Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: VB.2023.00113

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

VB.2023.00113

Urteil

des Einzelrichters

vom 25. April 2023

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiber

Felix Blocher.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch die Wehrpflichtersatzverwaltung,

Beschwerdegegner,

betreffend

Wehrpflichtersatzabgabe 2020 (Erlass),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A (nachfolgend: der Pflichtige) befindet sich seit dem 24. Januar

2022 im Strafvollzug. Mit Veranlagungsverfügung vom 30. August 2022

auferlegte ihm die Wehrpflichtersatzverwaltung eine Wehrpflichtersatzabgabe

2020 (inklusive Verzugszinsen) von Fr. ... Hierauf liess er über eine

Sozialarbeiterin am 21. September 2022 und 7. Oktober 2022 um Erlass

des ihm auferlegten Wehrpflichtersatzes ersuchen.

Die Wehrpflichtersatzverwaltung lehnte mit Verfügung vom

27. Januar 2023 einen vollständigen Erlass ab, gewährte jedoch einen

Teilerlass im Umfang von Fr. …, womit dem Pflichtigen lediglich noch der

gesetzliche Mindestbetrag von Fr. … gemäss Art. 13 Abs. 1 des

Bundesgesetzes über die Wehrpflichtersatzabgabe vom 12. Juni 1959 [WPEG]

auferlegt wurde.

Erwägungen

II.

Mit Beschwerde vom 24. Februar 2023 hielt der

Beschwerdeführer an seinem Erlassgesuch vollumfänglich fest und ersuchte um den

Erlass des Restbetrags bzw. "Erlass" bis zu seiner

"Haftentlassung".

Die Wehrpflichtersatzverwaltung beantragte mit

Beschwerdeantwort vom 21. März 2023 die Abweisung der Beschwerde. Der

Pflichtige liess sich in der Folge nicht mehr weiter vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Das

ursprüngliche Erlassgesuch vom 21. September 2022 war alleine von der

Sozialarbeiterin unterzeichnet, ohne dass eine entsprechende Vollmacht des

Pflichtigen beigelegt wurde. Da der Pflichtige jedoch zumindest das Gesuch bzw.

die Gesuchsergänzung vom 7. Oktober 2022 mitunterzeichnete und in der

Folge selbst als gesuchstellende bzw. beschwerdeführende Partei auftrat, kann

ohne Weiteres von einem gültigen Erlassgesuch ausgegangen werden.

1.2

Prozessthema

des vorliegenden Verfahrens kann nur sein, was auch Gegenstand des vor­instanzlichen

Verfahrens war beziehungsweise nach richtiger Gesetzesauslegung hätte sein

sollen, während auf Begehren, über welche die Vorinstanz weder entschieden hat

noch hätte entscheiden sollen, nicht einzutreten ist (vgl. auch die auf das vorliegende

Verfahren anwendbaren Bestimmungen von §§ 52 Abs. 1 in Verbindung mit

20a Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]

sowie VGr, 6. Dezember 2017, SB.2017.00094/95, E. 1.2.1 und VGr, 12. September

2012, VB.2012.00394, E. 1.2, je mit Hinweisen).

Der Beschwerdeführer ersucht einerseits um einen Gesamterlass

der Wehrpflichtersatzabgabe 2020, andererseits beantragt er auch lediglich den

"Erlass" bis zu seiner voraussichtlichen Entlassung aus dem

Strafvollzug. Letzteres stellt kein Erlassgesuch, sondern ein Stundungsgesuch

bis zum Entlassungszeitpunkt dar, was weder Gegenstand des vorinstanzlichen

Entscheids bildete noch bilden musste. Auf die Beschwerde ist damit nur

einzutreten, soweit um den Erlass der Wehrpflichtersatzabgabe 2020 ersucht und

nicht bloss deren Stundung beantragt wurde.

1.3

Gemäss den

bundesrechtlichen Vorgaben wird die Ersatzabgabe von den Kantonen unter

Aufsicht des Bundes erhoben und ist als letzte kantonale Instanz ein oberes

kantonales Gericht als Beschwerdeinstanz vorzusehen (Art. 22 Abs. 1

und 3 des Bundesgesetzes über die Wehrpflichtersatzabgabe vom 12. Juni

1959.

[WPEG], Art. 86 Abs. 2 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni

2005.

[BGG]). Die Kantone können zudem ein zweites Gericht als Rekursinstanz

vorsehen (Art. 22 Abs. 3 WPEG, vgl. für den Kanton Zürich § 1 Abs. 2

der kantonalen Verordnung über die Wehrpflichtersatzabgabe vom 26. Mai

2004.

[KWPEV]), allerdings ist bei Stundung, Ratenzahlung und Erlass gemäss Art. 52

der Verordnung über die Wehrpflichtersatzabgabe [WPEV]) die Einsetzung eines

zweiten Gerichts ausgeschlossen und entscheidet ein oberes kantonales Gericht

als einzige gerichtliche Instanz. Bei Stundungs-, Ratenzahlungs- und

Erlassgesuchen ist somit kantonal-letztinstanzlich im Kanton Zürich allein das

Verwaltungsgericht Rechtsmittelinstanz, während ein zweistufiger kantonaler

Rechtsmittelzug bereits bundesrechtlich ausgeschlossen und das

Steuerrekursgericht kein oberes kantonales Gericht ist (vgl. BGr, 17. August

2021, 2C_504/2020).

Das Verwaltungsgericht ist damit für das vorliegend zu

beurteilende Erlassverfahren als einzige gerichtliche Instanz zuständig.

1.4

Die

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) übt gemäss Art. 11 und 12 WPEV zwar

die Aufsicht des Bundes über die Erhebung der Ersatzabgabe aus und kann für

eine gleichmässige Handhabung der Bundesvorschriften auch die erforderlichen

allgemeinen Weisungen erlassen. Gemäss Art 37 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 52

Abs. 2 WPEV nimmt sie aber weder am Erlassverfahren noch am

anschliessenden Rechtsmittelverfahren teil, weshalb sie nicht in das

vorliegende Verfahren miteinzubeziehen war.

2.

2.1

Nach Art. 59

Abs. 1 der Bundesverfassung (BV) ist jeder Schweizer verpflichtet,

Militärdienst zu leisten. Das Gesetz sieht einen zivilen Ersatzdienst vor.

Schweizer Bürger, die ihre Wehrpflicht nicht oder nur teilweise durch persönliche

Dienstleistung (Militär- oder Zivildienst) erfüllen, haben gemäss Art. 59 Abs. 3

BV und Art. 1 WPEG einen Ersatz in Geld zu leisten. Ersatzabgaben und

Kosten können auf schriftliches Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden,

wenn sich ihr Bezug als stossende Härte auswirken würde, insbesondere wenn der

Zahlungspflichtige sich in einer Notlage befindet oder durch die Zahlung in eine

solche geriete (Art. 37 Abs. 2 WPEG).

2.2

Weder das

Gesetz (WPEG) noch die dazugehörige Verordnung über die Wehrpflichtersatzabgabe

(WPEV) umschreiben den Begriff der "Notlage" näher, jedoch können zur

Auslegung die analogen steuerrechtlichen Bestimmungen beigezogen werden: Gemäss

Art. 167 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) in Verbindung mit Art. 2 der Steuererlassverordnung vom 12. Juni

2015.

(EV) liegt eine erlassbegründende Notlage vor, wenn die finanziellen

Mittel der Person zur Bestreitung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums

nicht ausreichen oder der ganze geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur

finanziellen Leistungsfähigkeit der Person steht. Dabei sind auch gewisse

Einschränkungen der Lebenshaltungskosten zumutbar, solange nicht in das

betreibungsrechtliche Existenzminimum eingegriffen wird. Auch wenn der

Wehrpflichtersatz nicht als Steuer bezeichnet wird, sondern als eine auf der

allgemeinen Wehrpflicht beruhende Ersatzabgabe zu qualifizieren ist (vgl. BGE

113.

Ib 206, E. 3a), gibt es keinen sachlichen Grund, den verschiedenen

Abgabebereichen unterschiedliche bundesrechtliche Auffassungen über eine

Notlage zugrunde zu legen bzw. unterschiedliche Wertungen vorzunehmen (vgl.

dazu den Entscheid der Verwaltungskommission Sankt Gallen vom 22. Mai

2012, GVP 2012 Nr. 27, E. 2).

2.3

Ein härtefallbegründendes Missverhältnis zur

finanziellen Leistungsfähigkeit ist insbesondere dann gegeben, wenn die Ersatzabgabe

trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das betreibungsrechtliche

Existenzminimum (Art. 93 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über

Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG]) in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich

beglichen werden kann. Für die Berechnung des Existenzminimums wird das

Kreisschreiben der Verwaltungskommission des Obergerichts des Kantons Zürich an

die Bezirksgerichte und die Betreibungsämter betreffend Richtlinien für die

Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums vom 16. September

2009.

herangezogen (vgl. VGr, 1. Februar 2012, SB.2011.00108, E. 3). Beim

Entscheid sind die gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse der abgabepflichtigen

Person zu berücksichtigen. Massgebend ist dabei in erster Linie die Situation

im Zeitpunkt des Entscheids, daneben auch die Entwicklung seit der Veranlagung,

auf die sich das Erlassbegehren bezieht, sowie die Aussichten für die Zukunft (vgl.

dazu für das Steuererlassverfahren Art. 10 EV). Dabei stehen vorhandene

Vermögenswerte dem Erlass nicht grundsätzlich entgegen. Der Erlass ist zu

gewähren, wenn die Belastung oder Verwertung der Vermögenswerte nicht zumutbar

ist (vgl. für das Steuererlassverfahren Art. 12 EV). Auch eine

Überschuldung steht – aussergewöhnliche Umstände ausgenommen – einem Erlass

entgegen, weil der Staat sonst zugunsten anderer Gläubiger auf seinen

gesetzlichen Anspruch verzichten würde und der Erlass dem Wehrpflichtigen

selbst und nicht dessen Gläubigern zugutekommen soll (vgl. für das

Steuererlassverfahren Art. 167 Abs. 2 DBG und Art. 3 Abs. 2

EV).

2.4

Nach der analog auch für das vorliegende

Erlassverfahren einschlägigen steuerrechtlichen Erlasspraxis steht das Pekulium

eines Strafgefangenen zumindest eingeschränkt zur Tilgung der Ersatzabgabe zur

Verfügung: Laut Art. 81 Abs. 1

des Strafgesetzbuchs (StGB) ist der Strafgefangene zur Arbeit

verpflichtet. Die Arbeitspflicht des Gefangenen ist nicht als eine

Erwerbstätigkeit zu betrachten (vgl. BVGr, 26. Mai 2014, B-4180/2012, E. 5.4.1;

BGr, 25. Oktober 2007, 8C_176/2007, E. 4.2; BGr, 17. Juni 2008,

8C_702/2007, E. 4). Für seine Arbeit erhält der Gefangene jedoch ein von

seiner Leistung abhängiges und den Umständen angepasstes Entgelt (Art. 83 Abs. 1

StGB), das sogenannte Pekulium. Das Arbeitsentgelt dient verschiedenen –

sich aus der Spezialität des Strafvollzugs ergebenden – Zwecken: Zum einen soll

der Verdienstanteil dem Gefangenen den Wiedereintritt in die Gesellschaft

erleichtern, indem er über die nötigen Mittel für die unmittelbare Zeit nach

der Entlassung verfügt; zum andern soll seine Arbeitshaltung gefördert und

unterstützt werden und ihm zudem ermöglicht werden, gewisse Auslagen

(insbesondere für persönliche Bedürfnisse) während des Vollzugs zu finanzieren

(Thomas Noll in: Marcel Alexander Niggli/Hans Wiprächtiger [Hrsg.], Basler

Kommentar, Strafrecht, 4. A., Basel 2019, Art. 83 StGB N. 7).

Der Gefangene kann daher während des Vollzugs nur über einen Teil seines

Arbeitsentgelts frei verfügen. Aus dem anderen Teil wird für die Zeit nach der

Entlassung eine Rücklage gebildet. Das Arbeitsentgelt darf weder gepfändet noch

mit Arrest belegt noch in eine Konkursmasse einbezogen werden. Jede Abtretung

und Verpfändung des Arbeitsentgelts ist nichtig (Art. 83 Abs. 2

StGB). Dementsprechend zählt das Pekulium zu den unpfändbaren Vermögenswerten

gemäss Art. 92 SchKG und enthält Art. 92 Abs. 4 SchKG einen

ausdrücklichen Vorbehalt zugunsten der besonderen Bestimmungen des

Strafgesetzbuchs über die Unpfändbarkeit (Art. 378 Abs. 2 aStGB).

Trotz seiner Unpfändbarkeit ist es nicht ausgeschlossen, dass das Pekulium auch

zur Schuldensanierung verwendet wird (vgl. Ziff. 2.1 Abs. 1 lit. c

Ziff. 1 der Richtlinien der Ostschweizer Strafvollzugskommission über das

Arbeitsentgelt vom 23. Oktober 2020). Die Funktion des Pekuliums, dem

Gefangenen eine Starthilfe für die Zeit nach der Entlassung zu bieten, wird

jedenfalls durch die Verwendung des frei verfügbaren Teils zur Schuldentilgung

nicht beeinträchtigt. Je höher der frei verfügbare Teil des Pekuliums und je

geringer im Verhältnis dazu der zur Schuldentilgung aufzubringende Betrag,

desto eher sind Zahlungen aus dem Pekulium zumutbar. Indessen darf vom

Gefangenen nicht die Bezahlung eines Betrags verlangt werden, der ihn allzu

stark einschränken und ihm verunmöglichen würde, für seine persönlichen

Bedürfnisse während des Vollzugs noch ausreichend aufzukommen (vgl. dazu – in

Zusammenhang mit einer Busse – BGE 125 IV 231). Müsste ein Ersatzpflichtiger im Strafvollzug den gesamten

Freibetrag seines Pekuliums zur Begleichung des Wehrpflichtersatzes aufwenden,

hätte dies die unzumutbare Folge, dass ihm für seine persönlichen Bedürfnisse

(interne Einkäufe von Gebrauchsartikeln, Nutzung von Telefon und Fernseher

usw.) keinerlei Mittel mehr zur Verfügung stünden (vgl. zum Ganzen VGr, 25. September

2014, SB.2014.00068, E. 3). Umgekehrt ist aber die Begleichung aus dem

frei verfügbaren Teil des Pekuliums zumutbar, soweit dieser mit keinen allzu

grossen Einschränkungen einhergeht und eine Deckung der persönlichen

Bedürfnisse weiterhin zumutbar erscheint. Gemäss den auszugsweise in den Akten

Dispositiv

liegenden Weisungen der ESTV ist demnach bei einem frei verfügbaren Pekulium

von Fr. … lediglich ein Teilerlass zu gewähren.

2.5 Der

Pflichtige befindet sich eigenen Angaben zufolge noch bis längstens 3. September

2025 im Strafvollzug, wo er gemäss Auszug aus seinem Klientel-Konto vom 18.

bzw. 23. Februar 2023 ein regelmässiges Arbeitsentgelt von monatlich über Fr. …

zu erzielen vermag und ihm zur Deckung seiner persönlichen Bedürfnisse ein

monatliches Taschengeld von Fr. … (zulasten des frei verfügbaren Teils des

Pekuliums) verbleibt. Telefonkosten und Mietkosten für seinen TV, teilweise

aber auch Kiosk-Kosten oder Kosten für Kleidung (Sportschuhe), werden gemäss

Abrechnung separat seinem Pekulium belastet. Ebenso Zahlungen an das

Strassenverkehrsamt und das Steueramt. Seine Grundbedürfnisse (Kost, Logis,

medizinische Grundversorgung) sind im Strafvollzug sodann grundsätzlich

gewährleistet. Gemäss Kontoauszug vom 23. Februar 2023 beträgt der Saldo

seines Pekulium-Kontos derzeit knapp Fr. …

Hieraus erschliesst sich, dass dem Pflichtigen aus dem frei

verfügbaren Pekuliumsanteil ein hinreichender Betrag zur Begleichung seiner

(nach Gewährung eines Teilerlasses) noch verbleibenden Ersatzabgabe von Fr. …

zur Verfügung steht, wobei er nötigenfalls ein Ratenzahlungs- oder

Stundungsgesuch bei der Wehrpflichtersatzverwaltung stellen kann, sollte ihm

eine Bezahlung des Gesamtbetrags nicht in einer Einzelzahlung möglich sein.

Sodann ist auch festzuhalten, dass der frei verfügbare Teil seines Pekuliums

monatlich über Fr. … beträgt, zumal hierbei neben dem ihm ausbezahlten

Taschengeld von Fr. … auch private Zuwendungen und die direkt verrechneten

Kosten für Telefon und TV-Miete miteinzubeziehen wären (vgl. Ziff. 3.2 der

Richtlinien der Ostschweizer

Strafvollzugskommission über das Arbeitsentgelt). Es kann offenbleiben,

ob der Pflichtige über zusätzliches privates Vermögen verfügt und inwieweit die

ESTV zuständig ist, das Erlassverfahren mittels Weisung zu regeln, nachdem sie

im Erlassverfahren weder Partei noch rechtsmittellegitimierte Aufsichtsbehörde

ist (vgl. E. 1.3 vorstehend).

2.6 Auch dass

der Pflichtige noch weitere Schulden zu bedienen und insbesondere auch die

Kosten des gegen ihn geführten Strafverfahrens zu übernehmen hat, vermag keinen

Erlass zu rechtfertigen: Wie bereits dargelegt wurde, steht eine Überschuldung –

aussergewöhnliche Umstände ausgenommen – vielmehr einem Erlass gerade entgegen,

weil der Staat sonst zugunsten anderer Gläubiger auf seinen gesetzlichen

Anspruch verzichten würde und der Erlass dem Pflichtigen selbst und nicht

dessen Gläubigern zugutekommen soll (vgl. für das Steuererlassverfahren Art. 167

Abs. 2 DBG und Art. 3 Abs. 2 EV). Dies gilt grundsätzlich auch

dann, wenn – wie hier – das Gemeinwesen zum Kreis der übrigen Gläubiger gehört.

Damit ist dem Pflichtigen die Begleichung der

Wehrpflichtersatzabgabe 2020 aus dem frei verfügbaren Teil seines Pekuliums

zumutbar und ist seine Beschwerde abzuweisen, soweit darauf eingetreten wird.

Soweit die

Beschwerde im dargelegten Sinn auch als Stundungsgesuch zu interpretieren ist,

ist der Beschwerdegegner überdies dazu aufzufordern, allfällige

Zahlungserleichterungen zu prüfen. Der Beschwerdegegner hat sodann in seiner

Beschwerdeantwort vom 21. März 2023 bereits Bereitschaft zur Gewährung

angemessener Monatsraten signalisiert.

3.

Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten dem Pflichtigen

aufzuerlegen und steht diesem keine Umtriebsentschädigung zu, zumal eine solche

auch nicht verlangt wurde (Art. 31 Abs. 2 und Abs. 2bis WPEG

in Verbindung mit § 65a und § 13 Abs. 2 sowie § 17 Abs. 2 VRG). Eine solche steht auch dem innerhalb seines amtlichen Wirkungskreises

tätigen Beschwerdegegner nicht zu, zumal dieser auch keine Entschädigung

verlangt hat. Analog der steuerrechtlichen Praxis rechtfertigt es sich, der

besonderen Natur des Erlassverfahrens Rechnung zu tragen und die Gerichtsgebühr

mässig zu veranschlagen (vgl. z.B. VGr, 6. Dezember 2017,

SB.2017.00094/95, E. 4.1). Hingegen besteht kein Anlass für einen Erlass

der Verfahrenskosten, zumal ein solcher gemäss Art. 31 Abs. 2 WPEG

selbst bei teilweiser Gutheissung nur ausnahmsweise zu gewähren wäre und dem

Pflichtigen bereits vor Vorinstanz ein Teilerlass des Wehrpflichtersatzes

gewährt wurde.

4.

Gegen Entscheide über die Stundung und den Erlass von

Abgaben ist gemäss Art. 83 lit. m BGG (ausser bei hier nicht

vorliegenden Ausnahmen im Bereich des Steuerrechts) die Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. BGG ausgeschlossen,

weshalb der vorliegende Entscheid lediglich mit subsidiärer

Verfassungsbeschwerde wegen Verletzung verfassungsmässiger Rechte nach Art. 113 ff.

BGG beim Bundesgericht angefochten werden kann.

Demgemäss erkennt der Einzelrichter:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

Der

Beschwerdegegner wird im Sinn der Erwägungen dazu aufgefordert, die Gewährung

allfälliger Zahlungserleichterungen zu prüfen.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 70.-- Zustellkosten,

Fr. 270.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4. Es

werden keine Entschädigungen zugesprochen.

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die

Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6. Mitteilung an die Parteien.