1. Ausgangslage ……………………………………………………………………… 2

2. Gesetzliche Grundlagen ………………………………………………………….. 2

3. Qualifizierender Forschungs- und Entwicklungsaufwand …………………….. 3

4. Qualifizierender Personalaufwand für Forschung und Entwicklung …………. 7

5. Forschungs- und Entwicklungsaufträge Dritter ………………………………… 9

6. Forschung und Entwicklung mit Auslandbezug ………………………………... 10

7. Subventionen und Fördergelder für Forschung und Entwicklung ……………. 11

8. Aktivierung von Personalaufwand und Aufträgen an Dritte für Forschung

und Entwicklung …………………………………………………………………… 11

9. Verhältnis des Zusatzabzuges für Forschung und Entwicklung zur Patentbox 11

10. Beispiel zur Berechnung des Zusatzabzuges für Forschungs- und

Entwicklungsaufwand …………………………………………………………….. 12

11. Gesamtaufwand einer Unternehmung (Begrenzung des Zusatzabzuges

für Forschung und Entwicklung) …………………………………………………. 12

12. Dokumentation des Forschungs- und Entwicklungsaufwands ……………….. 15

13. Steuerausscheidung von interkantonalen Unternehmungen …………………. 16

14. Unternehmensverluste und Verlustverrechnung ……………………………….. 16

ANHANG: Beispiele von Abgrenzungen in der Forschung und Entwicklung ……. 19

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1. Ausgangslage

Gestützt auf die am 1. Januar 2020 in Kraft getretenen Regelungen von § 36a und § 69a des Steuer- gesetzes (StG)1 können Personenunternehmen und juristische Personen einen Zusatzabzug für den inländischen Forschungs- und Entwicklungsaufwand geltend machen. Mit Ausnahme der kantonal zu regelnden Höhe eines Zusatzabzuges für Forschung und Entwicklung stellt dessen Einführung ver- bindlich harmonisiertes Recht gestützt auf Art. 25a des Steuerharmonisierungsgesetzes (StHG)2 dar. Steuerpflichtige juristische Personen mit Sitz oder tatsächlicher Verwaltung in der Schweiz sowie Be- triebsstätten ausländischer Gesellschaften in der Schweiz erhalten die Möglichkeit, für direkt oder durch Dritte im Inland erbrachte Forschung und Entwicklung einen um 50 % über den geschäftsmäs- sig begründeten Aufwand hinausgehenden zusätzlichen Abzug für Forschung und Entwicklung gel- tend zu machen. Der Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung steht allen Branchen offen.

Ein erhöhter Abzug ist zulässig auf dem direkt zurechenbaren Personalaufwand für Forschung und Entwicklung, zuzüglich eines Zuschlags von 35 % dieses Personalaufwandes für den übrigen For- schung- und Entwicklungsaufwand, höchstens aber bis zum gesamten Aufwand der juristischen Per- son sowie auf 80 % des Aufwandes für durch Dritte in Rechnung gestellte Forschung und Entwick- lung. Ist der Auftraggeber der Forschung und Entwicklung abzugsberechtigt, so steht dem Auftrag- nehmer dafür kein Abzug zu.

Der Zusatzabzug unterliegt der Entlastungbegrenzung von 70 % nach § 69b StG.

2. Gesetzliche Grundlagen

Zusätzlicher Abzug von Forschungs- und Entwicklungsaufwand § 69a StG 1 Forschungs- und Entwicklungsaufwand, welcher der steuerpflichtigen Person direkt oder durch

Dritte im Inland indirekt entstanden ist, wird auf Antrag um 50 % über den geschäftsmässig begründeten Aufwand hinaus zum Abzug zugelassen. 2 Als Forschung und Entwicklung gelten die wissenschaftliche Forschung und die wissen- schaftsbasierte Innovation gemäss Art. 2 des Bundesgesetzes über die Förderung der For- schung und der Innovation (FIFG) vom 14. Dezember 2012. 3 Ein erhöhter Abzug ist zulässig auf

1. a) dem direkt zurechenbaren Personalaufwand für Forschung und Entwicklung, zuzüglich ei-

nes Zuschlags von 35 % dieses Personalaufwands für den übrigen Forschungs- und Entwick- lungsaufwand, höchstens aber bis zum gesamten Aufwand der juristischen Person;

1. b) 80 % des Aufwands für durch Dritte in Rechnung gestellte Forschung und Entwicklung.

4 Ist der Auftraggeber der Forschung und Entwicklung abzugsberechtigt, steht dem Auftragneh-

mer dafür kein Abzug zu.

Entlastungsbegrenzung § 69b StG 1 Die gesamte steuerliche Ermässigung gemäss den §§ 68a Abs. 1 und 2 sowie 69a darf nicht

höher sein als 70 % des steuerbaren Gewinns vor Verlustverrechnung, wobei der Nettobeteili- gungsertrag gemäss den §§ 76 und 77 ausgeklammert wird, und vor Abzug der vorgenomme- nen Ermässigungen. 2 Weder aus den einzelnen Ermässigungen noch aus der gesamten steuerlichen Ermässigung

dürfen Verlustvorträge resultieren.

1 Steuergesetz des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 (SAR 651.100). 2 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (SR 642.14).

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3. Qualifizierender Forschungs- und Entwicklungsaufwand

Gemäss § 69a StG gelten als Forschung und Entwicklung die wissenschaftliche Forschung und die wissenschaftsbasierte Innovation nach Art. 2 des Forschungs- und Innovationsgesetzes (FIFG)3: Bundesgesetz über die Förderung der Forschung und der Innovation Art. 2 In diesem Gesetz bedeuten: a. wissenschaftliche Forschung (Forschung): die methodengeleitete Suche nach neuen Er- kenntnissen; sie umfasst namentlich:

1. Grundlagenforschung: Forschung, deren primäres Ziel der Erkenntnisgewinn ist,

2. anwendungsorientierte Forschung: Forschung, deren primäres Ziel Beiträge für praxisbe- zogene Problemlösungen sind; b. wissenschaftsbasierte Innovation (Innovation): die Entwicklung neuer Produkte, Verfahren, Prozesse und Dienstleistungen für Wirtschaft und Gesellschaft durch Forschung, insbesondere anwendungsorientierte Forschung, und die Verwertung ihrer Resultate.

8827.

5 Botschaft zum Bundesgesetz über die Steuervorlage 17 vom 21. März 2018 (Botschaft zur SV17), BBl 2018 2527 ff. 6 OECD, Frascati Manual Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, 2015 (Frascati-Handbuch 2015), Leitlinien für die Erhebung und Meldung von Daten über Forschung und experimentelle Entwicklung, Paris 2018, abrufbar unter https://www.oecd-ilibrary.org/science-and-technology/frascati-handbuch-2015_9789264291638-de (zuletzt besucht am 27. März 2020). 7 OECD, Oslo Manual Guidelines for Collecting and Interpreting Innovation Data, 3. Auflage, Paris 2005 (Oslo-Handbuch 2005) abrufbar unter https://ec.europa.eu/eurotat/documents/3859598/5889925/OSLO-EN.PDF/60a5a2f5-577a-4091-9e09-9fa9e741dcf1 (zuletzt besucht am

27. März 2020).

8 OECD, Oslo Manual Guidelines for Collecting and Interpreting Innovation Data, 3. Auflage, Paris 2005 (Oslo-Handbuch 2005) abrufbar unter https://ec.europa.eu/eurotat/documents/3859598/5889925/OSLO-EN.PDF/60a5a2f5-577a-4091-9e09-9fa9e741dcf1 (zuletzt besucht am

27. März 2020).

9 Vgl. hierzu auch unten, Ziffer 3.4.

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4. Qualifizierender Personalaufwand für Forschung und Entwicklung

5. Forschungs- und Entwicklungsaufträge Dritter

§ 69a Abs. 4 StG stellt sicher, dass bei Auftragsforschung der Zusatzabzug nicht doppelt (beim Auf- traggeber und beim Auftragnehmer) oder mehrfach (im Falle von weiteren Subauftragnehmern) gel- tend gemacht wird.

Ist der Auftraggeber der Forschung und Entwicklung abzugsberechtigt, so steht dem Auftragnehmer dafür kein Zusatzabzug zu. Für die beteiligten Unternehmen besteht kein Wahlrecht. Ist der Auftrag- geber in einem Kanton steuerpflichtig, der keinen Zusatzabzug vorsieht, steht der Zusatzabzug dem Auftragnehmer zu, sofern er in einem Kanton steuerpflichtig ist, der den Zusatzabzug gewährt. Ge- mäss Botschaft SV17 steht dem Auftragnehmer ebenfalls der Zusatzabzug zu, falls er in einem Kan- ton steuerpflichtig ist, der den Zusatzabzug kennt und der Auftraggeber eine nicht steuerpflichtige Forschungsinstitution, z.B. Hochschule, ist.27

Für die Kriterien von Forschung und Entwicklung gelten die Erläuterungen in den vorstehenden Zif- fern 3 und 4 sinngemäss. Ausgeschlossen vom Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung sind beispielsweise Aufwendungen für den Kauf von bereits entwickelten Produkten, Lizenzen, Know-how oder Anwendungen von Dritten sowie die Kosten für die Zertifizierung oder Bewilligung und Zulas- sung durch Behörden.

Nach § 69a Abs. 3 lit. b StG qualifizieren 80 % des Aufwandes für durch Dritte in Rechnung gestellte Forschung und Entwicklung für den Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung. Um die Eigenfor- schung nicht zu diskriminieren, nimmt der Gesetzgeber eine Gewinn- und Gemeinkostenkomponente von 20 % des vom Auftragnehmer in Rechnung gestellten Betrages vom Zusatzabzug aus. Unter be- teiligungsmässig verbundenen Unternehmen darf der in Rechnung gestellte Betrag höchstens dem Drittvergleichspreis entsprechen, damit er geschäftsmässig begründet ist.

Aufgrund der bundesrechtlichen Konzeption des Zusatzabzuges für Forschungs- und Entwicklungs- aufwendungen und den Ausführungen der Botschaft zur SV17 darf es zu keinen doppelten Zusatz- abzügen kommen. Dies betrifft auch das Verhältnis von doppelten Zusatzabzügen für den qualifizie- renden Personalaufwand für Forschung und Entwicklung im Zusammenhang mit der Auftragsforschung. Erteilt demnach ein Unternehmen eines Kantons, welcher den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vorsieht, einen Drittauftrag für Forschung und Entwicklung an ein anderes Unternehmen eines Kantons, welcher ebenfalls den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vorsieht, steht der Auftraggeberin der Auftragsforschung der Zusatzabzug zu. In der Folge muss das beauftragte Unternehmen seinen qualifizierenden Personalaufwand für Forschung und Entwicklung für den Anteil der ausgeführten Arbeiten für die Auftraggeberin entspre- chend kürzen. Dieses Vorgehen gilt auch im Konzernverhältnis.

27 Botschaft zur SV17, BBl 2018 2591.

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Illustration

Kürzung des eigenen Personalaufwandes für Forschung und Entwicklung (Berechnungsbasis für den Zusatzabzug) bei Auftragsforschung für Dritte, welche den Zusatzabzug geltend ma- chen:

Rechnungsbetrag inkl. MWST F&E-Leistungen an Auftraggeber 168.75

Berechnungsbasis für den Zusatzabzug (entspricht 135 % beim Auftragnehmer) 135

Kürzung qualifizierender Personalaufwand für Zusatzabzug F&E Auftragnehmer (100 %) 100

Eigener qualifizierender F&E-Aufwand beim Auftragnehmer 400

./. Kürzung zufolge Zusatzabzug Auftraggeber -100

300

+ Material- und Gemeinkostenzuschlag 35 % 105

Berechnungsbasis Zusatzabzug Auftragnehmer 405

Gebühren und Administrativkosten von staatlichen Abnahme- und Prüfstellen qualifizieren nicht für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand, auch nicht als Auftragsforschung Drit- ter.

6. Forschung und Entwicklung mit Auslandbezug

Für den Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung qualifiziert nur im Inland ausgeführte For- schung und Entwicklung. Dies betrifft den qualifizierenden Personalaufwand für Forschung und Ent- wicklung und die durchgeführte Auftragsforschung und -entwicklung Dritter.

Erteilen ausländische Unternehmen oder Institutionen einen Forschungs- oder Entwicklungsauftrag an ein Schweizer Unternehmen und wird die Forschung und Entwicklung in einem Kanton, welcher den Zusatzabzug gewährt, in der Schweiz ausgeführt, kann das Schweizer Unternehmen den Zu- satzabzug beanspruchen.

Erteilt ein Schweizer Unternehmen in einem Kanton, welcher den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vorsieht, einen Auftrag ins Ausland, kann das auftraggebende Schweizer Un- ternehmen keinen Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vornehmen, weil keine inländische Forschung und Entwicklung ausgeübt wird. Das kann beispielsweise auch bei einer Mut- tergesellschaft der Fall sein, wenn sie ihre Tochtergesellschaft im Ausland für Forschungs- und Ent- wicklungstätigkeiten beauftragt und sie deren Aufwendungen (z.B. nach der Kostenaufschlagsme- thode) trägt.

Wird ein Forschungs- und Entwicklungsauftrag von einem ausländischen Unternehmen mit Entsand- ten in der Schweiz ausgeführt, liegt nur dann inländische Forschung und Entwicklung vor, wenn das ausländische Unternehmen in der Schweiz steuerpflichtig ist. In diesem Fall kann das Schweizer Un- ternehmen eines Kantons, welcher den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vor- sieht, für seinen Forschungs- und Entwicklungsauftrag den Zusatzabzug für Forschungs- und Ent- wicklungsaufwand geltend machen. Das in der Schweiz steuerpflichtige ausländische Unternehmen ist nur dann selber berechtigt, den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand vorzu- nehmen, wenn die Auftraggeberin aus einem Kanton stammt, welcher keinen Zusatzabzug für For- schungs- und Entwicklungsaufwand vorsieht oder, wenn die Auftraggeberin des ausländischen Un- ternehmens eine nicht steuerpflichtige Institution ist und die Steuerpflicht des ausländischen

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Unternehmens in einem Kanton besteht, welcher den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwick- lungsaufwand vorsieht.

7. Subventionen und Fördergelder für Forschung und Entwicklung

Der steuerliche Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand ist nicht mit anderen erfolgs- wirksam verbuchten staatlichen oder freiwilligen Fördergeldern Dritter (Stiftungen, Fonds, freiwillige Geldleistungen, etc.) koordiniert. Solche Leistungen Dritter bleiben für die Qualifikation und Berech- nung des Zusatzabzuges für Forschungs- und Entwicklungsaufwand unbeachtlich.

8. Aktivierung von Personalaufwand und Aufträgen an Dritte für Forschung und Entwicklung

Sofern Eigenleistungen für Personalaufwendungen für Forschung und Entwicklung aktiviert werden, besteht nach Handbuch der Wirtschaftsprüfung die Wahl, diese in der Produktionserfolgsrechnung als Umsatz oder in der Absatzerfolgsrechnung als Minderung des Personalaufwandes darzustellen. Unbeachtlich der Aktivierung von Forschungs- und Entwicklungsaufwand nach der erwähnten Brutto- oder Nettodarstellung in der Erfolgsrechnung qualifiziert Forschung und Entwicklung für den Zusatz- abzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand im Zeitpunkt des verbuchten Personalaufwandes und nicht im Zeitpunkt der späteren Abschreibung der Aktivierung. Für aktivierte Forschung und Ent- wicklung aus Aufträgen an Dritte gilt ebenfalls, dass der Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung im Zeitpunkt der Zahlung und nicht bei der späteren Abschreibung geltend zu machen ist.

9. Verhältnis des Zusatzabzuges für Forschung und Entwicklung zur Patentbox

Mit dem Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand werden die Aufwendungen für For- schungs- und Entwicklungsaktivitäten steuerlich begünstigt. Dagegen entlastet die Patentbox ge- mäss den §§ 68a und 68b StG den Gewinn aus Patenten und vergleichbaren Rechten.

Eine Beanspruchung des Zusatzabzuges für Forschungs- und Entwicklungsaufwand nach § 68a a- bis StG schliesst eine spätere Geltendmachung der Patentbox nicht aus. In diesem Fall werden die

bereits geltend gemachten Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen einschliesslich Zusatzab- zug beim Eintritt in die Patentbox als Gewinn besteuert, wobei der Kanton Aargau eine Anrechnung an Patentbox-Gewinne anstelle der sofortigen Besteuerung vorsieht (§ 68a Abs. 3 StG).

Nach Eintritt in die Patentbox entfallen grundsätzlich weitere Zusatzabzüge für Forschungs- und Ent- wicklungsaufwand. Wird jedoch nach der Beanspruchung der Patentbox weitere zusätzliche anwen- dungsorientierte Forschung und Entwicklung für Patente und vergleichbare Rechte in der Patentbox betrieben (z.B. für eine substantielle Weiterentwicklung des Patents), so kann der Zusatzabzug für Forschung und Entwicklung gerechtfertigt sein, wenn die fünf Kriterien nach dem OECD Frascati- Handbuch 2015 für wissenschaftliche Forschung gegeben sind. Sobald aber die Ergebnisse dieser Arbeiten für ein Patent, welches bereits für die Patentbox qualifiziert, Erträge generieren, ist dieser in den vergangenen Steuerperioden bereits berücksichtigte Forschungs- und Entwicklungsaufwand ein- schliesslich Zusatzabzug gemäss § 68a Abs. 3 StG wiederum in der Patentbox anzurechnen. Grund- lagenforschung dagegen kann nur soweit für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsauf- wand qualifizieren, als sie nicht für Patente und vergleichbare Rechte im Sinne von § 68b StG betrieben wird.

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1. 1) Maximal der Gesamtaufwand der Unternehmung

1. 2) Unterliegt der kantonalen Entlastungsbegrenzung

11.1 Prozentuale Begrenzung

Der qualifizierende Personalaufwand für Forschung und Entwicklung darf zusammen mit dem Pau-

schalzuschlag von 35 % den geschäftsmässig begründeten Gesamtaufwand der Unternehmung

nicht überschreiten (§ 69a Abs 3 lit. a StG; Begrenzung I). Als Gesamtaufwand einer steuerpflichti- gen Unternehmung gilt der gesamte Aufwand gemäss der handelsrechtlich massgebenden Jahres- rechnung unter Berücksichtigung der steuerlichen Korrekturen. Wurde qualifizierender Personalauf-

im Zeitpunkt der Entstehung in der Unternehmung mitberücksichtigt werden. Die spätere Abschrei-

Zudem können bloss die Summe des qualifizierenden Personalaufwandes für Forschung und Ent-

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12. Dokumentation des Forschungs- und Entwicklungsaufwands

13. Steuerausscheidung von interkantonalen Unternehmungen

Die interkantonale Steuerausscheidung erfolgt nach dem Kreisschreiben Nr. 34 vom 15. Januar 2020 der Schweizerischen Steuerkonferenz "Interkantonale Steuerausscheidung von Gesellschaften, wel- che die in der STAF vorgesehenen Abzüge beanspruchen".

14. Unternehmensverluste und Verlustverrechnung

1. Aufgrund der Systematik der Verlustverrechnung kann die Höhe von verrechenbaren Verlusten

nicht durch Ermässigungen ausgedehnt werden. Kann ein positives Geschäftsergebnis im laufen- den Jahr vollständig mit Verlustvorträgen verrechnet werden, können keine Ermässigungen bean- sprucht werden. Der Verlustvortrag auf die neue Steuerperiode berechnet sich ohne Ermässigun- gen: Die Systematik der Verlustverrechnung sieht vor, dass die Höhe von verrechenbaren Verlusten nicht mittels Ermässigungen ausgedehnt werden kann. Kann ein positives Geschäftser- gebnis im laufenden Jahr vollständig mit Verlustvorträgen verrechnet werden, berechnet sich der Verlustvortrag auf die folgende Steuerperiode ohne Ermässigungen.

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2. Liegt ein positives Geschäftsergebnis im laufenden Jahr vor und können die Verlustvorträge das

Ergebnis nicht vollständig konsumieren, so werden die Ermässigungen für die Entlastungsbegren- zung vor Verlustverrechnung berechnet. Die anschliessende Konsumation des dadurch entstan- denen massgebenden steuerlichen Gewinns kann mit verrechenbaren Verlustvorträgen bis CHF Null erfolgen, wobei nie Verlustvorträge für eine neue Steuerperiode entstehen können.

3. Liegt im laufenden Geschäftsjahr ein Verlust vor, können keine Ermässigungen beansprucht wer- den und der Verlustvortrag wird unverändert auf die neue Steuerperiode vorgetragen.

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1. Allgemeine Begriffsbestimmungen

1. a) Forschung und Innovation nach Art. 2 des FIFG sind Vorgänge, die durch wissenschaftliche Forschung oder wissenschaftsbasierte Innovation einer zielgerichteten kreativen Tätigkeit mittels systematischer Weise nach wissenschaftlichen Methoden zum Ziel führen, den Wissensstand zu erhöhen und neue Anwendungen, Produkte, Prozesse und Grundlagen im naturwissenschaftli- chen, technischen oder sozialwissenschaftlichen Bereich zu erfinden.

2. b) Grundlagenforschung ist eine Tätigkeit mit dem Ziel, neue Erkenntnisse zu gewinnen.

3. c) Anwendungsorientierte Forschung ist eine ursprüngliche Tätigkeit mit Ausrichtung, den Wis- sen-stand im Hinblick auf ein spezielles praktisches Ziel zu erhöhen. Dabei werden verbesserte Materialien, Techniken, Vorrichtungen, Vorgänge, Produkte, Verfahren, Prozesse und Methoden oder Systeme hervorgebracht.

4. d) Forschungsprojekte sind definierte wissenschaftliche oder spezifisch praktische Ziele mit inhalt- lich und zeitlich abgrenzbaren Arbeiten im Bereich Forschung und Entwicklung (Innovation) unter Einsatz von personellen und sachlichen Ressourcen.

2. Abgrenzungen

Allgemeines

Von der qualifizierenden Forschung und Innovation ist die blosse experimentelle Entwicklung von Produktionstätigkeiten abzugrenzen. Ist beispielsweise das Produkt, das Verfahren oder der Prozess abgeschlossen und ist das weitere Ziel die Marktentwicklung oder soll durch diese Arbeiten das Pro- duktionssystem zum reibungslosen Funktionieren gebracht werden, gehören diese Tätigkeiten und Aufwendungen nicht mehr zum qualifizierenden Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsauf- wand. Für weitere Begriffsbestimmungen und Abgrenzungen ist das OECD Frascati-Handbuch 2015 heranzuziehen.

Datensammlungen und Dokumentationen fallen nicht unter Forschung und Entwicklung, ausser sie werden für ein bestimmtes Forschungs- und Entwicklungsprojekt eingesetzt.

Bei Dienstleistungsaktivitäten lassen sich die Grenzen zur Forschung und Entwicklung teilweise nur schwer definieren. Hauptgründe sind die Schwierigkeiten, Projekte zu identifizieren, die ein For- schungs- und Entwicklungs-Element beinhalten, das dienstleistungsspezifisch und nicht in eine Ware oder ein auf Wissenserfassung basierendes Produkt eingebettet ist. Ferner ist die Abgrenzung zwi- schen Forschung und Entwicklung zu anderen Innovationstätigkeiten nicht immer klar.

Bei Forschung und Entwicklung im Dienstleistungssektor handelt es sich gemäss Definition um Pro- jekte, die zu neuen Kenntnissen oder zum Einsatz von Wissen führen, um neue Anwendungen zu konzipieren. Dabei betrifft Forschung und Entwicklung verschiedene Bereiche: Technologie, Sozial- wissenschaften, Geisteswissenschaften und Kunst, einschliesslich der Analyse von Verhaltenswei- sen und Organisationen.

Beispielhaft können im Dienstleistungssektor für Forschung und Entwicklung qualifizieren:

• Mathematische Forschung in Verbindung mit Finanzrisikoanalysen;

• Entwicklung von Techniken zur Untersuchung von Verbraucherverhalten für die Konzipierung neuer Arten von Konten und Bankdienstleistungen;

• Forschung zur Identifizierung neuer Risiken oder neuer Risikomerkmale, die bei Versicherungs- verträgen zu berücksichtigen sind;

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• Forschung zu sozialen Phänomenen, die Einfluss auf neue Versicherungsarten haben (Gesund- heit, Rente usw.), wie zum Beispiel der Versicherungsschutz von Nichtrauchern;

• Analyse der Effekte wirtschaftlicher und sozialer Veränderungen auf Konsum- und Freizeitaktivitä- ten;

• Entwicklung neuer Erhebungsmethoden und -instrumente;

• Entwicklung von Sendungsverfolgungsverfahren (Logistik);

• Forschung zu neuen Reise- und Urlaubskonzepten.

Erfolglose Forschung und Entwicklung qualifiziert grundsätzlich auch für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand.

Industrie-Designs, d.h. das industrielle Entwickeln und Entwerfen wie beispielsweise technische Zeichnungen und Modelle für die Definition und Konzeption von Prozessen (Prozessabläufen) und technischen Spezifikationen, die für die Konzeption, Entwicklung und Herstellung von neuen Produk- ten und Prozessen notwendig sind, qualifizieren für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwick- lungsaufwand.

Für die Fertigungsüberleitung zur Produktion und das Scaling up von Produktion oder von Prozes- sen qualifizieren Forschungs- und Entwicklungskosten nur, wenn sie Teil eines Forschungsprojektes oder Auftrags sind.

Industrielles Engineering (technische Arbeiten zur Ingangsetzung von Produktionsprozessen) und das Umrüsten von Anlagen und die Erstausrüstung von Maschinen und Anlagen für die Serien- produktion gehören zum Produktionsprozess und qualifizieren nicht zum Zusatzabzug für For- schungs- und Entwicklungsaufwand.

Machbarkeitsstudien zur Untersuchung von Vorschlägen über technische Projekte mit Hilfe be- kannter Verfahren, um zusätzliche Informationen zu gewinnen, bevor über die Durchführung dieser Projekte entschieden wird, gehört nicht zur Forschung und Entwicklung.

Produkt- und Prozess(ablauf)entwicklungen qualifizieren nach der Einführung nur für den Zu- satzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand, wenn wieder eine neue Forschung und Ent- wicklungsarbeit vorgenommen wird. Das gilt auch für technische Verbesserungen wie das Scaling up.

Lizenzarbeiten, die aus administrativen und juristischen Tätigkeiten resultieren und im Zusammen- hang mit Lizenzen stehen, fallen einzig dann unter Forschung und Entwicklung, wenn sie in unmittel- barem Zusammenhang mit konkreten Forschungs- und Entwicklungsprojekten stehen und sie für ei- gene Zwecke bestimmt sind.

Marktforschung fällt nicht unter Forschung und Entwicklung. Einzig, wenn grundlegend neue Me- thoden zur Gewinnung von Informationen systematisch erprobt oder neue Stichproben-, Erhebungs- oder Auswertungsverfahren entwickelt und getestet werden, qualifizieren diese für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand.

Nachbetreuung und Fehlerbehebung (trouble shooting) im Sinn von Störungssuche und Fehler- behebung sind ab Stadium der Versuchsproduktion der Vertriebstätigkeit zuzuordnen und qualifizie- ren generell nicht für Forschung und Entwicklung.

Patentarbeiten, die aus administrativen und juristischen Tätigkeiten und im Zusammenhang mit Pa- tenten stehen, fallen einzig dann unter Forschung und Entwicklung, wenn sie in unmittelbarem Zu- sammenhang mit konkreten Forschungs- und Entwicklungsprojekten stehen und sie für eigene Zwe- cke bestimmt sind.

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Der Bau und Betrieb von Pilotanlagen dient dem Hauptzweck, weitere Erfahrungen, technisches Wissen und Informationen zu sammeln, die insbesondere die Grundlage für weitere Produktbe- schreibungen und -spezifikationen sind. Pilotanlagen gelten als Forschung und Entwicklung, solange dem Hauptzweck der Forschung und Entwicklung nachgelebt wird. Nach Abschluss der Experimen- tierphase gilt die Pilotanlage als auf normalen kommerziellen Betrieb umgestellt und weitere Aktivitä- ten stellen keine Forschung und Entwicklung mehr dar, selbst wenn die Einrichtung weiterhin als Pi- lotanlage bezeichnet wird.

Bei der Produktentwicklung stellen Ideen und Konzepte bis zur Vermarktung von Waren und Dienstleistungen keine Forschung und Entwicklung dar. Forschung und Entwicklung kann höchstens eine spezifisch qualifizierende Etappe in der gesamten Produktentwicklung darstellen.

Ein Prototyp (Konstruktion, Errichtung und Erprobung) ist ein Modell, das alle technischen Eigen- schaften und Ausführungen eines neuen Produkts aufweist. Die Konstruktion, Errichtung und Erpro- bung eines Prototyps fällt unter Forschung und Entwicklung, jedoch nur so lange, bis der beabsich- tigte Entwicklungsendstand (Produktionsreife) erreicht ist.

Routine-Tests anlässlich von Qualitäts- und Produktionskontrollen im Rahmen des Produktionsvor- ganges fallen nicht unter Forschung und Entwicklung, auch wenn sie von im Rahmen von Forschung und Entwicklung eingesetztem Personal durchgeführt werden. Vorbehalten bleiben Qualitätskontrol- len im Rahmen eines konkreten Forschungs- und Entwicklungsprojektes.

Standardisierungsarbeiten sind keine Forschung und Entwicklung. Dies gilt nicht in Fällen, in de- nen eine Forschungstätigkeit unter Einsatz wissenschaftlicher Methoden zum Zwecke der Standardi- sierung erfolgt ist.

Software

Nach Botschaft zur SV171 mit Ausführungen zur Patentbox kann Software als eigenständige Ent- wicklung in der Schweiz nicht patentiert werden. Software kann nur im Sinn der computerimplemen- tierten Erfindung als Bestandteil einer Sache gemeinsam mit der Erfindung als Patent qualifizieren. Software kann in der Schweiz, wenn sie die nötigen Anforderungen erfüllt, automatisch Urheber- rechtsschutz geniessen. Da zwar Software im Ausland patentiert werden kann, aber der Zusatzab- zug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand einzig inländische Forschung und Entwicklung för- dert, qualifiziert ein ausländisches Software-Patent nie für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand. Nicht patentgeschützte Erfindungen von KMU qualifizieren zwar nicht für die Patentbox, jedoch für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand und zwar wie folgt:

Software qualifiziert für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand, wenn sie ein wesentlicher Teil eines Projektes oder Endproduktes ist und sie zu Problemlösungen beiträgt, die einen wissenschaftlichen und/oder technologischen Fortschritt in der Software- Entwicklung darstellen, wie beispielsweise computerimplementierte Erfindungen (Anwendun- gen in den Geräten, künstliche Intelligenz, neue Betriebssysteme und Sprachen, neue origi- näre Verschlüsselungs- oder Sicherheitstechniken). Das Ziel des Projekts muss in der Klärung und Beseitigung einer wissenschaftlichen und/oder technologischen Unsicherheit bestehen. Dieses Ziel muss auf systematischer wissenschaftlicher Basis verfolgt werden.

Dagegen stellt die Nutzung eines Programmes oder einer Software für neue Anwendungen oder für neue Verwendungszwecke keine Forschung und Entwicklung dar. Ebenso die routi- nemässige Bearbeitung oder Veränderung von Software (Software-Aktivitäten mit Standard- und Individualsoftware aller Art, die frei verfügbar sind). Das schliesst auch die Behebung tech- nischer Probleme und (Hard-) und Software-Wartungen mit ein.

1 Botschaft zum Bundesgesetz über die Steuervorlage 17 vom 21. März 2018 (Botschaft zur SV17), BBl 2018 2558 ff.

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Weitere Beispiele von Software-Aktivitäten ohne Qualifikation für Forschung und Entwicklung:

• Entwicklung von (standardisierter) Anwendersoftware und Informationssystemen für Unterneh- men unter Einsatz bekannter Methoden und existierender Softwaretools;

• Support von bereits existierenden Systemen;

• Anpassung von existierender Software;

• Konvertierung und/oder Übersetzung von Computersprachen;

• Bereinigen von Programmfehlern;

• Vorbereitung von Nutzerhandbüchern und Dokumentationen;

• Hinzufügen von nutzerspezifischen Funktionen in existierende Anwenderprogramme (inkl. Basis- funktionen bei der Dateneingabe);

• Entwicklung von Websites oder Softwareprogrammen mit vorhandenen Instrumenten;

• Einsatz von Standardmethoden der Verschlüsselung, Sicherheitskontrolle und Überprüfung der Datenintegrität;

• Anpassung eines Produkts für bestimmte Verwendungszwecke.

Folgende Software-Entwicklungen sind der Forschung und Entwicklung zuzuordnen:

• Entwicklung neuer Lehrsätze oder Algorithmen auf dem Gebiet der theoretischen Computerwis- senschaften;

• Entwicklung von neuen Betriebssystemen, Programmiersprachen, Datenverwaltungssystemen, Kommunikationssoftware, Zugangstechniken und Werkzeugen zur Software-Entwicklung (soft- ware development tools, embedded systems, ergonomische interfaces);

• Entwicklung neuer Internet-Technologien;

• Forschung zu Methoden der Entwicklung, der Anwendung, des Schutzes und der Speicherung (Aufbewahrung) von Software;

• Software-Entwicklungen, die neue allgemeine Fortschritte auf dem Gebiet der Erfassung, Übertra- gung, Speicherung, Abrufbarkeit, Verarbeitung, Integration und Darstellung sowie des Schutzes von Daten bewirken;

• Entwicklung, die darauf ausgerichtet ist, technologische Wissenslücken bei der Erarbeitung von Softwareprogrammen oder -systemen zu schliessen;

• Forschung und Entwicklung zu neuen Software-Tools oder neuen Software-Technologien in spe- zialisierten Einsatzbereichen (Bildbearbeitung, Präsentation geographischer und anderer Daten, Zeichenerkennung, künstliche Intelligenz, Visualisierung, Integration von Telemetrie- und Senso- rikdaten und Aggregation oder Disaggregation zur Weiterverarbeitung und zur Simulation).

Die Versuchsproduktion durch Probefertigung oder Probebetrieb ist die Startphase der Serienpro- duktion und kann Produkt- und Verfahrensmodifikationen, Umschulungen des Personals auf neue Techniken und deren Einweisung in den Betrieb neuer Maschinen einschliessen. Das Endprodukt dieses Vorganges muss wirtschaftlich verwertbar sein. Die Versuchsproduktion ist nicht der For- schung und Entwicklung zugeordnet.

Aufwendungen für den Zugang zu wissenschaftlich-technischen Erkenntnissen berechtigen nur dann für den Zusatzabzug für Forschungs- und Entwicklungsaufwand, wenn sie unmittelbar einem oder mehreren konkreten Forschungszielen zuzuordnen sind und nachhaltig der Forschung und Ent- wicklung dienen.

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