Assoggettamento illimitato: immobile all’estero (Italia), riferimento al valore catastale, ripartizione internazionale di debiti e interessi passivi

1.

Con il ricorso, gli insorgenti sollevano tre censure, ovvero la commisurazione del valore di sostanza degli immobili siti all’estero ed in particolare per l’immobile di __________ che ritengono sia stato computato due volte; si aggravano contro l’attribuzione dei fattori di sostanza (attivi e passivi) effettuata dall’UT e, infine, contro la mancata deduzione di parte degli interessi passivi pagati nel corso del periodo fiscale 2015, richiesta presentata per la prima volta in sede di ricorso.

I. Sostanza immobiliare all’estero

2.

2.1.

Come espresso in narrativa, gli insorgenti sono domiciliati a __________ e possiedono alcuni immobili in Italia.

2.2

Per il diritto fiscale svizzero, federale e cantonale, le persone fisiche sono assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio o dimora fiscali in Svizzera (art. 3 cpv. 1 LIFD) e/o nel Cantone (art. 2 cpv. 1 LT).

L’assoggettamento in virtù dell’appartenenza personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli stabilimenti d’impresa e ai fondi siti all’estero (art. 6 cpv. 1 LIFD) e/o fuori Cantone (art. 5 cpv. 1 LT).

Giusta gli articoli 7 cpv. 1 LIFD e 6 cpv. 1 LT, le persone fisiche parzialmente assoggettate all’imposta sul reddito e sulla sostanza in Svizzera/nel Cantone devono l’imposta sugli elementi imponibili in Svizzera/nel Cantone all’aliquota corrispondente alla totalità dei loro redditi e della sostanza.

2.3

La Convenzione tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare la doppia imposizione e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio conclusa il 9 marzo 1976 (CDI CH-I; RS 0.672.945.41), prevede al suo art. 6 par. 1, che i redditi derivanti da beni immobili […] sono imponibili nello Stato contraente in cui detti beni sono situati. Tale disposizione si applica ai redditi derivanti dalla utilizzazione diretta, dalla locazione o dall’affitto, nonché da ogni altra forma di utilizzazione di beni immobili (art. 6 par. 3 CDI CH-I).

Alfine di evitare la doppia imposizione, l’art. 24 par. 3 CDI CH-I prevede che se un residente della Svizzera percepisce redditi o possiede un patrimonio che, conformemente alle disposizioni della Convenzione, sono imponibili in Italia, la Svizzera esenta da imposta detti redditi o detto patrimonio […], ma può, per determinare l’imposta afferente al rimanente reddito o al rimanente patrimonio di questo residente, applicare l’aliquota corrispondente all’intero reddito o all’intero patrimonio senza tener conto dell’esenzione.

3.

3.1.

In quanto elemento imponibile in Svizzera (art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD e art. 20 cpv. 1 lett. b LT), il valore locativo del fondo sito all’estero viene preso in considerazione, sia per l’IFD sia per l’IC, unicamente per la determinazione dell’aliquota dei contribuenti (esenzione con riserva di progressività; art. 7 cpv. 1 LIFD; sentenza TF 2C_829/2016 e 2C_830/2016 del 10 maggio 2017 consid. 5.1 e riferimenti; per l’imposta cantonale, art. 6 cpv. 1 LT).

L’art. 21 cpv. 2 LIFD sancisce che il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente. Secondo detta disposizione e la giurisprudenza in materia di imposta federale diretta, il valore locativo deve essere stimato in base al valore di mercato (cfr. art. 16 cpv. 2 in fine LIFD; DTF 123 II consid. 4b), prendendo in considerazione le condizioni locali (sentenza TF 2C_829/2016 e 2C_830/2016 del 10 ottobre 2017 consid. 7.1;2C_757/2015 dell’8 dicembre 2016 consid. 5.1). Il valore locativo deve inoltre corrispondere all’ammontare che il proprietario o il detentore dei diritti di godimento dovrebbe pagare sul mercato per occupare il bene immobile nelle stesse condizioni (sentenza TF 2C_829/2016 del 10 ottobre 2017 consid. 7.1 e riferimenti). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il valore locativo fissato dal Cantone in materia di imposta federale diretta non deve essere al di sotto del 70% (del 60% per l’imposta cantonale e comunale) del valore di mercato (sentenza TF 2C_829/2016 del 10 maggio 2017 consid. 7.1 e riferimenti). In una recente sentenza, il Tribunale federale ha negato che l’art. 21 cpv. 2 LIFD, che fa riferimento alle condizioni locali, vieti di calcolare il valore locativo servendosi di un metodo forfetario basato su una percentuale del valore fiscale dell’immobile.

Su questi presupposti, la Suprema Corte ha respinto il ricorso di un contribuente, proprietario di una casa in Portogallo, il cui valore locativo era stato commisurato nel 4,5% del valore fiscale dell’immobile, già al netto delle spese di manutenzione forfetarie (sentenza TF 2C_829/2016 e 2C_830/2016 del 10 maggio 2017 consid. 7.2).

3.2

Per la sola imposta cantonale, il valore dell’immobile all’estero viene considerato per la determinazione dell’aliquota che serve per calcolare l’imposta sulla sostanza ai sensi dell’art. 42 cpv. 1, prima frase LT, secondo il quale gli immobili e i loro accessori sono imposti per il valore di stima ufficiale.

3.3

Secondo le disposizioni dell’ordinamento italiano riferite al calcolo dell’Imposta Municipale sugli Immobili (IMU), istituita con Decreto Legge 201/2011, convertito in legge nell’aprile 2012, l’imposta municipale propria è dovuta in caso di possesso di immobili. Per i fabbricati iscritti in catasto il valore dell’immobile, che funge da base di calcolo del tributo, è costituito da quello ottenuto applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto ‑ vigenti al 1° gennaio dell’anno di imposizione e rivalutate del 5 per cento ‑ dei moltiplicatori che dipendono dalla categoria catastale (art. 13 comma 4 Legge del 24 aprile 2012, in: amministrazionicomunali.it/imu/Decreto_6_12_2011_Legge_24_Aprile_2012.php; sito consultato il 10.09.2024).

In particolare, per i fabbricati classificati nel gruppo catastale A (con l’esclusione della categoria catastale A/10), il coefficiente è 160 (v. art. 13 comma 4 lett. a Legge del 24 aprile 2012; v. anche Bonfanti, Le principali novità introdotte dal decreto “Salva-Italia”, in: NF 4/2012, p. 6 s.).

Per i terrenti agricoli, invece, il valore è costituito da quello ottenuto applicando all’ammontare del reddito dominicale risultante in catasto ‑ vigente al 1° gennaio dell’anno di imposizione e rivalutato del 25 per cento ‑ un moltiplicatore pari a 135 (v. art. 13 comma 5 Legge del 24 aprile 2012).

4.

4.1.

Venendo al caso di specie, per tutti gli anni litigiosi, i ricorrenti criticano il metodo di calcolo adottato dall’UT per stabilire l’ammontare del valore della sostanza immobiliare estera e il fatto che l’UT abbia considerato due volte l’immobile di __________.

4.2

Gli insorgenti hanno dichiarato per la prima volta gli immobili siti in Italia a partire dal periodo fiscale 2016. Dai Moduli 7 allegati alle rispettive Dichiarazioni d’imposta 2016, 2017 e 2018, si evince che al terreno di __________ hanno dato un valore di stima pari a fr. 2'248.‑, mentre per gli appartamenti dotati di garage di __________ e __________, il valore di stima corrispondeva rispettivamente a fr. 76'818.‑ e a fr. 47'118.‑ (complessivamente: fr. 126'184.‑).

Per nessuno degli immobili citati era stato esposto un reddito.

Agli atti sono versate delle attestazioni relative a “visure per oggetto”, rilasciate il 9 febbraio 2018 dall’Agenzia delle Entrate in merito ai tre immobili, ripresentate anche in sede di ricorso (all. 5), da cui si evincono le rendite catastali di ciascun immobile (€ 560.35 per Martinsicuro, € 343.44 per Bisaccia e € 33.55 per Corropoli).

4.3.

4.3.1

Per i quattro periodi fiscali sub judice, l’autorità di prime cure aveva valutato la sostanza immobiliare posta all’estero in complessivi fr. 352'000.‑ (fr. 140'000.‑ per __________; fr. 36'000.‑ per il terreno di __________ e fr. 176'000.‑ per l’immobile di __________) e il relativo reddito, al netto delle spese di manutenzione, in fr. 16'000.‑ (fr. 7'000.‑ per __________ e fr. 9'000.‑ per __________).

Successivamente al reclamo, per tutti e quattro i periodi fiscali litigiosi, il reddito immobiliare estero, al netto delle spese di manutenzione, era stato accertato in fr. 15'200.‑, mentre il valore della sostanza immobiliare era rimasto invariato. Nella decisione impugnata, l’UT spiegava di aver diminuito a fr. 8'500.‑ netti il valore locativo dell’immobile di __________ e a fr. 6'700.‑ netti quello dell’immobile situato a __________, sulla base di una recente sentenza della Camera di diritto tributario (CDT, sentenza n. 80.2015.225 del 21 dicembre 2017) che stabiliva che “il valore locativo lordo rappresenterebbe il 6% del valore fiscale esposto a cui l’autorità fiscale ticinese deduce ancora dal valore locativo le spese di manutenzione (forfettarie)”.

4.3.2

Nelle sue osservazioni al ricorso, l’UT ammetteva di non aver parificato i valori esteri al cambio euro/franco vigente “alla fine di ogni periodo fiscale”, come deciso dalla più recente giurisprudenza (v. CDT, sentenza n. 80.2021.288/289). Di conseguenza, presentava una tabella con i fattori della sostanza immobiliare estera corretti al valore di cambio corrispondente al 31 dicembre di ogni periodo fiscale (2015: fr. 257'948.‑; 2016: fr. 254'388.‑; 2017: fr. 277'644.‑ e 2018: fr. 267'440.‑), senza però modificare la modalità di calcolo del valore della sostanza immobiliare.

4.4

In sede di replica, gli insorgenti chiedono all’UT di verificare se il valore di stima dell’immobile di __________ non sia stato computato due volte nella Tabella. Infatti, la proprietà aveva subito una variazione e alcuni dati erano stati soppressi per costituirne altri. A comprova, i ricorrenti hanno prodotto la “Visura attuale per immobile soppresso”, rilasciata il 16 maggio 2023 dall’Agenzia delle entrate della provincia di __________: il “Foglio 44 particella 1010 subalterni 1 e 2” era stato soppresso ed era stato costituito il “Foglio 44 Particella 1010 Subalterno 3 e 4”, con la causale “Variazione – ampliamento diversa dist,interna”.

Da tale attestazione si evince anche che la rendita dell’immobile di Via della Concordia a __________ era stata calcolata in € 344,73, che l’abitazione è di tipo economico (categoria A/3), la classe 2 e la consistenza di 7,5 vani (all. 5).

Su questo specifico aspetto l’UT non ha più preso posizione.

4.5.

4.5.1

Nell’esame del ricorso, la Camera di diritto tributario ha le medesime attribuzioni dell’autorità di tassazione nella procedura di tassazione (art. 228 cpv. 1 LT; art. 142 cpv. 4 LIFD). La Camera decide le questioni di ordine e di merito in base alle risultanze dell’istruttoria senza essere vincolata alle proposte delle parti ed alla tassazione impugnata (art. 230 LT).

Riprendendo la documentazione presentata dai ricorrenti sia in sede di reclamo sia davanti alla Camera di diritto tributario, si evince effettivamente che l’immobile sito nel Comune di __________ e denominato “Foglio 44 Particella 1010 Subalterni 1 e 2” è stato soppresso e al suo posto è stato costituito il “Foglio 44 Particella 1010 Subalterni 3 e 4”. A giusto titolo, gli insorgenti ritengono che l’UT abbia considerato due volte tale immobile. Di tale allegazione deve essere quindi tenuto debitamente conto.

4.5.2

Conformemente alla normativa italiana, il valore dei fabbricati e del terreno è ottenuto applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto ‑ vigenti al 1° gennaio dell’anno di imposizione e rivalutate del 5 per cento ‑ dei moltiplicatori che dipendono dalla categoria catastale.

Dalla documentazione presentata in sede di reclamo, stampata dai ricorrenti il 9 febbraio 2018, da quella presentata con la replica datata 16 maggio 2023 e quella reperita da questa Camera in rete (v. www.amministrazionicomunali.it/imu/f24_2024.php; sito consultato il 10.09.2024), le rendite catastali cui è fatto riferimento non hanno subito alcuna variazione. Pertanto, si può pacificamente affermare che l’immobile di __________ valga € 94'138.80, quello di __________ € 57'697.92 e il terreno di __________ € 3'449.25.

Applicando il cambio €/fr. utilizzato dall’UT al totale, ovvero € 155'285.97, si ottiene:

Cambio €/fr.

1.087

1.072

1.170

1.127

2015

168’796

2016

166’467

2017

181’685

2018

175’007

4.6

La Camera di diritto tributario si è già chinata sulla questione a sapere se tali valori possano essere impiegati per il calcolo dell’imposta sulla sostanza e se da questi possa essere ricavato il valore locativo ai fini del calcolo dell’imposta sul reddito, rispondendo affermativamente (CDT, sentenza n. 80.2015.225).

È fatto notorio che il valore catastale degli immobili in Italia non corrisponda al valore venale degli stessi.

È tuttavia altrettanto risaputo che anche i valori di stima ufficiali, che servono per il calcolo dell’imposta cantonale sulla sostanza (art. 42 cpv. 1 LT) sono a loro volta nettamente inferiori rispetto ai valori di mercato (cfr. p. es. Sadis, Stime immobiliari: necessità di un loro adeguamento e neutralizzazione degli effetti in: NF 9/2014, p. 3 ss; inoltre: Filippini, I valori di stima nella giurisprudenza federale e cantonale, in: NF 9/2014, p. 18 ss).

Stando così le cose, si deve ritenere che possa essere preso in considerazione, per il calcolo dell’aliquota dell’imposta sulla sostanza, il valore catastale stabilito a partire dai dati ricavati dalla visura. Si tratta di un dato oggettivo, che proviene da un’autorità fiscale estera e che è agevolmente reperibile. Sarebbe certo possibile partire dal valore di acquisto dell’immobile, ma l’accertamento sarebbe più complesso, perché si dovrebbe tener conto del tempo trascorso dal momento in cui il contribuente è divenuto proprietario.

Pertanto, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza, le decisioni di tassazione IC 2015, 2016, 2017 e 2018 dopo reclamo devono essere rettificate nel senso che la sostanza immobiliare estera ammonta a fr. 168'796.‑ nel 2015, a fr. 166'467.‑ nel 2016, a fr. 181'685.‑ nel 2017 e a fr. 175'007.‑ nel 2018.

4.7

Per quanto concerne il valore locativo di un immobile situato all’estero, si è già ricordato come il Tribunale federale abbia recentemente ritenuto giustificato determinarlo nella misura di una percentuale del valore fiscale o del valore venale. L’Alta Corte ha sottolineato che l’art. 21 cpv. 2 LIFD non impone un metodo di calcolo preciso e che le stesse direttive dell’Amministrazione federale delle contribuzioni del 25 marzo 1969 concernenti la determinazione del valore locativo delle case d’abitazione (ASA 38 p. 121 ss) prevedono che i Cantoni possano fissare il valore locativo in una percentuale del valore fiscale o venale. Secondo le direttive citate, il valore locativo lordo rappresenterebbe in generale il 6% del valore fiscale o, a titolo di controllo, un rendimento netto corrispondente al 3% o al 4% del capitale proprio investito nell’immobile (v. sentenza TF 2C_829/2016 e 2C_830/2016 del 10 maggio 2017 consid. 7.2 e 7.3).

È vero che il diritto cantonale non applica questo metodo per definire il valore locativo degli immobili situati nel Canton Ticino. Secondo l’art. 1 Decreto esecutivo del 10 dicembre 2014 concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2015 (e seguenti), il valore locativo corrisponde al valore di mercato della pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).

Per l’art. 20 cpv. 3 LT, la riduzione di cui al capoverso 2 non è invece ammessa per gli immobili utilizzati prevalentemente a scopo di vacanza (norma in vigore dal 1° gennaio 2011).

Ora, a parte il fatto che il “valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima” non esiste, per definizione, in relazione a immobili siti all’estero, va anche ricordato che, in una sentenza di principio risalente al 9 maggio 2008 (CDT, sentenza n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa Camera ha esaminato la prassi consistente nel servirsi del valore di reddito secondo il calcolo della stima ufficiale, già applicata a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.

Esigenze di praticabilità impongono pertanto di stabilire il valore locativo degli immobili situati all’estero, che serve unicamente a determinare l’aliquota per il calcolo dell’imposta in Svizzera e/o nel Cantone, nella misura di una percentuale del loro valore fiscale.

Considerato il fatto che l’autorità fiscale ticinese deduce ancora dal valore locativo le spese di manutenzione (forfetarie), si giustifica l’applicazione del tasso del 6%, proposto dalle citate direttive dell’AFC.

4.8

Nel caso in discussione, il valore locativo lordo dei due appartamenti dei ricorrenti, cui dovranno ancora essere dedotte le spese di manutenzione forfettarie, ammonta complessivamente a € 9’110.22 (€ 151'837.‑ x 6%), che al cambio €/fr., risulta essere:

Cambio €/fr.

1.087

1.072

1.170

1.127

2015

9’903

2016

9’766

2017

10’659

2018

10’267

Su questo aspetto, il ricorso deve essere conseguentemente accolto. Le decisioni di tassazione IC/IFD 2015, 2016, 2017 e 2018 dopo reclamo devono essere rettificate nel senso che sia il valore della sostanza immobiliare estera sia il reddito che ne proviene devono essere modificati ai sensi dei considerandi suesposti.

II. Ripartizione internazionale della sostanza immobiliare

5.

5.1.

Come visto, per evitare la doppia imposizione internazionale, la Svizzera e il Canton Ticino non impongono i redditi e la sostanza di fondi siti all’estero (art. 6 cpv. 1 LIFD; art. 5 cpv. 1 LT), ma ne tengono conto unicamente per la determinazione dell’aliquota conformemente agli articoli 7 cpv. 1 LIFD e 6 cpv. 1 LT (cd. esenzione con riserva della progressione dell’aliquota).

Nelle relazioni internazionali, l’assoggettamento […] dei fondi è delimitato secondo i principi del diritto federale concernente il divieto di doppia imposizione intercantonale (art. 6 cpv. 3, prima frase LIFD risp. art. 5 cpv. 3, prima frase LT).

Nell’ambito di un riparto, l’attribuzione di un fattore imponibile positivo o negativo può avvenire per oggetto o per quota (proporzionalmente). La ripartizione per quote si fonda sempre sulla totalità degli elementi e si applica in particolare ai debiti. Gli attivi sono invece ripartiti per oggetto.

5.2

Tornando al caso di specie, i ricorrenti chiedono da un lato, delucidazioni in merito alla percentuale di ripartizione (in casu: 115) utilizzata dall’autorità di tassazione per calcolare il valore di ripartizione degli immobili attribuiti a __________ e, dall’altro, che nel riparto internazionale i debiti siano attribuiti tutti alla Svizzera in quanto dovuti a creditori svizzeri.

5.2.1

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, a livello intercantonale, tutti gli attivi devono essere valutati da tutti i Cantoni toccati secondo delle regole coerenti, almeno nell’ambito della ripartizione degli interessi passivi.

Poiché gli immobili sono stimati in maniera differente dai Cantoni, è necessario determinare un valore di riferimento uniforme per delle ragioni di ripartizione corretta e d’imposizione adeguata. Questo è lo scopo che si prefiggono le percentuali di ripartizione (v. CSI, Circolare no. 22 del 22 marzo 2018 attualizzata al 26 agosto 2020, “Règles concernant l’estimation des immeubles en vue des répartitions intercantonales des impôt dès période de taxation 2002 [facteurs de répartition]”, n. 1, p. 1). Di principio, il valore considerato per la ripartizione rappresenta una percentuale del valore fiscale cantonale.

Per i periodi fiscali 2002-2018, il Ticino deve applicare la percentuale di ripartizione corrispondente al 115 per cento del valore fiscale dell’immobile, ovvero deve rivalutare il valore di stima applicando la percentuale di ripartizione del 115%. Ciò che l’autorità di tassazione ha fatto nel caso concreto.

5.2.2

Come già accennato, la Svizzera e il Canton Ticino esentano dall’imposta i redditi e la sostanza dei fondi siti all’estero. Conformemente alle regole menzionate poc’anzi, nel riparto allegato alle decisioni impugnate sono infatti attribuiti al luogo di situazione, in casu all’Italia. I debiti, anche se accesi in Svizzera, sono invece ripartiti proporzionalmente in base agli attivi.

Nella fattispecie, poiché il valore degli immobili in Italia deve essere rettificato ai sensi dei considerandi precedenti, anche la percentuale degli attivi (quote) come pure il valore dei debiti in funzione del valore degli attivi (“passivi in % degli attivi”) devono essere ricalcolate dall’UT.

5.3

A prescindere dagli importi dei fattori imponibili, che devono essere rettificati ai sensi dei considerandi, il riparto internazionale effettuato dall’UT in materia di IC si rivela corretto. L’operato dell’autorità di tassazione merita pertanto di essere tutelato e su questo aspetto, il ricorso deve essere respinto.

III. Deduzione degli interessi passivi

6.

6.1.

Infine, limitatamente al periodo fiscale 2015, gli insorgenti chiedono, per la prima volta in sede di ricorso, la deduzione degli interessi passivi in ragione di fr. 2'800.‑. L’autorità di tassazione ne ha concessi unicamente fr. 272.‑.

Nella sua presa di posizione del 9 maggio 2023, l’UT, citando la costante giurisprudenza, spiega che gli interessi passivi sono stati concessi in deduzione solo a partire dalla data dell’abitabilità dell’immobile, ovvero a partire dal 25 novembre 2015. Il loro ammontare è stato calcolato pro rata temporis su 35 giorni.

6.2

Giusta l’art. 24 LT, di uguale tenore dell’art. 25 LIFD, il reddito netto corrisponde ai proventi lordi imponibili meno le spese di acquisizione e le deduzioni generali di cui agli articoli 25-32c LT risp. 26-33a LIFD.

Quali deduzioni generali, gli articoli 32 cpv. 1 lett. a LT e 33 cpv. 1 lett. a LIFD contemplano gli interessi maturati su debiti privati, fino a concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 19, 19a e 20 LT (art. 20 e 21 LIFD) e di ulteriori 50'000.‑ franchi.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la nozione di interessi deve essere interpretata dal punto di vista economico, mentre non sono determinanti la forma, la designazione e il momento del loro versamento. L’interesse è la remunerazione dovuta per la concessione e la non restituzione del capitale, nella misura in cui è regolarmente calcolata in percentuale, pro rata temporis e in proporzione al capitale. La deduzione di interessi passivi presuppone pertanto l’esistenza di un debito pecuniario. Solo in presenza di una relazione fra interessi e debito possono esservi interessi passivi (DTF 143 II 396 consid. 2.1 con riferimenti a giurisprudenza e dottrina).

6.3

La giurisprudenza del Tribunale federale ha precisato a più riprese che gli interessi sul credito di costruzione costituiscono un costo di costruzione dell’immobile, ovvero una spesa di investimento che non provoca una diminuzione della sostanza, bensì contribuisce a creare una plusvalenza che si manifesta nel valore complessivo dell’immobile (CDT, sentenza n. 80.2007.185 del 31.01.2008 consid. 4.3 e 4.4; ASA 57 657; ASA 60 194 e riferimenti).

Gli interessi su un credito di costruzione non sono considerati interessi passivi deducibili, bensì spese d'acquisto o di miglioria di beni patrimoniali, come tali non deducibili (art. 34 lett. d LIFD; art. 33 lett. d LT). Per il fatto che generano un incremento di valore, sono infatti assimilati a spese di investimento e sono compresi nel piano finanziario dell’opera. In generale, il capitale e gli interessi del credito di costruzione sono consolidati quando l’opera è conclusa e, a partire da questo momento, costituiscono il debito in capitale, i cui futuri interessi saranno deducibili.

Sempre secondo la giurisprudenza della Suprema Corte, la nozione di interessi sul credito di costruzione non è legata alla qualificazione giuridica o alla designazione del prestito adottata dalle parti, ma alla funzione economica del prestito. In questo senso, il finanziamento di lavori di costruzione o di rinnovo di un immobile può anche assumere una forma diversa da quella del credito di costruzione. Nel caso di un prestito garantito da una cartella ipotecaria esistente, acceso in vista di una costruzione particolare, il Tribunale federale ritiene che gli interessi, benché qualificati ipotecari, siano compresi nel piano finanziario dell’opera e che, tenuto conto dei loro rapporti tecnici, economici e temporali con la costruzione, costituiscano spese di investimento che contribuiscono a creare o a sviluppare la fonte di reddito e che non siano pertanto deducibili (sentenze TF 2C_516/2011 e 2C_517/2011 del 28.12.2011, in: RF 67/2012 p. 185 = RDAF 2012 II 67 consid. 3.1;2C_874/2013 e 2C_875/2013 del 21.05.2014 consid. 2.2 e 2.3 e giurisprudenza citata).

6.4

Dal Modulo 7 allegato alla DI 2015 e dopo una rapida ricerca, si trova che la signora RI 2 ha acquistato il terreno di __________ nel 2013, che vi ha edificato un’abitazione e che la famiglia vi si è trasferita a partire dal 25 novembre 2015 (cfr. Movpop, Ufficio dello Stato Civile e SIFTI-Web, Registro fondiario ticinese; siti consultati l’11.09.2024).

Nella documentazione versata agli atti non vi è alcun permesso di abitabilità concesso dal Comune per l’immobile di Balerna.

L’autorità di tassazione ha comunque ammesso la deduzione degli interessi passivi a partire dal 25 novembre 2015.

Per la giurisprudenza, non è determinante l’ottenimento del permesso di abitabilità. In effetti, quest’ultimo dipende sia da circostanze esterne quali intralci e ritardi burocratici, che interne, ossia dalla volontà del contribuente di chiedere all’autorità comunale la verifica dell’abitabilità dell’immobile. La fine dei lavori deve invece corrispondere al momento in cui il valore dell’immobile si stabilizza sicché gli interessi sul credito di costruzione non contribuiscono più ad apportare plusvalenza. Il permesso di abitabilità conferito dall’autorità non è dunque determinante, ma è unicamente un indizio tra gli altri che i lavori siano oggettivamente ultimati, ovvero che l’immobile sia pronto ad essere occupato.

Nella fattispecie, l’unico dato certo è che a far tempo dal 25 novembre 2015 i coniugi RI 1 si sono trasferiti a Balerna. La decisione dell’UT di concedere la deduzione degli interessi passivi a partire da questa data non presta dunque il fianco a critiche e deve essere confermata. Anche su questo aspetto, il ricorso deve essere respinto.

7.

Di conseguenza, il ricorso è parzialmente accolto.

Le decisioni impugnate devono essere riformate nel senso che il valore locativo lordo degli immobili siti all’estero è accertato in fr. 9'903.‑ per il 2015, fr. 9'766.‑ per il 2016, fr. 10'659.‑ per il 2017 e fr. 10'267.‑ per il 2018 e per la sola imposta cantonale, la sostanza immobiliare estera è accertata in fr. 168'796.‑ nel 2015, fr. 166'467.‑ nel 2016, fr. 181'685.‑ nel 2017 e fr. 175'007.‑ nel 2018.

Per il resto, il ricorso è respinto.

Visto l’esito, la tassa di giustizia e le spese di procedura sono ripartite proporzionalmente.