Message concernant l’approbation d’une convention contre les doubles impositions entre la Suisse et la Jordanie

1 Présentation de la convention

2 Procédure de consultation

La CDI-JO est sujette au référendum, conformément à l’art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, de la Constitution (Cst.)⁵. En vertu de l’art. 3, al. 1, let. c, de la loi du 18 mars 2005 sur la consultation (LCo)⁶, elle devait en principe faire l’objet d’une consultation. Cependant, selon l’art. 3a, al. 1, let. b, LCo, il est possible d’y renoncer lorsqu’aucune information nouvelle n’est à attendre du fait que les positions des milieux intéressés sont connues.

La CDI-JO a fait l’objet une procédure d’orientation en juin/juillet 2023. Dans ce cadre, elle a été adressée aux cantons et aux milieux intéressés à la conclusion des conventions contre les doubles impositions avec une note explicative, pour prise de position. Elle a reçu un accueil favorable des cantons et – avec une exception – des associations intéressées consultées. Par conséquent, les positions des milieux intéressés sont connues et documentées. En vertu de l’art. 3a, al. 1, let. b, LCo, il a donc été possible de renoncer à une procédure de consultation.

3 Commentaires des dispositions de la convention

Les commentaires suivants se limitent aux principales différences par rapport au Modèle de convention de l’OCDE et à la politique conventionnelle suisse en la matière.

Titre et préambule

Conformément à la norme minimale décrite dans l’action 6 du projet BEPS, il est précisé, dans le titre et dans le préambule, que la CDI-JO vise également à prévenir la fraude et l’évasion fiscales.

Cette disposition établit clairement que la Suisse et la Jordanie n’ont pas l’intention, en concluant la CDI-JO, de créer des possibilités de non-imposition ou d’imposition réduite par la fraude ou l’évasion fiscale. Il est ainsi tenu compte du fait qu’il existe des situations de double non-imposition voulues, par exemple des distributions de dividendes à des sociétés du même groupe. En pareil cas, la double non-imposition permet d’éviter des charges économiques multiples indésirables.

Cette disposition figure dans le Modèle de convention de l’OCDE de 2017. Il est nécessaire de l’inscrire dans la CDI-JO pour respecter la norme minimale fixée par l’action 6 du projet BEPS.

Art. 1 Personnes visées

Le par. 2 contient une disposition concernant les entités transparentes sur le plan fiscal proposée dans l’action 2 du projet BEPS, qui a été insérée dans le Modèle de convention de l’OCDE et se fonde sur le concept prévu dans le rapport de l’OCDE sur les sociétés de personnes⁷.

La 1^re phrase du par. 2 règle l’octroi des avantages de la CDI-JO lorsqu’un revenu est payé à une entité considérée comme transparente par l’un des États contractants ou par les deux. Elle accorde le bénéfice de la CDI-JO, pour autant que ce revenu soit traité, dans un État contractant, comme un revenu d’un résident de cet État aux fins d’imposition. Si tel n’est pas le cas, les avantages prévus par la CDI-JO ne seront pas applicables. Selon cette clause, la CDI-JO sera par exemple applicable à un intérêt versé par une entreprise en Jordanie à une société en commandite en Suisse, pour autant que les associés de cette dernière soient fiscalement résidents de Suisse. À défaut d’une telle règle, certaines situations de double non-imposition pourraient survenir.

La 2^e phrase du par. 2 préserve le droit de l’État de résidence d’une telle entité, ou des membres ou des associés d’une telle entité, d’imposer les revenus qu’il attribue à cette entité ou à ces membres ou associés, indépendamment de l’attribution faite par l’autre État contractant. Cette clause préserve par exemple le droit d’imposition de la Suisse, si une personne qui est un résident de Suisse participe à un trust étranger, pour autant que la Suisse considère ce trust comme transparent et qu’il n’y ait pas d’établissement stable à l’étranger.

Selon la conception suisse, par analogie avec ce qui est prévu par le droit interne, les sujets de droit des placements collectifs de capitaux sont en principe considérés comme transparents. Par conséquent, le droit aux avantages conventionnels se détermine selon la qualité des investisseurs. Certains États considèrent cependant que de tels sujets de droit sont des sujets fiscaux autonomes auxquels il convient d’attribuer les revenus du placement collectif de capitaux. Si la Jordanie suivait cette approche, la Suisse devrait l’accepter en vertu du par. 2 et accorder entièrement les avantages de la CDI-JO sans prendre les investisseurs en considération, pour autant que le sujet de droit satisfasse par ailleurs aux autres conditions pour bénéficier des avantages conventionnels. Cela entraînerait, d’une part, un traitement fiscal différent des placements collectifs de capitaux par les deux États et, d’autre part, la possibilité pour des investisseurs ne pouvant pas bénéficier eux-mêmes d’une convention contre les doubles impositions conclue par la Suisse, d’investir dans un placement collectif jordanois et de se voir appliquer les avantages de la CDI-JO.

Le par. 1 du protocole à la CDI-JO précise donc que les placements collectifs de capitaux constitués dans l’un des États contractants ont droit aux avantages conventionnels comme des personnes physiques dans la mesure où les porteurs de parts sont des résidents de ce même État (let. a). En Suisse, sont concernés les fonds de placement contractuels et les sociétés d’investissement à capital variable (let. b). Une société en commandite de placements collectifs n’est pas considérée comme un résident de Suisse aux fins de la CDI-JO, mais est habilitée à faire valoir les avantages conventionnels pour le compte des associés résidents de Suisse (let. c).

Art. 2 Impôts visés

Comme la Jordanie ne prélève pas d’impôt sur la fortune, la CDI-JO ne couvre que les impôts sur le revenu. En d’autres termes, la Suisse peut prélever ses impôts sur la fortune et le capital selon son droit interne.

Art. 3 Définitions générales

La définition de «trafic international» correspond à celle du Modèle de convention de l’OCDE de 2017. Ce libellé remanié permet de couvrir certaines situations triangulaires et d’éviter de multiples impositions.

Le par. 2 énonce une règle générale d’interprétation des termes utilisés dans la CDI‑JO sans y être définis. A l’instar de ce que prévoit le Modèle de convention de l’OCDE de 2017, il contient non seulement un renvoi au droit interne d’un État contractant mais aussi la faculté pour les autorités compétentes de convenir d’une définition dans le cadre de la procédure amiable au sens de l’art. 24. Cela permet d’assurer une application coordonnée de la CDI-JO afin d’éviter des cas de double imposition.

Art. 4 Résident

La disposition établit que, lorsqu’une personne autre qu’une personne physique est un résident des deux États, les États contractants règlent la question par une procédure amiable en déterminant le siège de la direction effective selon la politique habituelle de la Suisse dans ce domaine.

Art. 5 Établissement stable

La liste d’exemples d’établissements stables comprend les activités de l’extraction de ressources naturelles mais aussi les activités de recherches de sites (exploration, par. 2, let. f). Étant donné que les entreprises d’exploration sont importantes en Jordanie, il était impératif pour la partie jordanienne d’inclure cette activité dans le catalogue. Selon les explications reçues, les explorations sont conduites sur la base d’autorisations par l’État jordanien pendant une durée substantielle (plus de 6 mois) sur les sites de recherches définit dans l’autorisation. L’existence d’un établissement stable au sens du commentaire de l’OCDE serait donc probable dans les circonstances décrites.

La CDI-JO prévoit une période de 9 mois dans le cas des chantiers et des activités de surveillance y relatives (par. 3, let. a) et une période de 183 jours durant toute période de 12 mois commençant ou se terminant pendant l’année fiscale considérée pour les services rendus localement (par. 3, let. b) pour que ces activités soient considérées comme un établissement stable. Toutefois, le montage de machines ou d’équipements produits par cette entreprise ne constitue pas un établissement stable (par. 4, let. e).

Ces résultats correspondent aux solutions convenues par la Suisse avec d’autres pays comparables à la Jordanie.

Art. 7 et 9 Bénéfices des entreprises et entreprises associées

L’imposition des bénéfices des entreprises est régie par l’art. 7 du Modèle de convention de l’OCDE de 2008, la Jordanie n’étant pas prête à convenir de l’art. 7 du Modèle actuel.

D’autres parts, ces deux dispositions prévoient un délai pour rectifier les bénéfices des établissements stables et des entreprises associées dans la CDI-JO (art. 7, par. 7, et 9, par. 3). Les autorités fiscales de la Suisse et de la Jordanie ne pourront rectifier les bénéfices que pendant une période de 5 ans suivant la fin de la période fiscale concernée. Si un moyen de recours est introduit contre une rectification des bénéfices et que cela entraîne des retards, cela n’affecte pas le calcul du respect du délai. En cas de fraude ou d’omission volontaire, les États contractants pourront procéder à la rectification des bénéfices, même après l’expiration de ce délai. Dans ce cas, ce sont les délais prévus par le droit interne qui s’appliquent.

Cette disposition est inscrite dans la CDI‑JO en raison de l’élément 3.3 du standard minimal relatif à l’action 14 du plan d’action BEPS. Selon cet élément, les États contractants devraient inscrire dans leurs CDI la 2^e phrase de l’art. 25, par. 2, du Modèle de convention de l’OCDE. Cette disposition prévoit que les accords amiables sont appliqués quels que soient les délais prévus par le droit interne des États contractants. En principe, la Suisse n’inscrit pas la 2^e phrase de l’art. 25, par. 2, du Modèle de convention de l’OCDE dans ses CDI. Par conséquent, elle a dû, pour respecter le standard minimal, être prête à adopter, dans le cadre des négociations, des dispositions limitant le délai de rectification des bénéfices des entreprises associées et établissements stables.

Art. 8 Navigation maritime et aérienne internationale

La disposition correspond largement au Modèle de convention OCDE de 2014. Par ailleurs, comme dans d’autres conventions suisses contre les doubles impositions (par ex. avec le Canada, le Chili et l’Ukraine), l’art. 8, par. 4, reprend les principes du commentaire du Modèle de convention de l’OCDE relatifs à l’exploitation de navires et aéronefs, selon lesquels l’exploitation comprend la location coque nue de navires et aéronefs ou de conteneurs et de leur équipement pour autant que ces activités soient accessoires à l’exploitation de navires ou d’aéronefs en trafic international.

Art. 10 à 12 Dividendes, intérêts et redevances

La CDI-JO prévoit un taux d’impôt résiduel général sur les dividendes de 15 % et un taux d’impôt résiduel de 5 % si le bénéficiaire effectif est une société qui détient directement au moins 15 % du capital de la société qui paie les dividendes pendant une année. Une exemption dans l’État de la source est prévue pour les dividendes versés à la banque centrale, à une institution de prévoyance ou à l’autre État contractant.

La CDI-JO prévoit un taux résiduel de 5 % pour les intérêts. En outre, une exemption dans l’État de la source est prévue pour les intérêts versés à la banque centrale, à une institution de prévoyance ou à l’autre État contractant.

Le taux résiduel finalement retenu pour les redevances est de 5 %. La définition des redevances suit le Modèle de convention de l’ONU. Toutefois, le protocole à la CDI‑JO (par. 4) précise que la définition ne couvre pas la location et le leasing d’équipement industriel, commercial ou scientifique, dont le revenu est donc couvert par l’art. 7 de la convention.

Art. 13 Gains en capital

Cet article suit les principes de la pratique conventionnelle suisse. Son par. 4 prévoit, à l’instar d’autres conventions suisses contre les doubles impositions, que les gains provenant de l’aliénation d’actions d’une société dont la fortune est, directement ou indirectement, composée pour plus de 50 % de biens immobiliers situés dans un État contractant, sont imposables dans cet État. Toutefois, cette règle ne s’applique pas aux sociétés dont les actions sont cotées en bourse ou qui utilisent leurs biens immobiliers pour leur activité commerciale.

Art. 14 Professions indépendantes

Une clause spécifique concernant les revenus d’activités indépendantes des personnes physiques est prévue. Le libellé suit celui du Modèle de convention de l’ONU: l’État de source a donc un droit d’imposition, lorsqu’il y a une base fixe dans cet État ou que la personne y séjourne plus de 183 jours dans une période de 12 mois.

Art. 18 et 19 Pensions, rentes et fonctions publiques

Selon la CDI-JO, toutes les pensions sont imposées dans l’État de la source, qu’elles soient versées pour une activité antérieure exercée auprès d’un employeur privé ou public.

Art. 22 Élimination des doubles impositions

La Jordanie élimine la double imposition par la méthode de l’imputation, assortie de la méthode de l’exemption. La Suisse pratique sa méthode habituelle de l’exemption sous réserve de progressivité. Conformément à sa politique, la Suisse conserve toutefois la possibilité d’imposer les gains en capital provenant de la vente d’actions de sociétés immobilières si ces gains n’ont pas été effectivement imposés en Jordanie. Une disposition spécifique permet au surplus à la Suisse de ne pas exempter un revenu que la Jordanie exempterait, en cas de conflit de qualification, afin d’éviter des doubles non-impositions (par. 2, let. c).

Par ailleurs, l’imputation est prévue pour les dividendes, intérêts et redevances (par. 2, let. b). Le libellé de cette disposition est nouveau. Le texte habituellement convenu auparavant par la Suisse prévoyait trois options: une imputation de l’impôt étranger non récupérable, une réduction forfaitaire de l’impôt suisse ou une exemption partielle des revenus concernés en Suisse. À la suite de l’entrée en vigueur, le 1^er janvier 2020, de la révision de l’ordonnance du 22 août 1967 relative à l’imputation d’impôts étrangers prélevés à la source⁸, qui a supprimé le caractère forfaitaire de l’imputation d’impôts, le texte de la disposition conventionnelle a été modernisé et simplifié. Comme auparavant, la Suisse n’est pas obligée d’accorder une imputation qui excède la fraction de l’impôt suisse, calculé avant l’imputation, qui correspondant aux éléments de revenu imposables dans l’autre État contractant conformément à la convention applicable.

La disposition contient également une clause dite de substitution qui permet à la Suisse de prélever un impôt complémentaire (top-up tax) auprès d’un résident de Suisse au titre d’un établissement stable en Jordanie, en application des dispositions suisses relatives à l’imposition minimale des grands groupes d’entreprises prises sur le fondement des règles globales anti-érosion de la base d’imposition du Cadre inclusif de l’OCDE et du G20 (pilier deux). Cette clause permet à la Suisse de garantir une imposition minimale conforme aux règles mentionnées et d’exclure ainsi les mesures prises par d’autres États.

Art. 23 Non-discrimination

Par analogie avec l’échange de renseignements, la clause ne s’applique qu’aux impôts couverts par la CDI-JO.

Art. 24 Procédure amiable

Les dispositions régissant la procédure amiable prévoient une clause d’arbitrage selon laquelle les litiges pour lesquels aucun accord n’est trouvé dans un délai de 3 ans doivent être soumis à une instance d’arbitrage, si le contribuable concerné en fait la demande. La sentence arbitrale lie les États contractants, à moins qu’une des personnes directement concernées ne la rejette ou que les autorités compétentes et les personnes directement concernées ne conviennent d’une autre solution dans les 6 mois.

Art. 25 Échange de renseignements

La CDI-JO contient une disposition concernant l’échange de renseignements conforme à la norme internationale. Les indications ci-après concernent uniquement certains points de l’art. 25 CDI-JO et les dispositions pertinentes du protocole (ch. 6 du protocole à la CDI-JO).

Le champ d’application de l’échange de renseignements est limité aux impôts visés par la CDI-JO.

Les dispositions de l’art. 25 sont précisées dans le protocole à la CDI-JO (ch. 6). Celui-ci règle ainsi en détail les exigences auxquelles une demande de renseignements doit répondre (let. b). Il faut notamment identifier la personne concernée (ce renseignement peut découler de tout élément qui permet une identification) et donner, pour autant qu’ils soient connus, le nom et l’adresse de la personne (par ex. une banque) que l’État requérant présume être en possession des renseignements demandés. Le protocole à la CDI-JO précise également que ces conditions ne doivent pas être interprétées de manière formaliste (let. c).

D’après la norme internationale en la matière, l’échange de renseignements est limité à des demandes concrètes. Selon la norme révisée de l’OCDE, font également partie de ces demandes les requêtes qui visent un groupe de contribuables définis précisément, dont on peut supposer qu’ils n’ont pas satisfait à leurs obligations fiscales dans l’État requérant. La CDI-JO permet de donner suite à ces demandes. L’identification peut se faire par le nom et l’adresse de la personne concernée, mais aussi par d’autres moyens comme par exemple la description d’un comportement. Cette interprétation est basée sur la clause d’interprétation (let. c en relation avec la let. b), qui oblige les États contractants à interpréter les exigences d’une demande de manière à permettre un échange de renseignements qui soit aussi étendu que possible, sans pour autant autoriser la pêche aux renseignements. Les conditions procédurales pour répondre en Suisse aux demandes groupées sont réglées dans la loi du 28 septembre 2012 sur l’assistance administrative fiscale⁹.

L’art. 25 CDI-JO ne prévoit pas l’échange de renseignements spontané ou automatique.

Art. 27 Droit aux avantages

Cette disposition prévoit une clause anti-abus fondées sur les buts principaux d’un montage ou d’une transaction. Selon cette clause, un avantage fondé sur la CDI-JO n’est pas accordé si l’obtention de cet avantage était l’un des buts principaux d’un montage ou d’une transaction, à moins qu’il soit établi que l’octroi de cet avantage est conforme à l’objet et au but des dispositions pertinentes de la CDI‑JO.

Cette clause anti-abus figure dans le Modèle de convention de l’OCDE (art. 29, par. 9) et est nécessaire pour respecter la norme minimale en la matière.

Art. 28 Entrée en vigueur

La CDI-JO entrera en vigueur à la date de la réception de la seconde notification écrite transmise par la voie diplomatique confirmant l’achèvement des procédures internes requises en vue de son entrée en vigueur. Ses dispositions seront applicables aux périodes fiscales commençant le 1^er janvier, ou après cette date, suivant l’entrée en vigueur. Il en ira de même des dispositions sur l’échange de renseignements, qui s’appliqueront aux renseignements concernant les années fiscales qui commencent le 1^er janvier de l’année civile suivant l’entrée en vigueur de la CDI-JO ou après cette date.

4 Conséquences financières

Dans toute convention contre les doubles impositions, les deux États contractants renoncent à certaines recettes fiscales. Au vu des échanges commerciaux bilatéraux restreints, les conséquences financières devraient rester modestes. La CDI-JO réduit notamment le taux résiduel de l’impôt à la source sur les dividendes à 15 % (5 % pour les sociétés détenant au moins 15 % du capital de la société qui les paie, 0 % pour les institutions de prévoyance et les banques centrales) et à 5 % pour les intérêts. Globalement, ces mesures renforcent les conditions-cadres fiscales et exercent par conséquent un effet positif sur l’économie suisse. La CDI-JO peut être mise en œuvre dans le cadre des ressources en personnel existantes.

5 Aspects juridiques

La CDI-JO se fonde sur l’art. 54, al. 1, Cst., qui attribue à la Confédération la compétence en matière d’affaires étrangères. L’art. 184, al. 2, Cst. confère au Conseil fédéral la compétence de signer des traités internationaux et de les ratifier. En vertu de lʼart. 166, al. 2, Cst., il appartient à lʼAssemblée fédérale d’approuver les traités internationaux, à l’exception de ceux dont la conclusion relève de la seule compétence du Conseil fédéral en vertu d’une loi ou d’un traité international (voir également l’art. 7a, al. 1, de la loi du 21 mars 1997 sur l’organisation du gouvernement et de l’administration¹⁰). Dans le cas d’espèce, il n’existe pas de loi ou de traité qui délègue au Conseil fédéral la compétence de conclure un traité tel que la CDI-JO. Le Parlement est donc compétent pour approuver cette dernière.

L’art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst. dispose qu’un traité international est sujet au référendum notamment s’il contient des dispositions importantes fixant des règles de droit. Selon l’art. 22, al. 4, de la loi du 13 décembre 2002 sur le Parlement (LParl)¹¹, sont réputées fixer des règles de droit les dispositions générales et abstraites d’application directe qui créent des obligations, confèrent des droits ou attribuent des compétences.

La CDI-JO contient des dispositions qui créent des obligations pour les autorités suisses, en particulier dans le domaine de l’assistance administrative, et qui confèrent des droits aux contribuables (personnes physiques ou morales). Elle contient donc des dispositions importantes fixant des règles de droit au sens des art. 22, al. 4, LParl et 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst. L’arrêté fédéral portant approbation de la CDI-JO est par conséquent sujet au référendum au sens de l’art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst.

L’Assemblée fédérale approuve les traités internationaux sujets à référendum sous la forme d’un arrêté fédéral simple (art. 24, al. 3, LParl).