1. Verfahrenspflichten

Den Straftatbestand der Verletzung von Verfahrenspflichten erfüllt, wer einer Pflicht schuldhaft nicht nachkommt, die ihr oder ihm bereits aufgrund des Steuergesetzes obliegt oder gestützt auf das Steuergesetz durch eine Anordnung auferlegt wurde. Bei dieser Bestimmung handelt es sich um eine Generalklausel. Daneben sind die gängigsten Pflichtverletzungen beispielhaft erwähnt. So verhält sich gesetzwidrig, wer

• die Steuererklärung oder die dazu gehörenden Beilagen nicht einreicht (§§ 145 und 146 StG),

• eine Bescheinigungs-, Auskunfts- oder Meldepflicht nicht erfüllt (§§ 148 - 150 StG) oder

• Pflichten verletzt, die ihr oder ihm als Erbin oder Erben oder Drittperson im Inventarverfahren obliegen (§ 186 und 187 StG).

Daneben sind in der Generalklausel der Verletzung von Verfahrenspflichten und in Abs. 1 a - c die Verletzung weiterer Pflichten der steuerpflichtigen Personen eingeschlossen, wie sie z.B. in den §§ 144 und 147 StG formuliert sind. Danach müssen die steuerpflichtigen Personen alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen und der Veranlagungsbehörde auf Verlangen mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen und Bescheinigungen vorlegen (§ 147 Abs. 1 und 2 StG). Die Hängigkeit früherer Veranlagungen setzt die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung nicht aus (VGE vom 13.2.2001 i.S. B.).

2. Verschulden

Weitere Voraussetzung für die Aussprechung einer Busse nach § 208 StG ist das Vorliegen eines Verschuldens. Eine Pflichtverletzung kann nur dann gebüsst werden, wenn die steuerpflichtige Person vorsätzlich oder fahrlässig handelt. Nachdem die Verfahrenspflichten im Gesetz oder durch eine Anordnung der Steuerbehörde unmissverständlich formuliert werden und zudem eine Mahnung vorliegen muss (s. unten Ziff. 3), ist der Nachweis eines Verschuldens in der Regel unproblematisch.

3. Mahnung

Objektive Strafbarkeitsbedingung für die Aussprechung einer Busse ist die Mahnung der zuständigen Behörde im Hinblick auf die zu erfüllende Verfahrenspflicht. Eine solche Mahnung muss die Aufforderung an die verpflichtete Person enthalten, das Versäumte innert bestimmter Frist nachzuholen. Lässt sich die steuerpflichtige Person vertreten, ist sowohl sie selbst wie auch ihre Vertretung zu mahnen. Zudem muss der Person der mögliche Rechtsnachteil angedroht, d.h. auf die Verhängung einer Busse hingewiesen werden. Zur Beweissicherung hat die Mahnung mit eingeschriebenem Brief zu erfolgen.

Mit einer Bussenverfügung ist regelmässig die Aufforderung zu verbinden, das Versäumte innert neuer, bestimmter Frist nachzuholen. Eine solche Aufforderung stellt wiederum eine Mahnung dar im Hinblick auf die Verhängung einer zweiten Busse.

Keine Mahnung ist nach § 208 Abs. 2 StG erforderlich bei Verletzung der Aufbewahrungspflicht gemäss § 147 Abs. 3 StG und der Meldepflicht gemäss § 150 Abs. 2 StG. Die verletzte Verfahrenspflicht kann in diesen Fällen nachträglich nämlich gar nicht erfüllt werden, weshalb eine Mahnung eine blosse Formsache darstellen würde und verzichtbar ist.

4. Strafzumessung

§ 208 sieht für die Verletzung von Verfahrenspflichten eine Busse bis zu CHF 1'000 vor, die in schweren Fällen oder im Wiederholungsfall bis zu CHF 10'000 gehen kann. Ob ein schwerer Fall vorliegt, entscheidet sich nach der Bedeutung der verletzten Pflicht im Hinblick auf eine sachgemässe Veranlagung. So sind unter schweren Fällen z.B. Buchführungs- und Aufzeichnungspflichtige zu verstehen, die keine Unterlagen einreichen und demnach nur mit grossen Schwierigkeiten eingeschätzt werden können.

Bei der Festlegung der ordentlichen Busse wird grundsätzlich auf das satzbestimmende Einkommen und Vermögen bzw. auf die Gesamtfaktoren von Gewinn und Kapital der Vorperiode abgestellt. Die maximale Busse beträgt nie mehr als 10% des auf die nächsten 10'000 abgerundeten Einkommens, mindestens aber CHF 100. Bei buchführungs- und aufzeichnungspflichtigen Personen beträgt die Busse mindestens CHF 500.

In schweren Fällen oder im Wiederholungsfall ist eine Busse bis zu CHF 10'000 auszusprechen (§ 208 Abs. 1 StG). Ein Wiederholungsfall liegt dann vor, wenn jemand schon in früheren Steuerperioden wegen einer Steuerwiderhandlung bestraft wurde und dies nicht länger als zehn Jahre zurückliegt.

Für die Strafzumessung kann grundsätzlich von folgenden Tabellen ausgegangen werden. Das satzbestimmende Vermögen/Kapital ist dabei mit einem Zuschlag beim Einkommen/Gewinn zu berücksichtigen, wobei für ein Vermögen/Kapital von CHF 10'000 ein Zuschlag im Einkommen/Gewinn von CHF 500 vorgenommen wird. Bei einem satzbestimmenden Einkommen von CHF 76'200 und einem satzbestimmenden Vermögen von CHF 124'000 beträgt die erste Busse z.B. CHF 800.

Bussenschema bei Unselbständigerwerbenden

Bussenschema bei Selbständigerwerbenden und juristischen Personen (Buchführungs- und Aufzeichnungspflichtige)

Beispiel 1

Beispiel 2

In den Beträgen gemäss vorstehender Tabelle sind die Verfahrenskosten inbegriffen. Wird gegen die Busse Einsprache erhoben, ohne dass die Busse in der Folge ganz aufgehoben werden kann, sind für das Einspracheverfahren Kosten von in der Regel mindestens CHF 100 aufzuerlegen.

Wird gegen die Busse Einsprache erhoben und die versäumte Handlung nachgeholt, kann die Busse herabgesetzt werden. Im Regelfall wird die ausgesprochene Busse halbiert.

Die Busse kann in selbem Mass herabgesetzt werden, wenn innert der Einsprachefrist eine vollständige Steuererklärung nachgereicht wird, ohne dass formell eine Einsprache erhoben wird.

Das Verschulden und die persönlichen Verhältnisse sind strafmindernd bzw. -verschärfend zu berücksichtigen. Bei sehr leichtem Verschulden, Unerfahrenheit, Unbeholfenheit usw. kann die Busse reduziert werden. Fehlt ein Verschulden, wird die Busse aufgehoben. Bei grobem Verschulden, bei besonders verwerflichem oder renitentem Verhalten oder wenn infolge Nichteinreichens von Unterlagen eine sachgerechte Veranlagung besonders erschwert ist, wird die Busse unter Beachtung des gesetzlichen Bussenmaximums angemessen erhöht. Die Behörde kann von einer Busse absehen, wenn deren Bezug als sehr unwahrscheinlich einzustufen ist, namentlich bei Personen, die wirtschaftliche Sozialhilfe oder Ergänzungsleistungen beziehen.

Bei lediglich beschränkter Steuerpflicht wird nur ausnahmsweise eine Busse ausgesprochen (siehe dazu Ausführungen LU StB Bd. 2 Weisungen StG § 145 Nr. 2 Ziff. 3).

Gemeinsam steuerpflichtige Ehegatten sind bei einer Verfahrenspflichtverletzung nicht gemeinsam, sondern individuell mit einer Busse zu bestrafen (LGVE 2012 II Nr. 25; LGVE 2010 II Nr. 27).

Der Vorbehalt des Nachsteuerverfahrens und des Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung in § 208 Abs. 1 StG stellt klar, dass die Aussprechung einer Busse wegen der Verletzung von Verfahrenspflichten unabhängig von jenen beiden Verfahren erfolgt und diese nicht beeinflusst. Die Busse wegen einer Verletzung von Verfahrenspflichten verdeutlicht allenfalls, dass der Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt ist. Die Bemessung einer Busse wegen Steuerhinterziehung erfolgt jedoch unabhängig von der Busse nach § 208 StG.

5. Besondere Fälle

Eine Erbenhaftung für rechtskräftig festgesetzte Bussen besteht nicht.

Juristische Personen und ausländische Personengesamtheiten können mit einer Busse bestraft werden (§ 208 Abs. 3 und 4 StG). Vorbehalten bleibt die Bestrafung der handelnden Organe oder Vertreterinnen und Vertreter wegen Teilnahme. §§ 213 und 217 StG sind sinngemäss anzuwenden (s. dort).

Im Feststellungsverfahren betreffend subjektive Steuerpflicht (Wohnsitz bzw. Aufenthalt, vgl. LU StB Bd. 1 Weisungen StG § 8 Nr. 1) sowie betreffend Steuerbefreiung einer juristischen Person (vgl. LU StB Bd. 2 Weisungen StG § 70 Nr. 3) ist § 208 StG nicht anwendbar. Eine Busse aufgrund Verletzung von Mitwirkungspflichten ist gestützt auf § 51 Abs. 1d VRG auszufällen (KGE vom 28.10.2018 i.S. H.)