Grundstückgewinnsteuer (Nachsteuer)

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.

2.1

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschät­zung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird laut § 160 StG die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Abs. 1). Liegt kein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde vor, so ist die Nachsteuererhebung nur dann zulässig, wenn der Steuerausfall darauf zurückzuführen ist, dass der Steuerpflichtige – schuldhaft oder schuldlos – seine in § 133 ff. StG geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsachen verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu einer Nachsteuererhebung führen (RB 2000 Nr. 134; vgl. Klaus A. Vallender/Martin E. Looser in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2. A., Basel etc. 2008, Art. 151 DBG N. 16), denn dies verstiesse gegen das in Art. 9 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV] verankerte Gebot von Treu und Glauben (vgl. VGr Genf, 20. September 1994, StE 1995 B 97.3 Nr. 2). Für die Erhebung einer Nachsteuer müssen vielmehr neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die das Verhalten des Steuerpflichtigen als objektiv gesetzwidrig erscheinen lassen.

2.2

Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob der gesetzwidrige Steuerausfall aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel entdeckt worden sei, ist der Aktenstand im Zeitpunkt der Einschätzung. Tatsachen, die damals aus den Akten nicht ersichtlich waren, gelten als neu, selbst wenn sie die Steuerbehörde bei besserer Untersuchung hätte erfahren können. Diese braucht sich zwar nicht auf die Richtigkeit der Steuererklärung oder anderer Angaben des Steuerpflichtigen zu verlassen, darf es aber in der Regel ohne Verletzung ihrer Untersuchungspflicht tun. Sie darf vermuten, dass der Steuerpflichtige richtig deklariere und wahrheitsgemäss Auskunft erteile (Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 24 ff.).

Wird jedoch ein als erheblich erkennbarer Sachverhalt, welcher noch unklar oder unvollständig ist, im Einschätzungsverfahren nicht weiter abgeklärt, so darf die Untersuchung nicht im Nachsteuerverfahren nachgeholt werden. Entgegen dieser Beschränkung festgestellte Tatsachen sind nicht neu (vgl. z.B. VGr, 9. Juli 1992, ZStP 1992, 277; VGr, 8. Mai 1985, StE 1986 B 97.41 Nr. 3 und 22.5.1984). Die Unklarheit oder Unvollständigkeit des als erheblich erkennbaren Sachverhalts muss überdies offensichtlich sein. Die versäumte Sachverhaltsabklärung bedingt mit anderen Worten eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht durch die Einschätzungsbehörde, die den Kausalzusammenhang zwischen der ungenügenden Deklaration und der ungenügenden Veranlagung unterbricht (VGr, 30. September 1998, StE 1999 B 97.41 Nr. 11, RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7). So nimmt auch das Bundesgericht in seiner ständigen Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer an, der Kausalzusammenhang zwischen der nicht gehörigen Deklaration des Steuerpflichtigen und dem Steuerausfall werde unterbrochen, "wenn die Unzuverlässigkeit der Steuererklärung und der ihr beigefügten Belege der Einschätzungsbehörde bekannt war oder hätte bekannt sein müssen und von dieser wider besseres Wissen oder aus Nachlässigkeit nicht beachtet wurde" (Urteil vom 29. März 1946, ASA 14, S. 488; vgl. auch Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Zürich 2008, § 26 Rz. 15).

2.3

Die Mäklerprovision als Aufwendung im Sinn von § 221 StG wird nur angerechnet bei Vorliegen folgender Voraussetzungen: Abschluss eines zivilrechtlich gültigen Mäklervertrags, Vertragsabschluss mit einer Drittperson, welcher auf eine Nachweis- oder Vermittlungstätigkeit des Mäklers zurückzuführen ist sowie insbesondere die Zahlung des geschuldeten Mäklerlohns im üblichen Umfang (RB 1958 Nr. 98 = ZBl 61,23; RB 1956 Nr. 106). Eine Mäklerprovision als steuermindernde Tatsache kann grundsätzlich nur berücksichtigt werden, wenn sie vom Steuerpflichtigen mittels Zahlungsbeleg oder Schuldanerkennung nachgewiesen wird (VGr, 20. November 1990, SR 89/0084; VGr, 11. März 1980, SR 54/1979). Eine blosse Schuldanerkennung genügt nur dann, wenn ernsthaft mit der Bezahlung gerechnet werden kann (RB 1998 Nr. 161).

3.

Die Rekurskommission erachtete die nachträgliche Entdeckung der unterlassenen Bezahlung als neue Tatsache, welche die kommunale Einschätzungsbehörde zur Einleitung eines Nachsteuerverfahrens berechtigt habe. Diese habe im Einschätzungsverfahren im Vertrauen auf eine korrekte Deklaration in der Steuererklärung darauf verzichten dürfen, die Bezahlung der Mäklerprovision abzuklären, ohne den Nachsteueranspruch zu verwirken.

Der Pflichtige hat nur die Höhe der Forderung der Mäklerprovision in der Steuererklärung angegeben und die dazugehörige Rechnung eingereicht. Dass er die Provision bereits bezahlt hätte, hat er damit weder mitgeteilt noch nachgewiesen. Da die Rechtsprechung ausdrücklich gestattet, eine Mäklerprovision auch mit einer blossen Schuldanerkennung zum Abzug zuzulassen, sofern mit der Bezahlung zu rechnen ist, durfte sich die Einschätzungsbehörde nur darauf verlassen, dass die Provisionsschuld des Pflichtigen auch wirklich bestand, nicht aber, dass er sie schon bezahlt hatte.

Der Umstand allein, dass der Pflichtige die (trotz Abschreibung seitens der Gläubigerin unstreitig bestehende) Provisionsschuld noch nicht bezahlt hat, ist nicht als neue Tatsache zu würdigen, die im Licht von § 160 StG zu einer Nachsteuererhebung führen könnte. Erweist sich aber ein Nachsteuerverfahren als unzulässig, muss es ohne Weiteres eingestellt werden. Jedenfalls darf es nicht fortgesetzt werden mit dem Ziel, unter Inanspruchnahme der Mitwirkung des Pflichtigen nach allfälligen weiteren neuen Tatsachen zu fahnden, hier mit Bezug auf die Beibringung und das Genügen einer schriftlichen Schuldanerkennung als Nachweis für die geltend gemachte Provision. Denn das Nachsteuerverfahren kann nicht dazu dienen, im Einschätzungsverfahren unterlassene Untersuchungen nachzuholen. Die diesbezüglichen Erwägungen des Einzelrichters, womit er die Voraussetzungen für eine Schuldanerkennung als nicht erfüllt erachtete, waren daher nicht statthaft.

Dies führt ohne Weiteres zur Gutheissung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekurs- und des Beschwerdeverfahrens der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG).