem von der Pflichtigen

mandatierten Rechtsanwalt B und dem kantonalen Steueramt stellte Letzteres

mit E-Mail vom 6. Oktober 2021 die Verfügung bis Ende Jahr in Aussicht. Am

19. November 2021 nahm die Pflichtige erneut Stellung in Bezug auf das

Steuerhinterziehungsverfahren. Mit Verfügung vom 30. November 2021,

eingeschrieben versandt am 21. Dezember 2021, auferlegte das kantonale

Steueramt der Pflichtigen für die Steuerperioden 2018 und 2019 eine Nachsteuer

(samt Zins) von Fr. ... und eine Busse von Fr. ... (Staats- und

Gemeindesteuern). Für die direkte Bundessteuer wurde ihr eine Nachsteuer (samt

Zins) von Fr. ... sowie eine Busse von Fr. ... auferlegt. Ausserdem

wurden der Pflichtigen Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 590.- überbunden.

Erwägungen

II.

Mit elektronischen Einsprachen vom 24. Februar

2022.

teilte die Pflichtige dem kantonalen Steueramt mit, weder sie noch der von

ihr mandatierte Rechtsanwalt B habe eine Verfügung des kantonalen

Steueramts erhalten. Sie stelle daher den Antrag, die Steuerrechnungen

betreffend Nachsteuer 2018 und 2019 datierend vom 21. Dezember 2021 für

nichtig zu erklären. Eventualiter sei das Verfahren in den vorherigen Stand zu

versetzen. Mit Einspracheentscheid vom 23. März 2022 trat das kantonale

Steueramt auf die Einsprachen betreffend die Nachsteuerverfügung vom 30. November

2021.

infolge Verspätung nicht ein und bestätigte die der Pflichtigen

auferlegten Nachsteuerbeträge.

III.

Mit elektronischem Rekurs bzw. Beschwerde

vom 2. Mai 2022 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, der

angefochtene Einspracheentscheid sei in Bezug auf die Busse unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen aufzuheben. Zudem seien ihr allfällige Rekurs- und

Beschwerdeantworten zur Stellungnahme bzw. zur Kenntnisnahme zuzustellen. Die

Pflichtige stellte sich erneut auf den Standpunkt, die Verfügung vom 30. November

2021.

nie erhalten zu haben. Mit Präsidialverfügung vom 3. Mai 2022

vereinigte der Abteilungspräsident die Verfahren SR.2022.00009 (Nachsteuern

Staats- und Gemeindesteuern 2018–2019) und SR.2022.00010 (Nachsteuern direkte

Bundessteuer 2018–2019). Zudem erwog der Abteilungspräsident, dass am 22. Dezember

2022.

ein Einschreiben von C entgegengenommen worden sei, bei welchem es sich

gemäss kantonalem Steueramt um die Verfügung vom 30. November 2021

gehandelt habe. Besagter C sei bei der Z AG Treuhandassistent, welche an

derselben Adresse wie die Steueranwaltskanzlei von Rechtsanwalt B

domiziliert sei und für welche B als "Of Counsel" agiere. Der

Abteilungspräsident forderte den Rechtsvertreter der Pflichtigen auf, innert 10

Tagen dazu Stellung zu nehmen. Die Stellungnahme der Pflichtigen ging am 13. Mai

2022.

ein. Dem darin gestellten Akteneinsichtsgesuch wurde entsprochen. Am 9. Juni

2022.

erstattete das kantonale Steueramt innert erstreckter Frist eine Rekurs-

und Beschwerdeantwort. Die Eidgenössische Steuerverwaltung

(ESTV) liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Die Verfahren SR.2022.00009 betreffend Nachsteuern (Staats-

und Gemeindesteuern 2018–2019) und SR.2022.00010 betreffend Nachsteuern

(direkte Bundessteuer 2018–2019) betreffen dieselbe Pflichtige, dieselben

Steuerperioden und eine analoge Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit

Präsidialverfügung vom 3. Mai 2022 zu Recht vereinigt wurden.

2.

2.1

Richtet

sich der Rekurs bzw. die Beschwerde – wie hier – gegen einen Entscheid, womit

das kantonale Steueramt einen Nichteintretensentscheid gefällt hat, darf das

Verwaltungsgericht lediglich überprüfen, ob das kantonale Steueramt zu Recht

auf die Einsprache nicht eingetreten ist; ein weitergehender,

materiell-rechtlicher Entscheid, namentlich über die Nachsteuer selber, ist dem

Gericht verwehrt (vgl. dazu VGr, 13. Juli 2022, SR.2022.00013 und

SR.2022.00014, E. 2 [nicht auf www.vgr.zh.ch veröffentlicht]).

2.2

Soweit

sich die Pflichtige in ihrem Rekurs bzw. in ihrer Beschwerde vom 2. Mai

2022.

gegen die ihr mit Verfügung vom 30. November 2021 auferlegten Bussen

wegen Steuerhinterziehung richtet, ist darauf nicht einzutreten: Gegenstand des

vorliegenden Beschwerdeverfahrens ist einzig die Frage, ob das kantonale

Steueramt am 23. März 2022 auf die Einsprache der Pflichtigen nicht

eintreten durfte. Zudem waren die Bussen bereits nicht mehr Gegenstand des

Einspracheentscheids: In seiner Einsprache vom 24. Februar 2022 bezog sich

der Rechtsvertreter einzig auf die Auferlegung der Nachsteuern, nicht aber auf

die Bussen wegen Steuerhinterziehung. Damit erwuchsen diese unangefochten in

Rechtskraft. Auf die Abnahme der im Zusammenhang mit der Busse offerierten

Beweismittel (Zeugnis der Schulleitung, des Coachs und von Arbeitskollegen der

Pflichtigen) kann somit verzichtet werden.

3.

3.1

Das

kantonale Steueramt erwog im Einspracheentscheid vom 23. März 2022, die

eingeschrieben versandte Verfügung vom 30. November 2021 habe der

Pflichtigen gemäss Sendungsverfolgung der Post ("Track & Trace")

am 22. Dezember 2021 zugestellt werden können. Damit habe die 30-tägige

Einsprachefrist am 23. Dezember 2021 zu laufen begonnen und am 21. Januar

2022.

geendet. Die am 24. Februar 2022 zugesandte Einsprache sei somit

verspätet eingereicht worden, weshalb auf das Rechtsmittel nicht einzutreten

sei.

3.2

Der

Rechtsanwalt der Pflichtigen bestreitet in seiner Eingabe vom 13. Mai

2022, überhaupt je ein Schreiben des kantonalen Steueramts mit Datum vom 30. November

2021.

erhalten zu haben. Was Gegenstand der Postsendung gewesen sei, zu welcher

das kantonale Steueramt eine Sendungsnachverfolgung vom 22. Dezember 2021

vorgelegt habe, wisse er nicht. Ferner erklärte er sein Nichtwissen darüber, ob

das Namenskürzel auf dem vorgelegten Nachweis dasjenige des namentlich bekannten

C sei. Soweit das Verwaltungsgericht in seiner Präsidialverfügung ausführe,

dass der Rechtsvertreter als Steueranwalt tätig sei und an derselben Adresse

auch die Z AG ihren Sitz habe und B dort als "Of Counsel" agiere und

dort besagter C als Treuhandassistent arbeite, verkenne es, dass er das

vorliegende Mandat als Rechtsanwalt in eigener Kanzlei ausführe. Die Z AG

sei in das Mandat nicht involviert. Solange nicht einmal feststehe, ob C

irgendeine für den streitigen Sachverhalt relevante Handlung getätigt habe,

bedürfe es keiner rechtlichen Würdigung seines Handelns.

3.3

Das

kantonale Steueramt versandte am 21. Dezember 2021 ein Einschreiben,

adressiert an B, Steueranwalt, B, F-Strasse 01, 03 G, mit der

Einschreibenummer 01. Gemäss internem Postsendungsverzeichnis des

kantonalen Steueramts handelte es sich hierbei um eine Verfügung betreffend A.

Dieses Einschreiben wurde am 22. Dezember 2021 von der

"Empfangsperson C" gegen Unterschrift entgegengenommen. Die in den Akten

liegende Verfügung vom 30. November 2021 trägt das mit manuellem Stempel

versehene Versanddatum vom 21. Dezember 2021. Damit ist für das

Verwaltungsgericht in genügender Weise erwiesen, dass exakt die A betreffende Verfügung

eingeschrieben an Rechtsanwalt B versandt und von C entgegengenommen

wurde.

3.4

Fraglich

ist, ob die Zustellung rechtsgültig erfolgt ist. Hat der Steuerpflichtige einen

Vertreter bestimmt und die Bevollmächtigung gegenüber dem Steueramt kundgetan,

so sind Verfügungen dem Vertreter zuzustellen (vgl. § 127 Abs. 2 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; § 10 der Verordnung zum

Steuergesetz vom 1. April 1998 [StV]; Felix Richner et al., Kommentar zum

Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 127 N. 18; Art. 117

Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte

Bundessteuer [DBG]; Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A.,

Zürich 2016, Art. 117 N. 19). Die Zustellung gilt als vollzogen, wenn

die Verfügung dem Adressaten direkt ausgehändigt oder in seinen

Herrschaftsbereich gelangt ist. Es genügt, wenn die Verfügung von einer anderen

empfangsberechtigten Person entgegengenommen wird. Die Zustellung einer

eingeschrieben versandten Sendung gilt mit der Aushändigung an eine Drittperson

mit Anscheinsvollmacht, die sich auch stillschweigend aus den Umständen ergeben

kann, als vollzogen. Dabei ist der Anschein massgebend, der gegenüber der Post

und ihren Angestellten erweckt wird, nicht hingegen, ob im Innenverhältnis eine

Bevollmächtigung vorliegt (Martin Zweifel et al., Schweizerisches

Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A., Zürich etc. 2018, § 15

N. 49). Wird etwa der eingeschriebene Einschätzungsentscheid an eine

Drittperson mit Anscheinspostvollmacht ausgehändigt, gilt die Zustellung als

vollzogen (siehe dazu VGr, 12. Juli 2000, SB.2000.00027 mit Hinweis auf

BGE 110 V 36).

3.5

Der

Vertreter der Pflichtigen, Rechtsanwalt B, übt an der F-Strasse 01 in

03.

G eine Doppelfunktion aus: Einerseits befindet sich dort sein Büro als Steueranwalt,

welches als Einzelunternehmen B Steueranwalt im Handelsregister des

Kantons Zürich eingetragen ist. Andererseits ist an derselben Adresse die Z

AG domiziliert: Für diese Gesellschaft agiert Rechtsanwalt B als Of

Counsel. Das hier vorliegende Mandat führt Rechtsanwalt B im Rahmen seiner

Tätigkeit im Einzelunternehmen aus. Demgegenüber ist C, der die Verfügung des

kantonalen Steueramts vom 30. November 2021 in Empfang genommen hat, als

Treuhandassistent für die Z AG tätig. In dieser Funktion darf er ohne Weiteres

als berechtigt gelten, an Rechtsanwalt B adressierte Schreiben im

Zusammenhang mit dessen Tätigkeit für die Z AG entgegenzunehmen. Ob C im

internen Verhältnis auch berechtigt war, in Bezug auf die Tätigkeit von Rechtsanwalt B

im Rahmen seines Einzelunternehmens eine eingeschriebene Sendung

entgegenzunehmen, kann offengelassen werden: Indem Rechtsanwalt B an

gleicher Adresse sowohl für seine eigene Anwaltskanzlei als auch für die Z AG

tätig ist, besteht nach aussen eine erhöhte Verwechslungsgefahr, welche sich

hier offenbar im Bereich der Zustellung realisiert hat. Der Postangestellte bzw.

die Postangestellte durfte aufgrund der Umstände davon ausgehen, dass C zur

Entgegennahme der eingeschriebenen Sendung berechtigt sei. Hinsichtlich der

anwaltlichen Tätigkeit im Rahmen des Einzelunternehmens B Steueranwalt

ist C dabei als Drittperson mit Anscheinsvollmacht zu qualifizieren. Die

Entgegennahme einer eingeschriebenen Sendung durch einen Bevollmächtigten mit

Anscheinsvollmacht, einer Hilfsperson eines Rechtsanwalts, ist diesem im Rahmen

von Art. 101 Abs. 1 des Obligationenrechts (OR) vorbehaltlos

zuzurechnen (vgl. BGr, 28. April 2011, 2C_82/2011, E. 2.3). Damit

wurde die eingeschrieben versandte Verfügung vom 30. November 2021 am 22. Dezember

2021.

rechtsgültig zugestellt.

3.6

Damit hat

die 30-tägige Einsprachefrist – wie vom kantonalen Steueramt zutreffend

ausgeführt – am 23. Dezember 2021 zu laufen begonnen und endete am 21. Januar

2022.

(§ 140 Abs. 1 in Verbindung mit § 162 Abs. 3 Satz 2

StG bzw. Art. 132 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 Abs. 3

DBG). Die am 24. Februar 2022 erhobene Einsprache erfolgte damit

verspätet.

Damit erweist sich der Nichteintretensentscheid des

kantonalen Steueramts als rechtmässig. Bei dieser Sachlage ist auf die von der

Pflichtigen in diesem Zusammenhang offerierten Zeugenbeweise der Personen D

(früherer Mitarbeiter von Rechtsanwalt B) und E (unterschriftsbefugter

Verwaltungsrat der Z AG) nicht weiter einzugehen.

Dies führt zur Abweisung des Rekurses und der Beschwerde,

soweit darauf einzutreten ist.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der

Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 162 Abs. 3

Satz 2 StG; Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1

DBG) und es steht dieser keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung

mit § 152 und § 162 Abs. 3 Satz 2 StG; Art. 153 Abs. 3

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1–3

des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG]).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Der

Rekurs im Verfahren SR.2022.00009 betreffend Nachsteuern (Staats- und

Gemeindesteuern 2018–2019) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die

Beschwerde im Verfahren SR.2022.00010 betreffend Nachsteuern (direkte

Bundessteuer 2018–2019) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

3.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SR.2022.00009 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 587.50 Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SR.2022.00010 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 552.50 Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtskosten werden der Rekurrentin bzw. der Beschwerdeführerin auferlegt.

6.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

8.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) das Steueramt der Stadt G;

d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).