Schenkungssteuer

1.

Gegen den Einspracheentscheid der Finanzdirektion kann der Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September 1986 (ESchG) beim Verwaltungsgericht Rekurs erheben. Laut § 43 Abs. 4 ESchG sind die Be­stim­mungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer sinngemäss anwendbar (vgl. §§ 147 ff. des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

a) Mit Rekurs können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle Mängel des angefochtenen Ent­scheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tat­säch­li­che Behauptungen und Beweismittel zulässig (RB ORK 1952 Nr. 12 = ZR 51/1952 Nr. 134; RB ORK 1953 Nr. 77 = ZR 53/1954 Nr. 12; RB 1961 Nr. 63). Das Ver­wal­tungs­ge­richt hat damit die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Fi­nanz­di­rek­tion im Einspracheverfahren. Immerhin erfolgt im Rahmen des Rekursverfah­rens eine Er­weiterung der der Pflichtigen obliegenden Mitwirkungspflicht in dem Sinn, dass diese den von ihr geforderten Nachweis durch eine substanzierte Sachdarstellung und durch Be­schaf­fung oder Bezeichnung von Beweismitteln für die Richtigkeit ihrer Dar­stel­lung anzutreten hat. Fehlt es daran, trifft das Verwaltungsgericht keine weitere Unter­su­chungspflicht; na­mentlich hat es nichts vorzukehren, um sich fehlende Grundlagen zu be­schaffen (RB 1987 Nr. 35).

b) Gemäss § 43 Abs. 4 ESchG in Verbindung mit § 148 Abs. 2 StG kann im Re­kurs­verfahren ausnahmsweise ein weiterer Schriften­wechsel oder ei­ne mündliche Ver­hand­lung angeordnet werden. Hierzu ist das Gericht bzw. der Einzelrich­ter nicht ver­pflich­tet, es sei denn, die Wahrung des rechtlichen Gehörs im Sinn von Art. 29 Abs. 2 der Bundes­ver­fas­­sung vom 19. April 1999 (BV) erfordere eine solche Anordnung (vgl. VGr, 18. Septem­ber 1997, SB.97.00029; Rei­mann/Zup­pinger/Schärrer, Kommentar zum Zür­cher Steuer­ge­setz, 3. Band, Bern 1969, § 96 N. 4 f.).

Der Steuerkommissär hat in der Rekursantwort weder neue Tatsachen vorge­bracht noch einen grundlegend neuen entscheidwesentlichen Rechtsstandpunkt eingenom­men. Folg­lich besteht kein Anspruch des Pflich­tigen auf weitere Anhörung durch das Ge­richt. Die Durchführung der anbegehrten "Referentenaudienz" darf daher ohne Gehörsverweige­rung unterbleiben.

c) Eine behördliche Frist, beispielsweise diejenige zur Einreichung einer Stellung­nah­me, kann erstreckt werden, wenn das Gesuch um Verlängerung unter Angabe von Grün­den vor Ablauf der Frist gestellt wird (RB 1981 Nr. 78). Wird rechtzeitig um die Er­stre­ckung einer solchen nicht als einmalig oder letztmalig bezeichneten Frist ersucht, so ist zuerst über dieses Gesuch zu entscheiden (RB 1982 Nr. 86). Dabei ist es zu diesem Zeit­punkt unerheblich, ob die geltend gemachten Gründe stichhaltig sind, oder nicht. Ebenso­we­nig spielt es für die Verpflichtung, zuerst über das Gesuch zu entscheiden, eine Rolle, wie oft im Lauf des Verfahrens bereits um eine Fristerstreckung ersucht wurde.

2.

Die Rekurrentin macht verschiedene sogenannt formelle Rügen geltend. So bringt sie vor, die Schenkungssteuerverfügung der Finanzdirektion vom 2. Februar 1999 sei "von einer unzuständigen Behördenorganisation erlassen" worden. Zudem macht sie gel­tend, Verfügung und Einspracheentscheid seien "durch einen befangenen Beamten durch­geführt" worden, und schliesslich hält sie dafür, im Verlauf der Verfahren sei ihr ver­schiedentlich das rechtliche Gehör verweigert worden. Diese Rügen sind vorab zu prüfen. Er­weisen sie sich nämlich als berechtigt, so ist der angefochtene Ent­scheid ohne weiteres auf­zuheben (vgl. im Zusammenhang mit dem rechtlichen Gehör etwa BGE 125 I 113 E. 3; BGE 124 I 49 E. 3e).

3.

Die Rüge der "unzuständigen Behördenorganisation" geht fehl, ist es doch nach stän­diger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts zulässig, dass die Finanzdirektion die ihr in § 27 Abs. 2 und § 41 ESchG zugewiesenen Aufgaben durch das kantonale Steuer­amt, und zwar im Speziellen durch die Steuerkommissäre der Abteilung Erbschafts- und Schen­kungssteuer, vollziehen lässt (RB 1991 Nr. 46).

4.

a) Der Anspruch, von einer unvoreingenommenen und unparteiischen Behörde be­urteilt zu werden, ergibt sich direkt aus der Bundesverfassung (Art. 29 Abs. 2, 30 Abs. 1 BV; Georg Müller, Kommentar zur Bundesverfassung vom 29. Mai 1874, Art. 4 N. 122; Mar­tin Zweifel, in Kommentar zum schweizeri­schen Steuerrecht I/2, Basel und Frankfurt am Main 2000, Art. 109 DBG N. 3). Demgemäss spielt es keine Rolle, dass § 2 der Ver­ord­nung zum Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz vom 12. November 1986 bezüglich der Bestimmungen über Ausstand und Ablehnung von Steuerbehörden auf die Vollzie­hungs­verordnung zum Steuergesetz vom 26. November 1951 verweist, welche seit dem 1. Ja­nuar 1999 ausser Kraft ist, und kann offenbleiben, ob an deren Stelle § 119 StG zur An­wendung gelangen würde.

b) Die Rekurrentin rügt, dem mit der Sache befassten Steuerkommissär seien derart viele Fehler unterlaufen, dass er als befangen gelten müsse. Selbst wenn dem so wäre, wo­rü­ber im vorliegenden Verfahren ja zu befinden ist, hätte dies allerdings für sich allein nicht ohne weiteres die Befangenheit des handelnden Steuerkommissärs zur Folge (vgl. BGE 111 Ia 259 E. 3b). Weitere Hinweise, die objektiv geeignet wären, Misstrauen in die Un­parteilichkeit des Steuerkommissärs zu wecken, wie etwa Feindschaft oder Abhängig­keits­verhältnisse, sind aus den Akten nicht ersichtlich und werden auch nicht substanziert gel­tend gemacht. Nicht hergeleitet werden kann eine Befangenheit schliesslich aus der schrift­lichen Aussage des Steuerkommissärs vom 16. November 1999, eine Akteneinsicht er­übrige sich seines Erachtens mangels über die blosse Korrespondenz hinausgehender Ak­ten­stücke.

5.

a) Der aus Art. 29 Abs. 2 BV abgeleitete Anspruch auf rechtliches Gehör gibt dem Be­troffenen als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht das Recht, sich vor Erlass ei­nes in seine Rechtsstellung eingreifenden Entscheides zu äussern, erhebliche Beweise bei­zu­bringen, Einsicht in die Akten zu nehmen, mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu wer­den und an der Erhebung wesentlicher Beweise entweder mitzuwirken oder sich zu­min­dest zum Beweisergebnis zu äussern, wenn dieses geeignet ist, den Entscheid zu be­ein­flus­sen. Dem Mitwirkungsrecht entspricht die Pflicht der Behörde, die Argumente und Verfah­rens­anträge der Partei entgegenzunehmen und zu prüfen sowie die ihr rechtzeitig und form­rich­­tig angebotenen Beweismittel abzunehmen, es sei denn, diese beträfen eine nicht er­heb­li­che Tatsache oder seien offensichtlich untauglich, über die streitige Tatsa­che Beweis zu er­bringen (BGE 126 I 15 E. 2a; BGE 124 I 241 E. 2, mit weiteren Hinwei­sen). Der An­spruch auf rechtliches Gehör führt indes nicht zur Unzulässigkeit antizipierter Be­weis­wür­di­gung und umfasst im Allgemeinen auch nicht das Recht, sich mündlich äussern zu kön­nen (BGE 122 II 464 E. 4a und c).

b) Gegenstück dieses aus Art. 29 Abs. 2 BV fliessenden Akteneinsichts- und Be­weis­führungsrechts ist die Aktenführungspflicht von Verwaltung und Behörden. Danach hat eine Behörde alles in den Akten festzuhalten, was zur Sache gehört. Wird der Akten­füh­rungspflicht nicht nachgelebt, so stellt dies eine Verletzung des rechtlichen Gehörs dar, welche sich in dem Sinn auswirkt, dass allfällige aus der Beweislosigkeit resultierende Nach­teile als nicht vom Privaten verschuldet gelten können und von diesem nicht zu tra­gen sind (BGE 124 V 372 E. 3b).

6.

a) Die Rekurrentin macht geltend, ihr sei vor Erlass der Verfügung vom 2. Feb­ru­ar 1999 zu Unrecht die mündliche Vertretung vor dem Steuerkommissär nicht zugestan­den wor­den. Dieser Vorwurf trifft nicht zu, ergibt sich doch weder aus Verfassung noch aus kantonalem Recht ein derartiger Anspruch (vgl. § 38 Abs. 1 ESchG, wonach die Steu­er­er­klä­rung Grundlage der Veranlagung bildet). Weshalb im vorliegenden Fall eine mündliche An­­hörung der Rekurrentin, die sich mehrmals schriftlich vernehmen liess, im Sinn der er­wähn­­ten bundesgerichtlichen Rechtsprechung (Erwägung 5a) zwingend gewe­sen sein soll­te, ist nicht ersichtlich.

b) Die Rekurrentin bringt des weiteren vor, der Steuerkommissär habe seine Unter­su­chungspflicht verletzt, indem er vor Erlass der Verfügung vom 2. Februar 1999 die an­ge­bo­tenen, gesetzlich zugelassenen Beweise nicht abgenommen habe. Umstritten war die Fest­setzung des Verkehrswerts der geschenkten Liegenschaft. Indem der Steuerkommissär im Rahmen des Schriftenwechsels aufgezeigt hat, wie sich die Bewertung der Liegenschaft zu­sammensetzt, hat er sich mit den Vorbringen der Rekurrentin auseinandergesetzt und still­schweigend zu verstehen gegeben, dass er mit deren Vorschlag nicht einverstanden sei und sich auch weitere Beweiserhebungen erübrigten. Dazu war er gemäss der erwähnten bun­desgerichtlichen Rechtsprechung (Erwägung 5a) befugt, so dass das rechtliche Gehör der Rekurrentin nicht verletzt wurde.

c) Die Rekurrentin hält dafür, die verfügende Behörde sei ihrer Begründungspflicht nicht nachgekommen. Dabei hat der Einwand, an die Begründungspflicht des Veranla­gungs­entscheids seien höhere Anforderungen zu stellen "als bei denjenigen Veranlagun­gen, die sich auf das Steuerharmonisierungsgesetz abstützten", da die Einsprache gemäss § 41 Abs. 2 ESchG - anders als etwa gemäss § 140 Abs. 1 StG - begründet sein müsse, eini­ges für sich. Allerdings werden an die in § 41 Abs. 2 ESchG statuierte Begründungs­pflicht in der Praxis keine hohen Anforderungen gestellt (RB 1986 Nr. 55). Da der Verfü­gung vom 2. Februar 1999 zudem ein Schriftenwechsel vorangegan­gen ist und Steuer­pflich­tige, Schenkender, Art und Datum der steu­erbegründenden Schen­kung und der da­raus resultierende Steuerbetrag eindeutig bezeichnet sind, genügt sie den Mindestanfor­de­run­gen an die Begründungspflicht im Sinn von § 32 Abs. 1 ESchG (vgl. Richner/Frei, Kom­mentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 32 N. 4, mit Hinweisen auf die Judikatur.)

d) Damit erweist sich die Verfügung vom 2. Februar 1999 als formell korrekt zu­stan­de gekommen.

7.

Die Rekurrentin macht geltend, "die Verletzung von tragenden Verfahrensprinzi­pien" habe "sich im Einspracheverfahren nahtlos fortgesetzt". Auf die verschiedenen Rü­gen der Gehörsverletzung im Einspracheverfahren muss allerdings aus folgenden Gründen nicht einzeln eingegangen werden:

a) Aus dem bei den Akten liegenden "Gutachten über den Verkehrswert (mutmass­li­chen Preis) der Liegenschaft Xstrasse, E (D)" ergibt sich, dass am 22. Oktober 1999 ein Augenschein der fraglichen Liegenschaft durch den von der Einsprachebehörde bezeich­neten Experten durchgeführt worden ist. Ein Protokoll dieses Au­genscheins findet sich dagegen nicht bei den Akten. Der Rekursschrift lässt sich sodann entnehmen, dass offenbar die Rekurrentin und deren Vertreter am Augenschein teilge­nom­men haben. Aus dem Schreiben des Steuerkommissärs an den Vertreter der Rekurren­tin vom 16. November 1999 wird ersichtlich, dass das Gutachten dieser offenbar zugegan­gen sein muss, und zwar mit einer Frist zur Stellungnahme. Dies wird von der Rekurrentin denn auch nicht bestrit­ten. Wann das Gutachten der Rekurrentin allerdings zugestellt wur­de und bis wann ihr Frist zur Stellungnahme gesetzt wurde, lässt sich allerdings nicht fest­stel­len, da das ent­sprechende Aktenstück fehlt und beim kantonalen Steueramt offenbar nicht mehr auffind­bar ist (act. --). Im Licht des zur Aktenführungspflicht Ausgeführten (vgl. Erwägung 5b) muss dies bedeuten, dass das Gesuch vom 10. Dezember 1999 um Er­stre­ckung der Frist zur Stellungnahme als innerhalb der ursprünglichen Frist gestellt be­trach­tet werden muss und diese nicht als einmalig oder letztmalig bezeichnet war. Auf die­ses Gesuch hat die Einsprachebehörde indes nicht reagiert, sondern am 7. Januar 2000 ih­ren Entscheid erlas­sen. Damit hat sie der Verpflichtung, über Fristerstreckungsgesuche vo­rab zu befinden (vgl. Erwägung 1c), zuwider gehandelt und es der Rekurrentin verun­mög­licht, zum Ver­kehrswertgutachten im Einspracheverfahren Stellung zu nehmen und ihr so das rechtliche Gehör verweigert. Daran ändert nichts, dass die Einsprachebehörde in ihren Ent­scheid ausführt, weshalb ihrer Ansicht nach dem Fristerstreckungsgesuch nicht habe statt­gegeben werden können. Demgemäss ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen und zur Heilung dieses Mangels in das Einspracheverfahren zurückzuweisen.

b) Unter diesen Umständen muss an sich nicht näher auf die Frage eingegangen wer­den, ob der Rekurrentin unzulässigerweise keine Photokopien der Akten zugestellt wor­den seien. Aus § 31 ESchG und bereits aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör fliesst zwar wie erwähnt (vgl. Erwägung 5a) auch der Anspruch, in alle für das Verfahren rele­vanten Akten Einsicht zu nehmen (BGE 126 I 15 E. 2a, mit Hinweisen; vgl. auch Müller, Art. 4 N. 108 ff., auch zum Folgenden). Dieser Anspruch umfasst indes nur das Recht auf Ein­blick am Sitz der Amtsstelle und nicht das Recht, die Akten in Photokopie zugestellt zu er­halten (vgl. Zweifel, Art. 114 DBG N. 15 f.). Dass der Vertreter der Rekurrentin in ande­ren Verfahren nach eigenen Angaben "vom Zürcher Steueramt problemlos Akten fotoko­piert zugestellt erhalten" hat, ändert daran nichts, weshalb sich auch die Einver­nahme des an­gebotenen Zeugen Ü. erübrigt. Unerheblich ist schliesslich, dass es dem Vertreter der Re­kurrentin, der "als Mitglied einer Geschäftsleitung eines internationalen Konzerns seinen Lebensmittelpunkt während der Woche nicht im Kanton Zürich hat", nicht möglich (gewe­sen) sei, das Dossier in der Amtsstelle einzusehen. Übernimmt der Vertreter ein Mandat wie das vorliegende, so ist es an ihm, sich so zu organisieren, dass er die für dessen Erfül­lung notwendigen Vorkehrungen zu treffen vermag.

8.

Nachdem der Rekurs aus formellen Gründen teilweise gutzuheissen und die Sa­che in das Einspracheverfahren zurückzuweisen ist, erübrigen sich Ausführungen zu den in Eventual- und Subeventualantrag aufgeworfenen materiellen Fragen.

9. ...

10. ...

11. ...

12.

a) Privaten kann gestützt auf Art. 29 Abs. 3 BV die Bezahlung von Verfahrens­ko­sten er­las­sen werden, wenn ihnen die nötigen Mittel fehlen und ihr Begehren nicht of­fen­bar aus­sichts­los erscheint (vgl. § 16 Abs. 1 VRG). Die Gewährung der unent­gelt­li­chen Pro­zessführung bzw. ‑vertretung kommt grundsätzlich nur in Betracht, wenn die ge­such­stel­lende Person ihre wirtschaftlichen Verhältnisse vorbehaltlos dartut und mit Bele­gen nach­­weist.

b) Die Rekurrentin hat ein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege stellen lassen und führt lediglich lapidar aus, sie verfüge über kein regelmässiges Einkommen mehr. Von ei­ner rückhaltlosen Offenlegung der finanziellen Lage der Pflichtigen, wie sie die verwal­tungs­gerichtliche Rechtsprechung grundsätzlich verlangt, kann somit keine Rede sein. Ab­wegig ist schliesslich das Ansinnen, eine unentgeltliche Prozessführung sei wegen Ver­let­zung des Beschleunigungsgebots zu gewähren. Dem Gesuch um unentgeltliche Rechts­pfle­ge im vorliegenden Verfahren kann mithin nicht stattgegeben werden.

c) Ebensowenig wurde die Mittellosigkeit in den vorhergehenden Verfahren darge­tan. Dass Veranlagungs- und Einsprachebehörde der Rekurrentin die unentgeltliche Rechts­pflege verweigert haben, ist darum schon aus diesem Grund richtig und kann des­we­gen keine Verletzung des rechtlichen Gehörs darstellen. Dazu kommt, dass beide Ver­fah­ren unentgeltlich waren, weshalb für eine unentgeltliche Prozessführung insoweit ohne­hin kein Raum besteht.