Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2023.00020

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SR.2023.00020

SR.2023.00021

Urteil

der 2. Kammer

vom 6. Dezember 2023

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.

In Sachen

Erbin der A, verstorben 2020, nämlich:

B, vertreten durch RA C,

Rekurrentin

und

Beschwerdeführerin,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale

Steueramt,

Rekursgegner

und

Beschwerdegegner,

betreffend

Nachsteuern

(Staats- und Gemeindesteuern 2012 und 2015 sowie

direkte

Bundessteuer 2012 und 2015),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

B (nachfolgend die Pflichtige) ist die einzige Erbin des

Nachlasses ihrer 2020 verstorbenen Schwester A (nachfolgend die Erblasserin).

Die Erblasserin konnte gestützt auf eine Vollmacht zu Lebzeiten über ein in der

Schweiz nicht deklariertes Konto bei der Bank D verfügen, welches auf E

lautete. E verstarb 2012.

Während des Inventar- und Erbschaftssteuerverfahrens

betreffend den Nachlass der Erblasserin stellte der zuständige Sachbearbeiter

fest, dass am 21. Dezember 2012 und am 13. April 2015 je Fr. …

von dem auf E lautenden Konto auf ein Konto der Erblasserin flossen.

Mit Verfügung vom 5. November 2021 eröffnete die

Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer des kantonalen Steueramts

daraufhin ein Nachsteuerverfahren betreffend die Steuerperioden 2012 und 2015

gegen B, die Alleinerbin der Erblasserin. Als Grund nannte das kantonale

Steueramt eine Unterbesteuerung infolge Nichtdeklaration von steuerbaren

Einkünften aus zwei Bankgutschriften. Das kantonale Steueramt überwies das

Verfahren am 25. April 2022 intern an die Dienstabteilung Spezialdienste

des kantonalen Steueramts. Mit Verfügung vom 8. März 2023 setzte das

kantonale Steueramt Nachsteuern (samt Zins) in Höhe von Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern 2012 und

2015) und Fr. … (direkte Bundessteuer 2012 und 2015) gegenüber B fest.

Erwägungen

II.

Die hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale

Steueramt am 17. Juli 2023 ab und bestätigte die festgesetzten Nachsteuern.

III.

Mit Rekurs und Beschwerde vom 11. September 2023

liess B die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids, die Einstellung des

Nachsteuerverfahrens sowie die Ausrichtung einer Parteientschädigung

beantragen.

Mit Präsidialverfügung vom 13. September 2023 wurden

die Verfahren SR.2023.00020 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2012 und 2015) und SR.2023.00021

betreffend Nachsteuern (direkte

Bundessteuer 2012 und 2015) vereinigt.

In der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 10. Oktober

2023.

beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der erhobenen

Rechtsmittel sowie die vollumfängliche Bestätigung der festgesetzten

Nachsteuern. B liess am 23. Oktober 2023 replizieren. Die Eidgenössische

Steuerverwaltung und das Steueramt der Stadt F liessen sich nicht vernehmen.

Am 31. Oktober 2023 forderte das Verwaltungsgericht

mit Präsidialverfügung zusätzliche Unterlagen beim kantonalen Steueramt an.

Diese gingen am 3. November 2023 beim Verwaltungsgericht ein. Der

Einzelrichter überwies die Sache an die Kammer zur Entscheidung.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Das Rekursverfahren SR.2023.00020

(Nachsteuern Staats- und Gemeindesteuern 2012 und 2015) und das Beschwerdeverfahren

SR.2023.00021 (Nachsteuern

direkte Bundessteuer 2012 und 2015) betreffen dieselbe Pflichtige und dieselbe Sach- und

Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 13. September 2023 zu

Recht vereinigt wurden.

1.2

Dem Verwaltungsgericht kommt als erster

gerichtlicher Instanz im Rekurs- und Beschwerdeverfahren gegen

Nachsteuerentscheide grundsätzlich eine umfassende Überprüfungsbefugnis zu. Im

Nachsteuerverfahren sind die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, das

Einschätzungs- und das Rekursverfahren sinngemäss anwendbar, weshalb auch Noven

und neue Beweismittel zulässig sind (§ 147 Abs. 3 in Verbindung mit § 162

Abs. 3 Satz 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni

1997.

[StG]; Felix Richner et

al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 162 StG N. 40; Art. 153 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die

direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]; § 52 Abs. 2

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] e

contrario).

1.3

Der Streitwert

in den vereinigten Verfahren SR.2023.00020

und SR.2023.00021 beträgt jeweils weniger als Fr. …, weshalb in der

Sache grundsätzlich in einzelrichterlicher Kompetenz entschieden werden könnte

(vgl. § 114 Abs. 2 lit. b StG). Da sich ˗ wie nachfolgend

aufzuzeigen ist ˗ jedoch eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung

Dispositiv

stellt, wird über die Angelegenheit in Dreierbesetzung entschieden (vgl. § 114 Abs. 3 StG).

2.

2.1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder

Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine

Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung

unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung

bzw. Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde

zurückzuführen, wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer

eingefordert (§ 160 Abs. 1 StG,

Art. 151 Abs. 1 DBG).

Für die Frage, ob neue

Tatsachen oder Beweismittel schon im Zeitpunkt der Veranlagung vorlagen, ist

der Aktenstand in diesem Zeitpunkt massgeblich. Grundsätzlich müssen die neuen

Tatsachen im Zeitpunkt der Veranlagung bereits vorliegen und dürfen nicht

nachträglich eingetreten sein. Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist nicht

erforderlich, vielmehr kommt es auf die Würdigung der jeweiligen Pflichten des

Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der Veranlagung an (BGr, 25. August

2021, 2C_868/2020, E. 2.1.1 f.; BGr, 11. Februar 2019, 2C_263/2018,

E. 3.2; VGr, 23. August 2023, SR.2023.00005, SR.2023.00006, E. 2.2.1).

Allgemein gilt, dass der

Steuerpflichtige im Veranlagungsverfahren alles tun muss, um eine vollständige

und richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 135 Abs. 1 StG, Art. 126

Abs. 1 DBG). Insbesondere muss er das Formular für die Steuererklärung

wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (§ 133 Abs. 2 StG, Art. 124

Abs. 2 DBG). Der Steuerpflichtige trägt dabei die Verantwortung für die

Richtigkeit und Vollständigkeit der Steuererklärung (BGr, 14. Februar

2017, 2C_800/2016, 2C_801/2016, E. 2.3; BGr, 22. Oktober 2013,

2C_304/2013, E. 3.3; BGr, 8. August 2012, 2C_123/2012, E. 5.1).

Die Veranlagungsbehörde hat die eingereichte Steuererklärung zu prüfen und

nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (§ 138 Abs. 1 StG, Art. 130

Abs. 1 DBG). Dabei darf sie sich grundsätzlich darauf verlassen, dass der

Steuerpflichtige die Steuererklärung richtig und vollständig ausgefüllt

hat; sie ist ohne besonderen Anlass nicht verpflichtet, Quervergleiche mit

Akten anderer Steuerpflichtiger vorzunehmen oder selbst im Steuerdossier des

Betroffenen nach ergänzenden Unterlagen zu suchen (BGr, 25. August 2021,

2C_868/2020, E. 2.2.2; BGr, 2. November 2017, 2C_651/2017,

2C_652/2017, E.2.2.2; VGr, 25. August 2021, SR.2020.00034, E. 2.2).

Sie ist zur Vornahme ergänzender Abklärungen verpflichtet, wenn die

Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich bzw. offensichtlich sind.

Nur solche augenfälligen Mängel begründen eine Verletzung der behördlichen

Untersuchungspflicht und bewirken, dass keine neuen Tatsachen vorliegen. Es braucht also eine in die Augen springende

Falschdeklaration seitens des Steuerpflichtigen, welche die Steuerbehörde bei

gehöriger Sorgfalt schon im ordentlichen Veranlagungsverfahren zu zusätzlichen

Abklärungen hätte veranlassen müssen. Es handelt sich um Fehler, deren

Nichtbeachtung eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht durch den

Steuerkommissär darstellt, was den Kausalzusammenhang zwischen der fehlerhaften

Deklaration und der ungenügenden Veranlagung unterbricht. Das ist der

Fall, wenn die Steuerbehörden in voller Kenntnis von

Ungereimtheiten davon abgesehen haben, zusätzliche Abklärungen zu treffen; dann

können sie keine Nachsteuer mehr erheben, wenn sie nachträglich bessere

Kenntnis von diesem Umstand erhalten (BGr, 25. August 2021,

2C_868/2020, E. 2.2.2; BGr, 3. Juni 2019, 2C_440/2018, E. 2.2;

BGr, 22. Oktober 2013, 2C_304/2013, E. 3.3; BGr, 7. Juni

2013, 2C_1225/2012, E. 3.1).

Dagegen

wird die behördliche Untersuchungspflicht so lange nicht verletzt, als eine

Unstimmigkeit aus den Angaben des Steuerpflichtigen in der Steuererklärung

nicht ohne Weiteres ersichtlich ist oder wenn die Behörde wohl hätte

Verdacht schöpfen können, ohne dass das aber zwingend gewesen wäre. Daran

ändere – entgegen anderen Auffassungen in der Literatur – auch die Möglichkeit

der Bearbeitung der Steuererklärungen und -akten in elektronischer Form

nichts (vgl. BGr, 25. August 2021, 2C_868/2020, E. 2.2.2 mit

Hinweisen; BGr, 6. Juli 2012, 2C_494/2011, 2C_495/2011, E. 2.1.3 mit

weiteren Hinweisen; VGr, 25. August 2016,

SR.2016.0008, E. 2.3).

2.2 Stirbt der

Steuerpflichtige, treten seine Erben in seine Rechte und Pflichten ein. Sie

haften solidarisch für die vom Erblasser geschuldeten Steuern bis zur Höhe

ihrer Erbteile, einschliesslich der Vorempfänge (§ 11 Abs. 1 StG,

Art.12 Abs. 1 DBG). Alle Erben haben unabhängig voneinander Anspruch auf

eine vereinfachte Nachbesteuerung der vom Erblasser hinterzogenen Bestandteile

von Vermögen und Einkommen, wenn: die Hinterziehung keiner Steuerbehörde

bekannt ist (§ 162a Abs. 1 lit. a StG, Art. 153a Abs. 1

lit. a DBG), sie die Behörden bei der Feststellung der hinterzogenen

Vermögens- und Einkommenselemente vorbehaltlos unterstützen (§ 162a Abs. 1 lit. b StG, Art. 153a Abs. 1 lit. b DBG) und sie sich

ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemühen (§ 162a Abs. 1 lit. c StG, Art. 153a Abs. 1 lit. c DBG). Die Nachsteuer

wird für die letzten drei vor dem Todesjahr abgelaufenen Steuerperioden nach

den Vorschriften über die ordentliche Veranlagung berechnet und samt Zins

nachgefordert (§ 162a Abs. 2 StG, Art. 153a Abs. 2 DBG).

2.3

2.3.1

Zu überprüfen ist zunächst das Vorliegen einer neuen Tatsache in den

fraglichen Steuerperioden als Grundvoraussetzung für jede Nachbesteuerung.

2.3.2

Die Vorinstanz führte dazu in ihrer Verfügung vom 8. März 2023 aus,

der Erblasserin seien in den Jahren 2012 und 2015 je Fr. … zugeflossen,

was sie in den entsprechenden Steuererklärungen nicht deklariert habe. Aus den

Steuerakten hätte sich auch sonst nirgends ein Hinweis auf diese Zuflüsse

ergeben, weshalb neue Tatsachen vorlägen. Die Beschwerde hält fest, dass es

nicht einzusehen gewesen sei, wie die Steuerbehörde vorliegend durch eigene

Ermittlungen auf die fraglichen Zahlungen hätte stossen können. Denn diese

seien offensichtlich durch Barabhebungen ab einem der Schweizer Steuerbehörden

bis zum Tod der Erblasserin nicht bekannten Konto im Land D erfolgt.

2.3.3

Zu beurteilen ist zunächst die Steuerperiode 2012. Obschon die Erblasserin

im Steuerjahr 2012 Fr. … vom Konto von E bezog, finden sich in ihrer

Steuererklärung für die Steuerperiode 2012 keine Hinweise auf diesen Bezug. Bei

einem deklarierten steuerbaren Einkommen von Fr. … verringerte sich das

deklarierte Vermögen um Fr. …, wie sich aus einem Vergleich mit der dem

Verwaltungsgericht vorliegenden Steuererklärung 2011 ergibt. Deshalb hatte das

kantonale Steueramt in dieser Zeitspanne überhaupt keine Anhaltspunkte, auf den

Geldbezug von Fr. … aufmerksam zu werden. Folglich stellen das

nachträgliche Bekanntwerden des Zuflusses von Fr. … in der Steuerperiode

2012 sowie die damit zusammenhängenden Umstände neue Tatsachen dar, gestützt

auf welche zu Recht ein Nachsteuerverfahren eröffnet worden ist.

2.3.4

Zu prüfen bleibt das Vorhandensein einer neuen Tatsache in der

Steuerperiode 2015. Die Erblasserin deklarierte im Steuerjahr 2015 Einnahmen

von brutto Fr. … und ein steuerbares Vermögen von Fr. ... Wie sich

aus einem Vergleich mit der dem Verwaltungsgericht vorliegenden Steuererklärung

2014 ergibt, betrug ihr Vermögenszuwachs in der Zeit vom 31. Dezember 2014

bis zum 31. Dezember 2015 Fr. ... Da sie mit ihren Einkünften wohl

noch ihren Lebensunterhalt während eines Jahres bestreiten musste, stellt sich

die Frage, ob die Vorinstanz gehalten gewesen wäre, den betreffenden Kontostand

mit demjenigen der Vorperiode abzugleichen, um solche Unstimmigkeiten

allenfalls entdecken zu können. Dies ist mit Blick auf die herrschende

Rechtsprechung zu verneinen (vgl. E. 2.1). Die Steuererklärung

der Erblasserin für die Steuerperiode 2015 enthielt keine klar ersichtlichen

oder offensichtlichen Fehler. Mangels einer in die

Augen springenden Falschdeklaration war die Steuerbehörde nicht zur Vornahme

zusätzlicher Abklärungen verpflichtet. Unter solchen Umständen braucht

sich die Steuerbehörde zwar nicht auf die Richtigkeit der Steuererklärung zu

verlassen, darf es aber ohne Verletzung ihrer Untersuchungspflicht tun (BGr, 25. August

2021, 2C_868/2020, E. 4.1). Sie muss ohne besondere Veranlassung nicht im

Steuerdossier nach ergänzenden Unterlagen suchen und war somit insbesondere

nicht gehalten, die vorjährige Steuererklärung der Pflichtigen beizuziehen und

darin nach Unstimmigkeiten zu suchen. Da die Steuerbehörde in der Folge erst

nachträglich Kenntnis über den Zufluss von Fr. … im Steuerjahr 2015 sowie

die Hintergründe hierfür erhielt, ist das Vorliegen einer neuen Tatsache für

die Steuerperiode 2015 ebenfalls zu bestätigen.

2.3.5

Sowohl für die Steuerperiode 2012 wie auch für die Steuerperiode 2015

liegen somit neue Tatsachen vor, weshalb sich die Eröffnung eines

Nachsteuerverfahrens als korrekt erweist. Die erfolgte Nachbesteuerung ist

nachfolgend weiter zu prüfen.

2.4

2.4.1

Strittig ist zwischen den Parteien, ob für die Beurteilung des vorliegenden

Sachverhalts das Verfahren für die vereinfachte Nachbesteuerung von Erben oder

das ordentliche Nachsteuerverfahren zur Anwendung kommt.

2.4.2

Die Vorinstanz führte hierzu aus, das Verfahren für die vereinfachte

Nachbesteuerung von Erben, mittels welchem einzig die letzten drei

Steuerperioden vor dem Todesjahr der Erblasserin besteuert werden könnten,

finde vorliegend keine Anwendung. Stattdessen seien die Bestimmungen über das

ordentliche Nachsteuerverfahren anwendbar.

Sie begründet diese Ansicht

damit, dass der Grund für die Einführung der vereinfachten Nachbesteuerung der

Erben gewesen sei, diese zu motivieren, bisher unversteuertes Einkommen und

Vermögen der Legalität zuzuführen. Wenn die Erben durch Passivität keine

unversteuerten Werte der Legalität zuführten oder eine solche Motivation der

Erben gar nicht nötig sei, weil die Steuerbehörde bereits Kenntnis von der

unvollständigen Besteuerung habe, gäbe es keinen Grund für eine Privilegierung.

Aus dem Sinn und Zweck von § 162a Abs. 1 StG bzw. Art. 153a Abs. 1

DBG sei klar, dass die Erben auf unversteuerte Werte hinweisen müssten. Dies

gehe auch aus der Botschaft des Gesetzes hervor. Es sei kaum die Absicht des

Gesetzgebers gewesen, immer dann, wenn die drei Steuerperioden vor dem Ableben

eines Steuerpflichtigen korrekt veranlagt worden seien, automatisch eine

Beschränkung der Nachsteuerperioden auf drei Jahre vorzunehmen. Eine solche

Absicht sei weder dem Gesetzestext noch den Materialien zu entnehmen und es

gäbe auch keinen Grund unter solchen Umständen eine Beschränkung der

Nachsteuerperioden von zehn auf drei Jahre vorzunehmen. Das Unwissen der

Pflichtigen spiele keine Rolle, da das Nachsteuerverfahren als reines

Steuerverfahren eine Unterbesteuerung zu korrigieren bezwecke, unabhängig von

einem allfälligen Verschulden. Somit sei die vereinfachte Nachbesteuerung

ausgeschlossen, wenn die Steuerbehörden zu irgendeinem Zeitpunkt ohne Zutun der

Erben erfahren würden, dass ein verstorbener Steuerpflichtiger Einkommen und Vermögen

nicht korrekt deklariert habe. Da die Erbin und Pflichtige vorliegend keine

nicht deklarierten Einkünfte und Vermögenswerte der Erblasserin offengelegt

habe, sei die vereinfachte Nachbesteuerung ausgeschlossen.

Mangels Hinweisen auf einen Darlehensvertrag, ein

Treuhandverhältnis, eine Schenkung oder ein Testament, könne es sich bei den

der Erblasserin zugeflossenen Fr. … nur um Einkünfte im Sinn der

Generalklausel von § 16 Abs. 1 StG bzw. Art. 16 Abs. 1 DBG

handeln.

2.4.3

Die Erbin und Pflichtige ist demgegenüber der Auffassung, die ihr seitens

der Steuerbehörde unterstellte Pflicht zu einer aktiven Anzeige finde im

Gesetzeswortlaut keine Basis. Eine Anzeigepflicht der Erben würde im Ergebnis

dazu führen, dass diese sowie auch die zuständigen Willensvollstrecker in

sämtlichen Nachlässen die letzten zehn Steuerperioden auf mögliche

Unterbesteuerungen zu untersuchen hätten. Die Reduktion der Nachsteuerperiode

bei der vereinfachten Nachbesteuerung von Erben diene nicht primär als Anreiz

an die Erben, sondern berücksichtige vielmehr, dass die Rekonstruktion einer

Steuerhinterziehung über zehn Jahre hinweg schwierig sei. Vorliegend habe die

Steuerbehörde unbestritten erst nach dem Ableben der Erblasserin Kenntnis über

den Sachverhalt erhalten. Es sei im Übrigen nicht einzusehen, wie die

Steuerbehörde durch eigene Ermittlungen auf die fraglichen Zahlungen hätte

stossen können, denn diese seien offensichtlich durch Barabhebungen ab einem

der Schweizer Steuerbehörde bis zum Tod der Erblasserin nicht bekannten Konto im

Land D erfolgt. Es sei anzunehmen, dass die Steuerbehörde erst aufgrund

einer Meldung des Erbschaftsverwalters im Nachlass E auf die Bezüge aufmerksam

geworden sei. Dieser habe jedoch wiederum erst gestützt auf eine Meldung der

Erbin und Pflichtigen an die Bank D Kenntnis über die Sachlage erlangt.

Aufgrund des strengen Legalitätsprinzips sei überdies

Zurückhaltung geboten, wenn ein steuerlicher Tatbestand zulasten des

Steuerpflichtigen um Voraussetzungen angereichert werden soll, die im

Gesetzeswortlaut keinen Niederschlag gefunden hätten. Selbst wenn jedoch eine

Melde- bzw. eine Gesuchspflicht unterstellt werden sollte, genüge, dass die

Erbin und Pflichtige im Inventar sämtliche Nachlasswerte korrekt deklariert

habe, einschliesslich der Vermögenswerte aus den beiden Geldbezügen in den

Jahren 2012 und 2015. Sie habe sämtliche ihr möglichen Abklärungen getroffen

und mit ihrer Meldung an die Bank aktiv zur Ermittlung des

Nachsteuersachverhalts beigetragen. Da sie gleichzeitig wie die Steuerbehörde

Kenntnis von den fraglichen Zahlungen erhalten habe, wäre es ihr sodann gar

nicht möglich gewesen, den Sachverhalt von sich aus der Steuerbehörde zu

melden. Bei dieser Konstellation sei nicht einzusehen, weshalb sie nicht in den

Genuss der verkürzten Verjährungsfrist gelangen sollte.

2.4.4 Gemäss der

Botschaft vom 18. Oktober 2006 zum Bundesgesetz über die Vereinfachung der

Nachbesteuerung in Erbfällen und die Einführung der straflosen Selbstanzeige

(BBl 2006) wird die vereinfachte Nachbesteuerung nur bei der Deklaration von

Vermögens- und Einkommenswerten gewährt, von deren Existenz die Steuerbehörden

bisher noch keine Kenntnis hatten. Wenn die Erben hingegen Elemente melden, die

einer eidgenössischen, kantonalen oder kommunalen Steuerbehörde bereits bekannt

sind, so werden diese Elemente der ordentlichen Nachbesteuerung (zehn Jahre)

unterzogen (BBl 2006 8816 Ziff. 2.1.1).

2.4.5 Die bundesgerichtliche Rechtsprechung

bestätigt die Ausführungen in der Botschaft, gemäss welchen der Gesetzgeber mit

der Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen Anreize schaffen wollte,

dass Erben das vom Erblasser hinterzogene Vermögen und dessen Erträge der

Legalität zuführen (BGr, 3. Mai 2016, 2C_790/2015, E. 2.4.1. mit

Hinweis auf BBl 2006 8796 und 8808 Ziff. 1.5). Zum Wortlaut der in

Frage stehenden Norm hielt das Bundesgericht fest: "Mit der gewählten klaren Formulierung ergibt sich eine

sinnvolle Lösung, mit welcher die verfolgten Ziele erreicht werden können. Es

müssen folglich triftige Gründe für die Annahme vorhanden sein, dass der

Wortlaut der Norm am "wahren Sinn" der Regelung vorbei zielt" (BGr, 3. Mai 2016, 2C_790/2015, E. 2.4.1;

BGr, 30. September 2015, 2C_116/2015, 2C_117/2015, E. 2.2).

Mit der Frage einer Melde- oder Anzeigepflicht der

Erben als Voraussetzung für die Anwendbarkeit des vereinfachten

Nachsteuerverfahrens für Erben befasste sich das Bundesgericht bisher noch

nicht.

2.4.6 In der

Lehre finden sich dazu unterschiedliche Auffassungen. So vertritt ein Teil der

Lehre die Ansicht, Erben könnten die vereinfachte Nachbesteuerung in Erbfällen

auch beanspruchen, wenn – bei Vorliegen der übrigen gesetzlichen

Voraussetzungen – die Steuerverwaltung die "Steuerhinterziehung"

[richtigerweise die "Unterbesteuerung"] des Erblassers von Amtes

wegen aufdeckt. Dafür spreche einerseits der Gesetzeswortlaut und andererseits

bestünden schon im ordentlichen Nachsteuerverfahren keine Deklarationspflichten,

weshalb dies auch im Verfahren der vereinfachten Nachbesteuerung von Erben

gelten müsse. Im Gegensatz zu den Selbstanzeigefällen könne den Erben ein

Wissen um die "Steuerhinterziehung" des Erblassers nicht einfach

unterstellt werden und ihnen daher auch keine Quasi-Anzeigepflicht aufgebürdet

werden. Es müsse daher genügen, wenn die Erben die Steuerbehörde bei der

Feststellung der hinterzogenen Vermögens- und Einkommenselemente vorbehaltlos

unterstützen. Das Gesetz kenne kein ausdrückliches Antragserfordernis; ein

solches sei jedenfalls weder form- noch fristgebunden (vgl. Richner et al., § 162a StG N. 9;

Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 153a DBG N. 6; Martina

Sunde, Die vereinfachte Nachbesteuerung in Erbfällen, StR 66/2011 S. 830 ff.).

Ferner wird von Vertretern

dieser Lehrmeinung ausgeführt, bereits aufgrund der Zwecksetzung von § 162a StG bzw. Art. 153a

DBG (Steigerung der Motivation der Erben zur Offenlegung) sollten die

Voraussetzungen grosszügig zugunsten der Erben gehandhabt werden. Massgebend

sei der Kenntnisstand bzw. der Aktenstand der Steuerbehörde im Zeitpunkt des

Todes des Erblassers. Eine aktive Meldung oder Anzeige der Erben – wie bei

einer straflosen Selbstanzeige – könne nicht verlangt werden. Es müsse genügen,

dass ein vollständiges Nachlassinventar eingereicht respektive aufgenommen

werde und die Erben dabei ihre Mitwirkungspflichten erfüllen würden. § 162a StG bzw. Art. 153a

DBG müsse auch dann greifen, wenn die Steuerbehörde aufgrund eigener

Ermittlungen eine allfällige Unterbesteuerung aufdecke, soweit dies erst nach

dem Tod des Erblassers erfolge und die übrigen Voraussetzungen erfüllt seien.

Sobald eine Steuerbehörde hingegen bereits vorher, von der vom Erblasser

verursachten Unterbesteuerung gewusst habe, sei die vereinfachte

Nachbesteuerung ausgeschlossen und komme die ordentliche Nachbesteuerung gemäss

§ 160 StG bzw. Art. 151

DBG zur Anwendung. Dabei reiche bereits hinreichende Kenntnis über nicht

versteuerte Einkommens- und Vermögenswerte aus, wobei ein blosser Verdacht

nicht genüge. Eine vereinfachte Nachbesteuerung sei sodann ausgeschlossen, wenn

der Steuerpflichtige noch vor seinem Tod eine (straflose) Selbstanzeige

eingereicht habe. Das Gleiche gelte für Konstellationen, in denen bereits vor

dem Tod ein Nachsteuerverfahren eingeleitet oder gar rechtskräftig

abgeschlossen worden sei (vgl. Martin

E. Looser in:

Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 153 DBG N. 7, N. 10).

2.4.7

Gegenteilige Lehrmeinungen

vertreten die Auffassung, die Einleitung eines Verfahrens nach § 162a StG

bzw. Art. 153a DBG von Amtes wegen durch die Steuerbehörde sei

ausgeschlossen, nachdem sie eine Steuerhinterziehung des Erblassers aufgrund

eigener Ermittlungen aufgedeckt habe. Die vereinfachte Nachbesteuerung werde

auf Gesuch eines Anspruchsberechtigten durchgeführt, sofern die erforderlichen

Voraussetzungen erfüllt seien. Wohl gehe das Gesuchserfordernis nicht direkt

aus § 162a Abs. 1 StG bzw. Art. 153a Abs. 1 DBG hervor. Aus

Buchstabe a der Bestimmungen, wonach eine der Voraussetzungen für die

vereinfachte Nachbesteuerung in Erbfällen die Unkenntnis der

"Steuerhinterziehung" auf Seiten der Steuerbehörde sei, lasse sich

aber das Erfordernis eines Gesuchs bzw. einer Meldepflicht seitens der Erben

ableiten (vgl. Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG, Teil

III, Basel 2015, Art. 153a N. 7). Die Verkürzung der

Nachsteuerperiode von zehn auf drei Jahre und der damit verbundene Verzicht auf

die Nachbesteuerung von sieben Steuerperioden soll nur dann gerechtfertigt

sein, wenn die Erben Steuerfaktoren bekannt geben, die ohne ihre Initiative

weiterhin unversteuert blieben. Es sei sachgerecht, die Verkürzung der

Nachsteuerperiode dann nicht zu gewähren, wenn die für die Veranlagung des

Erblassers zuständige Steuerbehörde die vom Erblasser geschuldete Nachsteuer

auch hätte erheben können, ohne von den Erben auf die bisher unversteuerten

Steuerfaktoren hingewiesen worden zu sein. Eine vereinfachte Nachbesteuerung

sei daher ausgeschlossen, wenn die von den Erben in ihrer Nacherklärung

offengelegten Tatsachen über die vom Erblasser nicht versteuerten Elemente von

Einkommen und Vermögen der für die Nachbesteuerung zuständigen Steuerbehörde im

Zeitpunkt der Festsetzung der Nachsteuer nicht (mehr) neu seien. Dies sei der

Fall, wenn die für die Nachbesteuerung zuständige Behörde diese Informationen

aufgrund eigener Ermittlungen vor Eingang des Antrages der Erben festgestellt

habe oder wenn ihr diese im Laufe des Verfahrens von einer anderen Steuerbehörde

auf dem Wege der Amtshilfe nach Art. 111 DBG bzw. Art. 39 Abs. 3

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember

1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG]

gemeldet worden sei (Daniel Holenstein, Die straflose Rückkehr in die

Steuerehrlichkeit nach Einführung des Automatischen Informationsaustausches,

Zürich - Basel – Genf, 2023, S. 183 ff.)

2.4.8

2.4.8.1

Ausgangspunkt für die vorliegende Problematik bildet § 162a StG bzw. Art. 153a DBG. Diese

Norm stellt eine Spezialbestimmung zu den allgemeinen Bestimmungen des

Nachsteuerverfahrens gemäss § 160 ff. StG bzw. Art. 151 ff. DBG dar. Zweck der Einführung

dieser auf Erben anwendbaren Spezialbestimmung war primär, Anreize zu

schaffen, damit Erben vom Erblasser hinterzogenes Vermögen und/oder dessen

Erträge oder nicht versteuerte Einkünfte der Legalität zuführen (BGr, 3. Mai

2016, 2C_790/2015, E. 2.4.1.; BBl 2006 8796). Es sollte erreicht werden,

dass die Erben, nachdem sie Kenntnis über den geerbten Nachlass erhalten haben,

der Steuerbehörde allfällig nachzubesteuernde Einkommens- und/oder

Vermögenswerte melden. Der geerbte Nachlass wird hierdurch jedoch zwangsläufig

geschmälert. Infolgedessen besteht

das Risiko, dass die Erben schon vor der Inventaraufnahme die

voraussichtlich zu bezahlenden Nachsteuern und Verzugszinsen einigermassen

abschätzen und je nach geschätztem Betrag vielleicht versucht sind, die vom

Erblasser begangene Hinterziehung weiterzuführen. Gelingt ihnen dies, entgehen

dem Fiskus weiterhin Steuern (BBl 2006 8804 Ziff. 1.2.5). Um diesem Risiko

entgegenzuwirken, wurde die im Verfahren der vereinfachten Nachbesteuerung der

Erben zu erhebende Nachsteuer auf die letzten drei vor dem Todesjahr

abgelaufenen Steuerperioden beschränkt. Im ordentlichen Nachsteuerverfahren

erlischt das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten dagegen erst zehn Jahre

nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben

oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (§ 161 Abs. 1 StG, Art. 152 Abs. 1 DBG). Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen,

erlischt sogar erst 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich

bezieht (§ 161 Abs. 2 StG, Art. 152 Abs. 3 DBG). Wenn eine

gesetzliche Anzeige- bzw. Meldepflicht der Erben für die Anwendbarkeit von § 162a StG bzw. Art. 153a DBG

verneint würde, hätte dies zur Folge, dass die gesetzlich vorgesehene

Privilegierung ihren Sinn und Zweck verfehlt, denn Erben könnten diesfalls

trotz Kenntnis über nicht deklariertes Einkommen und Vermögen zuwarten, ob die

Steuerbehörde die Unterbesteuerung ohne ihr Mitwirken bemerkt oder nicht. Ihr

Anspruch auf die Durchführung eines Verfahrens gemäss § 162a StG bzw. Art. 153a DBG würde

hierdurch nicht tangiert, was nach dem Gesagten nicht dem Willen des

Gesetzgebers entspricht. Hierauf lassen auch die Ausführungen in der Botschaft

schliessen, gemäss welchen die vereinfachte Nachbesteuerung der Erben

nur bei der Deklaration von Vermögens- und Einkommenswerten gewährt

wird, von deren Existenz die Steuerbehörden bisher noch keine Kenntnis

hatten (E. 2.4.4).

2.4.8.2 Der Wortlaut von § 162a StG bzw. Art. 153a DBG

orientiert sich am Wortlaut von § 235 Abs. 3 StG bzw. Art. 175 Abs. 3 DBG,

welche die straflose Selbstanzeige regeln. Die gesetzlichen Bestimmungen sind

teils wortgleich, doch sind sie jeweils in ihrem unterschiedlichen

systematischen Kontext zu würdigen. Während

§ 235 Abs. 3 StG

bzw. Art. 175 Abs. 3 DBG Bestimmungen des Steuerstrafrechts

sind, sind § 162a StG bzw. Art. 153a

DBG einzig Regelungen des Steuerverfahrensrechts. Demzufolge spielen

Kriterien wie Vorsatz oder Vorwerfbarkeit und ein dadurch begründetes

Verschulden von vornherein keine Rolle für die Anwendbarkeit der § 162a StG bzw. Art. 153a DBG (vgl. Sunde, S. 832). Für die Beurteilung einer Anzeige- oder

Meldepflicht im Verfahren über die vereinfachte Nachbesteuerung von Erben kann

somit ebenso wenig von Bedeutung sein, ob ein Erbe bzw. eine Erbin um die nicht

deklarierten Vermögens- oder Einkommenswerte gewusst hat oder nicht, denn

dieser Umstand würde wiederum an ein allfälliges Verschulden anknüpfen. Im

Steuerverfahrensrecht spielt ein solches jedoch grundsätzlich keine Rolle. Die

Folge einer durch die Erben unterlassenen Anzeige bzw. Meldung nicht

versteuerter Vermögens- oder Einkommenswerte des Erblassers ˗ sei dies,

weil sie hierüber selbst (noch) keine Kenntnis hatten oder weil sie gehofft

haben, dass die Steuerbehörde die nachzubesteuernden Elemente ohne ihre

Mitwirkung nicht entdeckt ˗ ist denn auch keine Bestrafung der Erben,

sondern einzig die Vornahme einer gesetzmässigen Nachbesteuerung des betreffenden

Steuersubstrats, welches vorgängig zu Unrecht nicht besteuert worden ist.

2.4.8.3

Indessen ist der Wortlaut von § 162a StG bzw. Art. 153a DBG mit Blick auf das vorliegende Verfahren

sowie die unterschiedlichen Lehrmeinungen zu diesen Gesetzesbestimmungen nicht

"klar" (vgl. E. 2.4.5). So kann die Formulierung in § 162a StG und Art. 153a DBG, wonach "die Steuerhinterziehung" ˗ bzw. richtigerweise die

Unterbesteuerung ˗ noch keiner Steuerbehörde bekannt sein darf, auch

dahingehend verstanden werden, dass eine Meldung bzw. eine Anzeige der Erben

unabdingbar ist für die Inanspruchnahme der vereinfachten Nachbesteuerung. Die

in der Lehre diesbezüglich zum Teil vertretene Argumentation, dass bereits

im ordentlichen Nachsteuerverfahren keine Deklarationspflichten bestünden und

folglich auch keine solche Pflichten für die Erben bestehen könnten, überzeugt

nicht. Der Grund, weshalb in den gesetzlichen Bestimmungen zum ordentlichen

Nachsteuerverfahren keine Anzeigepflicht für Steuerpflichtige genannt wird,

ist, dass jede steuerpflichtige Person bereits im Veranlagungsverfahren und

daher auch im Nachsteuerverfahren alles tun muss, um eine vollständige und

richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 135 Abs. 1 StG, Art. 126 Abs. 1

DBG). Sie muss der Behörde bereits in diesem Zeitpunkt sämtliche Vermögens- und

Einkommenssteuerwerte melden bzw. ihr diese anzeigen (vgl. E. 2.1, § 133 Abs. 2 StG, Art. 124 Abs. 2 DBG).

2.4.8.4 Unter Berücksichtigung der

vorstehenden Erwägungen ist der Vorinstanz bzw. dem Rekurs- und

Beschwerdegegner daher zuzustimmen, dass wenn Erben der Steuerbehörde nicht bis

dahin unbekannte bzw. zu Unrecht nicht deklarierte Vermögens- oder

Einkommenswerte des Erblassers melden oder diese anzeigen, kein Grund für eine

privilegierte Nachbesteuerung im Sinn von § 162a StG und Art. 153a

DBG mehr gegeben ist. Eine Anzeige- respektive eine Meldepflicht der Erben für

hinterzogene Bestandteile von Vermögen und Einkommen der Erblasser ist daher

als Voraussetzung für die vereinfachte Nachbesteuerung zu bejahen. Andernfalls

wäre die Motivation der Erben, eine entsprechende Meldung zu machen, deutlich

geringer, was wie dargelegt nicht dem Sinn und Zweck dieser

Gesetzesbestimmungen entsprechen würde. Für eine entsprechende Präzisierung

bzw. Auslegung des Gesetzeswortlauts liegen somit triftige Gründe vor (vgl. E. 2.4.5).

2.4.9

Im konkreten Fall hat dies zur Folge, dass das Verfahren über die

vereinfachte Nachbesteuerung von Erben nicht anwendbar ist, denn vorliegend

wurde das kantonale Steueramt nicht durch eine Meldung bzw. eine Anzeige der

Erbin und Pflichtigen über die unversteuerten Zuflüsse in Höhe von insgesamt Fr. …

informiert, sondern die Steuerbehörde stiess durch eigene Abklärungen auf

diesen. Die Tatsache, dass die Erbin und Pflichtige vorgängig eine Meldung an

die Bank D gemacht hat, welche das bzw. die vorliegende(n)

Nachsteuerverfahren möglicherweise begründet haben, ändert hieran nichts, zumal

auch nicht bekannt ist, was sie gegenüber der Bank genau kundgetan hat. Auch

die korrekte Deklaration der Nachlasswerte im Inventar einschliesslich der in

Frage stehenden Zuflüsse durch die Erbin und Pflichtige ändert nichts an der

Tatsache, dass die zuständige Steuerbehörde ohne Meldung oder Anzeige

ihrerseits Kenntnis über die nicht versteuerten Zuflüsse in Höhe von insgesamt Fr. …

erhielt. Die Nachbesteuerung dieser Zuflüsse in den Steuerjahren 2012 und 2015

ist somit gemäss den Bestimmungen des ordentlichen Nachsteuerverfahrens nach

wie vor möglich.

2.4.10

Der Erblasserin sind in den Steuerperioden 2012 und 2015 unbestritten je Fr. …

zugeflossen, welche von ihr nicht deklariert und in der Folge auch nicht

besteuert worden sind. Die Ausführungen der Vorinstanz bzw. des Rekurs- und

Beschwerdegegners, dass es sich dabei mangels Hinweisen auf einen

Darlehensvertrag, ein Treuhandverhältnis, eine Schenkung oder ein Testament,

nur um Einkünfte im Sinn der Generalklausel von § 16 Abs. 1 StG bzw. Art. 16

Abs. 1 DBG handeln könne, werden ebenfalls nicht bestritten und sind nicht

zu beanstanden. Die anwaltlich vertretene Pflichtige reichte vor dem

Verwaltungsgericht keine Unterlagen ein, welche auf eines der besagten

Rechtsverhältnisse schliessen liessen. Gegen die Höhe der festgesetzten

Nachsteuer sowie die dazugehörigen vorinstanzlichen Berechnungen werden

ebenfalls keine Einwände seitens der Erbin und Pflichtigen vorgebracht und

diese erweisen sich als korrekt. Die festgesetzten Nachsteuern (inkl. Zins)

können folglich bestätigt werden.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

3.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten der

Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145

Abs. 2 DBG) und ihr steht keine Parteientschädigung zu. Dem

kantonalen Steueramt steht trotz Obsiegen ebenfalls keine Parteientschädigung

zu, gehört doch die Erhebung und Beantwortung von Rechtsmitteln zu dessen

angestammter bzw. üblicher Amtstätigkeit. Der angefallene Aufwand rechtfertigt

deshalb keine Entschädigung (vgl. Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.],

Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A.,

Zürich etc. 2014, § 17 N. 51).

Demgemäss erkennt

die Kammer:

1. Der Rekurs im

Verfahren SR.2023.00020 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2012

und 2015) wird abgewiesen und die festgesetzte Nachsteuer (inkl. Zins) wird

bestätigt.

2. Die

Beschwerde im Verfahren SR.2023.00021 betreffend Nachsteuern (direkte

Bundessteuer 2012 und 2015) wird abgewiesen und die festgesetzte Nachsteuer

(inkl. Zins) wird bestätigt.

3. Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2023.00020 wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 2'087.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2023.00021 wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 1'552.50 Total der Kosten.

5. Die

Kosten des Rekursverfahrens (SR.2023.00020) werden der Rekurrentin auferlegt.

6. Die

Kosten des Beschwerdeverfahrens (SR.2023.00021) werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7. Eine Parteientschädigung wird nicht

zugesprochen.

8. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde

in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. BGG im

Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen Bundesgericht,

Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

9. Mitteilung

an:

a) die Parteien;

b) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) das

Steueramt der Stadt F;

d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).

Abweichende Meinung einer

Kammerminderheit und der Gerichtsschreiberin:

(§ 71 VRG in Verbindung

mit § 124 des Gesetzes über die Gerichts- und Behördenorganisation im

Zivil- und Strafprozess vom 10. Mai 2010)

Nach Auffassung einer Minderheit der

Kammer sowie der Gerichtsschreiberin hätte die Beschwerde teilweise

gutgeheissen werden müssen und für die Steuerperiode 2015 keine Nachsteuer mehr

erhoben werden dürfen.

Auch die Kammerminderheit hält dafür, dass für die

Steuerperiode 2012 zu Recht eine Nachsteuer erhoben worden ist und

diesbezüglich die vereinfachte Nachbesteuerung von Erben nicht anwendbar ist

(Erw. 2.4.9 f. vorstehend).

Indessen mangelt es nach Auffassung der Kammerminderheit

sowie der Gerichtsschreiberin an einer neuen Tatsache für die Nachbesteuerung

der Steuerperiode 2015. Der Grund hierfür ist, dass die zuständige

Steuerbehörde im vorliegenden Fall durch einen kurzen Abgleich des

Vermögensstands der Pflichtigen mit demjenigen der Vorsteuerperiode auf

offensichtliche Unstimmigkeiten aufmerksam geworden wäre.

In der Massenverwaltung kann zweifellos nicht verlangt

werden, dass ohne entsprechenden Hinweis im laufenden Einschätzungsverfahren

sämtliche Vorakten einer steuerpflichtigen Person nach Angaben gleichsam aufs

Geratewohl nach Steuersubstrat zu durchsuchen sind. Immerhin muss aber

gefordert werden, dass zumindest in allen Fällen die Akten der unmittelbaren

Vorperiode beigezogen werden, was denn auch ˗ im Rahmen einer

routinemässigen Plausibilisierung der Vermögensentwicklung ˗ dem courant

normal entsprechen dürfte (Richner

et al., § 160 StG N. 26).

Konkret hat die Erblasserin für

die Steuerperioden 2011 bis 2015 folgende Angaben zu ihren Einkünften und ihrem

Vermögen in ihren Steuererklärungen gemacht:

Steuerperiode

dekl. Einkünfte

(brutto)

dekl. Vermögen

2011

Fr. …

Fr. …

2012

Fr. …

Fr. …

2013

Fr. …

Fr. …

2014

Fr. …

Fr. …

2015

Fr. …

Fr. …

Anhand der tabellarischen Angaben ist

erkennbar, dass die Erblasserin im Steuerjahr 2014, d.h. in der Zeit vom 31. Dezember

2014 bis zum 31. Dezember 2015 einen Vermögenszuwachs von Fr. …

deklarierte, wohingegen sie im Steuerjahr 2015 jedoch bloss über Einnahmen von

brutto Fr. … verfügte. Da sie mit ihren Einkünften zwangsläufig noch ihren

Lebensunterhalt während eines Jahres bestreiten musste, ist der ausgewiesene

Vermögensanstieg gemessen an den Einkünften der Erblasserin offensichtlich

nicht erklärbar. Ein kurzer Vergleich des betreffenden Kontostands mit

demjenigen der Vorperiode hätte diese Unstimmigkeit ohne Weiteres aufgezeigt.

Eine solche routinemässige Überprüfung der Vermögensentwicklung muss von der

zuständigen Steuerbehörde im Rahmen einer Steuerveranlagung in jedem Fall

verlangt werden, insbesondere wenn sich die Vermögensverhältnisse wie

vorliegend äusserst simpel präsentieren. Die finanziellen Verhältnisse der

Erblasserin können keineswegs als komplex bezeichnet werden, deklarierte sie

doch einzig die besagten jährlich gleichen Einkünfte sowie dieselben vier

Bankkonten. Sie verfügte weder über Wertschriften noch über Liegenschaften. Aufgrund der klar ersichtlichen Ungereimtheiten im

Zusammenhang mit der Vermögensentwicklung in den Steuerperioden 2014/2015 hätten

sich zwingend weitere Abklärungen aufdrängen müssen und das zuständige Steueramt hätte den Sachverhalt mittels

weiterer Untersuchungen näher erforschen müssen. Da dies jedoch nicht erfolgt

ist und das kantonale Steueramt erst nachträglich bessere Kenntnis von den

Umständen erlangt hat, welche den plötzlichen Vermögensanstieg in der

Steuerperiode 2015 erklären, kann für die Steuerperiode 2015 keine Nachsteuer

mehr erhoben werden.

Würde der Rechtsauffassung der Kammerminderheit sowie der

Gerichtsschreiberin gefolgt, wäre eine Nachbesteuerung für die Steuerperiode

2015 somit ausgeschlossen und die Beschwerde in diesem Punkt gutzuheissen.

Für

richtiges Protokoll

Die

Gerichtsschreiberin: