510 21 70

1.

Das Steuergericht ist gemäss § 19 Abs. 2 des Gesetzes vom 7. Januar 1980 über die Erbschafts- und Schenkungssteuer (ESchStG; SGS 334) i.V.m. § 124 Abs. 1 des Gesetzes vom 7. Februar 1974 über die Staats- und Gemeindesteuern zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zuständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 10'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, von der Fünferkammer des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weitere Ausführungen darauf einzutreten.

2.

Streitig und zu prüfen ist, ob der steuerbare Nachlass aufgrund der Bewertung der Zwischenabrechnung der B. AG um Fr. 433'679.-- zu reduzieren und die der Rekurrentin in Rechnung gestellte Erbschaftssteuer entsprechend zu korrigieren ist.

2.1. Erbschaftssteuern sind einmalige Steuern, deren Erhebung auf einen bestimmten Zeitpunkt hin erfolgt. Gemäss § 15 ESchStG werden im Kanton Basel-Landschaft steuerbare Zuwendungen grundsätzlich zum Verkehrswert im Zeitpunkt des Vermögensübergangs bewertet. Das steuerbare Vermögen geht bei einem Todesfall eo ipso durch den Tod des Erblassers von Gesetzes wegen auf die Erben über (Universalsukzession). Gemäss Art. 537 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210) eröffnet der Todesfall den Erbgang. Die Bewertung des steuerbaren Vermögens erfolgt auf diesen Stichtag hin (vgl. OEHRLI/ATTINGER in: Zweifel/Beusch/ Hunziker [Hrsg.], Kommentar zum Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, Basel 2020, § 20 N 1 f.; vgl. RAMSEIER, Die basellandschaftliche Erbschafts- und Schenkungssteuer, G. 1989, S. 122 f.). Grundsätzlich sind Wertveränderungen, die nach der Eröffnung des Erbgangs eintreten, für die Erbschaftssteuer irrelevant (OEHRLI/ATTINGER, a.a.O., § 20 N 3.). Bei Forderungen auf feste Summen rechtfertigt es sich, primär den Nominalwert als Verkehrswert zu berücksichtigen (Urteil des Bundesgerichts 2C_565/2007 vom 15. Januar 2008, E. 4.2; OEHRLI/ATTINGER, a.a.O., § 21 N 1).

Eine Forderung, die weder verpfändet noch abgetreten werden kann, ist jedoch nicht verkehrsgängig. Solche Forderungen zum Nennwert zu bewerten, würde zu einer Relativierung oder gar zu einer Nichtanwendung des Verkehrswertprinzips führen. Dem Einzelfall würde keine Rechnung getragen. Einige Kantone schreiben die Berücksichtigung der Verlustwahrscheinlichkeit sogar ausdrücklich im Gesetz vor (OEHRLI/ATTINGER, a.a.O. § 20 N 1 ff., m.w.H.). Indes erscheint es unabhängig einer solchen expliziten gesetzlichen Regelung aufgrund des Leistungsfähigkeitsprinzips als selbstverständlich, dass eine Forderung wirtschaftlich korrekt und gegebenenfalls mit einem Einschlag bewertet werden muss (OEHRLI/ATTINGER, a.a.O., § 20 N 4). Das Bundesgericht hielt im bereits erwähnten Entscheid vom 15. Januar 2008 fest, dass als Verkehrswert von Forderungen der Nominalwert gilt, wenn die Verlustwahrscheinlichkeit nicht eine niedrigere Bewertung rechtfertigt (Urteil des Bundesgerichts 2C_565/2007 vom 15. Januar 2008, E. 4.2). Der Verkehrswert ist somit von der mutmasslichen Einbringlichkeit der Forderung abhängig (Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 26. August 2015, SR.2015.00017, E. 2.1).

Entsprechend schreibt das Baselbieter Steuergesetz zur Verkehrswertbewertung von Wertpapieren, Forderungen und anderen Rechten für die Vermögenssteuer in § 46 Abs. 3 StG denn auch vor, dass bei der Bewertung bestrittener oder unsicherer Rechte und Forderungen der Wahrscheinlichkeit von Verlusten Rechnung zu tragen ist. Die Erbschaftssteuer ist im Gegensatz zur Vermögenssteuer zwar nicht periodisch wiederkehrend. Trotzdem ist kein Grund ersichtlich, weshalb diese sachgerechte Regelung bei der Vermögenssteuer für die Erbschaftssteuer nicht gelten soll: Beide Steuern sind stichtagsbezogen und haben einen zu bewertenden Vermögenskomplex als Bemessungsgrundlage.

2.2. Gemäss § 13 ESchStG wird die Steuer auf dem vom Steuerpflichtigen erworbenen reinen Vermögen erhoben. Es können nur effektive, das heisst am Stichtag tatsächlich bestehende Schulden

abgezogen werden, für die die steuerpflichtige Person als Hauptschuldnerin rechtlich haftbar ist (DZAMBO-LOCHER/TEUSCHER, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl., Basel 2017, Art. 13 N 17). Zum einen verringern bestehende Verbindlichkeiten, die das übertragene Vermögen direkt schmälern oder belasten, den für die Steuerbemessung relevanten Betrag (Erbschaftsschulden). Zum anderen verursacht der Erbgang verschiedene Kosten, welche die Bemessungsgrundlage der Erbschaftssteuer verringern (Erbgangsschulden; vgl. OEHRLI/ATTINGER, a.a.O., § 24 N 2 f.). Erbschaftsschulden sind abziehbar, wenn diese bereits zu Lebzeiten des Erblassers bestanden haben. Zumindest ihren Ursprung müssen die Schulden in Ereignissen haben, die vor dem Tod des Erblassers eingetreten sind und das Vermögen des Erblassers schon vor seinem Tod belastet haben. Schulden, die erst nach dem Tod des Erblassers eingetreten sind, können mit Ausnahme der Erbgangsschulden nicht abgezogen werden (OEHRLI/ATTINGER, a.a.O. § 24 N 8 f.; vgl. zum Ganzen RAMSEIER, a.a.O., S. 153 f., m.w.H.). Voraussetzung einer abziehbaren (Erbschafts-)Schuld ist somit eine am massgebenden Stichtag bestehende, feste, durchsetzbare Schuld, mit deren Erfüllung die steuerpflichtige Person ernsthaft rechnen muss, wobei Fälligkeit nicht erforderlich ist (DZAMBO-LOCHER/TEUSCHER, a.a.O., Art. 13 N 17, vgl. OEHRLI/ATTINGER, a.a.O. § 24 N 8 f).

Schulden sind grundsätzlich gleich zu bewerten wie korrelierende Forderungen, womit vorstehende Ausführungen der Bewertung einer Forderung auf der Aktivseite der Erbschaft auch für Forderungen auf der Passivseite respektive Schulden der Erbschaft Geltung finden. Das bedeutet, dass für die Bewertung zum Verkehrswert der Schuld auf den Nennwert bzw. den Nominalwert abzustellen ist, wobei es analog zur Forderungsbewertung berücksichtigt werden muss, wenn eine Verpflichtung ungewiss, in der Höhe nicht genau bestimmbar, bestritten oder aufschiebend oder auflösend bedingt ist (DZAMBO-LOCHER/TEUSCHER, a.a.O., Art. 14 N 9). Somit sind Zweifel am Bestand (Verität) genauso zu berücksichtigen wie Zweifel an der Zahlungsfähigkeit des Schuldners (Bonität).

3.

3.1. Vorliegend ist unbestritten, dass es sich bei der Zwischenabrechnung der B. AG vom 14. Januar 2016 um eine Erbschaftsschuld handelt, da mit der Rechnung ein Anspruch für Leistungen zugunsten des Erblassers beziehungsweise seiner Gesellschaft bis zum Todestag abgegolten werden soll. Strittig hingegen ist, wie hoch der Verkehrswert jener Forderung zum Todeszeitpunkt war. Bei üblichen Forderungen auf feste Summen ist primär der Nominalwert als Verkehrswert zu berücksichtigen. Der Nominalwert der Zwischenabrechnung der B. AG vom 14. Januar 2016 beträgt Fr. 1'033'679.46.

3.2. Bei dem in casu zu bewertenden Anspruch der B. AG handelt es sich um Entschädigungen für laufende Bauprojekte, aus Auftrag und/oder Werkvertrag. Dabei können Leistung und Gegenleistung viel mehr Anlass zur Diskussion geben, als dies zum Beispiel bei einem Konsumgut, bei dem die

Zahlung noch aussteht, der Fall ist. Im Bauwesen ist die Preisermittlung generell komplex. Dies ergibt sich auch aus den konkreten Unterlagen, welche sich bei den Verfahrensakten befinden:

So spricht das Dokument vom 14. Januar 2016 von einer Zwischenabrechnung hinsichtlich Architekturhonorar sowie Nebenkosten betreffend die Bauprojekte «EHF H. strasse F. ; REFH I. strasse, QP E. , Überbauung E. » per 7. Dezember 2015. Der grösste Teil der Forderung betrifft die Überbauung E. mit Fr. 919'454.03, der zweitgrösste Teil die Quartierplanung E. mit Fr. 66'706.92, die Position Einfamilienhäuser J. gasse F. beträgt Fr. 32'614.94 und die Position Reiheneinfamilienhaus I. strasse Fr. 14'903.57. Die Zwischenabrechnung enthält keine MWST-Abrechnung. K. von der B. AG ersucht mit der genannten Zwischenabrechnung ebenfalls um Besprechung bezgl. Begleichung der aufgeführten Beträge. Aus den folgenden Ausführungen und dem Gesamtzusammenhang ergibt sich, dass es dabei auch um den Rechnungsbetrag und nicht nur, wie von der Rekurrentin anlässlich der heutigen Verhandlung geschildert, um die Modalität der Begleichung des Betrags geht. Die ehemalige Willensvollstreckerin D. bestätigt mit Schreiben vom 20. Januar 2017 den Eingang der Unterlagen und die Aufnahme der Forderung im Grundsatz ins Inventar, bemerkt allerdings, dass damit deren Höhe nicht automatisch als genehmigt gelte, da aufgrund der Dokumente keine abschliessende Prüfung möglich sei. Die Erbengemeinschaft werde sich Ende Januar 2016 treffen und die Forderungen thematisieren.

In den Unterlagen findet sich sodann eine Aktennotiz der Besprechung einer Delegation der Erbengemeinschaft mit K. von der B. AG vom 24. März 2017 betreffend die Honorarforderungen. Die Aktennotiz und der Verlauf der Erbensitzung vom 24. März 2017 erwecken den Eindruck, dass die Forderung der B. AG an dieser Erbensitzung das erste Mal besprochen wurde. Betreffend das Bauprojekt F. wurde in der Aktennotiz festgehalten, dass es sich um die Planung von zwei Einfamilienhäuser gehandelt habe, welche jedoch nicht bewilligungsfähig gewesen seien. Das Bauprojekt I. strasse sei ebenfalls nicht umgesetzt worden. Das Quartierplanverfahren E. sei nach Aufwand abgerechnet worden und das Bauprojekt nach dem Quartierplan E. nach SIA 102 (Basis Anlagekosten), wobei dies jedoch nicht explizit so vereinbart worden sei. Die Erbengemeinschaft drückt in der Aktennotiz ihren Unmut unter anderem darüber aus, dass die Abrechnung nach SIA zu höheren Kosten führe als nach Aufwand. Aus der Aktennotiz geht hervor, dass die B. AG an dieser Besprechung vorgeschlagen hat, die gesamte Forderung um Fr. 56'330.13 zu reduzieren. Des Weiteren findet sich in der Aktennotiz der Hinweis, dass die Delegation der Erbengemeinschaft den angebotenen Abschlag als zu gering bewertet und die Vorstellung der Erben deutlich unter dem Betrag der Zwischenabrechnung, bei rund Fr. 700'000.-- bis Fr. 800'000.-- liegt.

Mit Schreiben vom 5. Mai 2017 hat die damalige Willensvollstreckerin D. der B. AG mitgeteilt, sie sei der Auffassung, dass eine Abrechnung nach SIA-Normen ohne explizite vorgängige Vereinbarung für ein Projekt der vorliegenden Art völlig unangemessen sei, insbesondere wenn keine Realisierung erfolgt sei. Ihr sei geraten worden, Einblick in sämtliche Belege seit der Aufnahme der Arbeiten zu nehmen. Des Weiteren sei ihr von unabhängigen Generalunternehmern versichert worden, dass die honorarbestimmenden Baukosten zulasten des Landpreises viel zu hoch angesetzt worden seien. Der beim jetzigen Verkauf auf dem Markt tatsächlich erzielte Quadratmeterpreis würde diesen Verdacht bestätigen. Aus diesem Schreiben vom 5. Mai 2017 geht deutlich hervor, dass insbesondere beim Projekt Überbauung E. die vertragliche Situation unklar ist und auch dieses Bauprojekt gestoppt wurde. In der Hoffnung auf eine rasche Einigung hat die Erbengemeinschaft den Vorschlag einer Saldo-Zahlung von Fr. 600'000.-- (inkl. MWST) gemacht. Das weitere Schreiben von D. vom 15. Mai 2018 zeigt, dass dieses Vergleichsangebot von der B. AG, ergänzt durch die hälftige Gebühr für die Abschreibung des Baugesuchs E. (insgesamt Fr. 612'299.25), angenommen wurde. Der Vertreter der Rekurrentin stellt sich auf den Standpunkt, dass die Reduktion der Forderung aufgrund der überzeugenden Verhandlungsweise der Erbengemeinschaft erreicht werden konnte. Dies überzeugt jedoch nicht: Wohl hatte sich die B. AG im März 2017 noch lediglich zu einer Reduktion von Fr. 56'330.13 bereit erklärt. Allerdings hatte die Erbengemeinschaft hinsichtlich dieses Vergleichsangebots sofort zum Ausdruck gebracht, dass eine Reduktion mindestens auf Fr. 700'000.-- und Fr. 800'000.-- erfolgen müsse. Die ehemalige Willensvollstreckerin D. hat im Mai 2017, nur zwei Monate nach der Besprechung, ein Vergleichsangebot von Fr. 600'000.-- gemacht, welches gemäss den Unterlagen von der B. AG ohne Weiteres (einzig ergänzt durch die hälftige Abschreibungsgebühr; somit insgesamt Fr. 612'299.25) angenommen wurde. Die B. AG hat somit an der ursprünglichen Forderung nicht festgehalten und ohne grosse Umschweife in das Vergleichsangebot von D. eingewilligt. Substantiierter Widerstand der B. AG gegen die Reduktion der Forderung auf Fr. 612'299.15 ist aus den eingereichten Unterlagen jedenfalls nicht ersichtlich.

Die unklare vertragliche Situation betreffend das Bauprojekt Überbauung E. , welches rund 89 % der Forderung vom 14. Januar 2016 ausmacht (Fr. 919'454.03 von Fr. 1'033'679.46), die Tatsache, dass der Abrechnung dieses Bauprojektes gemäss den eigenen Ausführungen der Rekurrentin markant übersetzte honorarbestimmende Baukosten zugrunde gelegt worden seien und darüber hinaus sämtliche Bauprojekte, die in der Zwischenabrechnung vom 14. Januar 2016 enthalten sind, schlussendlich jedoch nicht realisiert wurden, bekräftigen den Eindruck, dass der Betrag von Fr. 1'033'679.46 von Anfang an fragwürdig war. Daran ändert auch nichts, dass der Rechnungsbetrag in Franken und Rappen genau ausgewiesen war und damit den Eindruck von Genauigkeit erweckte. Die ehemalige Willensvollstreckerin D. hat in ihren Schreiben von 20.

Januar 2016 und vom 5. Mai 2017 selbst ausgeführt und eingeräumt, dass sich die Höhe der Forderung ohne Belege nicht überprüfen lässt.

3.3. Obige Ausführungen zeigen auf, dass es sich bei der Architekturhonorarforderung über Fr. 1'033'679.46 keinesfalls um eine unbestrittene, feste Forderung handelt. Vielmehr bestanden von Anfang an erhebliche Zweifel an der Stabilität sowie Legitimität, Abtretbarkeit und Verpfändbarkeit der Forderung. Die Betitelung des Dokuments vom 14. Januar 2016 als Zwischenabrechnung, die Bitte um Besprechung der Begleichung der Forderung, die Würdigung des weiteren Vorgehens nach der Zwischenabrechnung und der vorgenommene Einschlag von rund 40 Prozent (von Fr. 1'033'679.46 auf Fr. 612'299.25) auf die ursprüngliche Forderung lassen darauf schliessen, dass es sich bei der Zwischenabrechnung um einen blossen ersten Entwurf handelte, welcher (einzig) bezweckte, die Diskussion anzustossen.

Mangels Marktfähigkeit der Architekturforderung in der Zwischenabrechnung kann diese nicht als Grundlage für eine Verkehrswertberechnung dienen. Es ist davon auszugehen, dass ein Inkassobüro die Forderung, so wie sie sich auf der Zwischenabrechnung vom 14. Januar 2016 präsentiert hat, aufgrund der obigen Ausführungen nicht übernommen hätte. Am 7. Dezember 2015, dem massgebenden Stichtag, bestand somit keine feste, durchsetzbare Schuld in der Höhe von Fr. 1'033'679.46, mit deren Erfüllung die Erbengemeinschaft ernsthaft rechnen musste.

3.4. Hätte die Steuerverwaltung die Erbschaftsschuld mit Fr. 1'033'679.46 und damit zum (behaupteten) Nominalwert bewertet, hätte dies vielmehr zu einer Verletzung des Verkehrswertprinzips geführt. Aufgrund des Leistungsfähigkeitsprinzips war es in casu erforderlich, die Forderung wirtschaftlich korrekt und mit einem Einschlag zu bewerten. Der Einschlag auf den Nominalwert ergibt sich nicht aufgrund der Bonität der Erbengemeinschaft, sondern aufgrund der Verität der Forderung. Die Überprüfung des Nominalwerts der Forderung auf den Verkehrswert hin und generell des Bestands einer Erbschaftsschuld ist stets erforderlich, da andernfalls jede Forderung in beliebiger Höhe als Passivum berücksichtigt und bei der Erbschaftssteuer in Abzug gebracht werden könnte.

In casu wurde die Forderung von der B. AG als Diskussionsgrundlage in den Raum gestellt. Der Betrag war von Anfang an provisorisch. Die Reduktion der Forderung auf Fr. 612'299.-- ist somit korrekt. Es handelt sich nicht um die Berücksichtigung einer Wertveränderung, die nach dem Tod des Erblassers eingetreten ist. Vielmehr ist davon auszugehen, dass der Forderung schon am 7. Dezember 2015 kein Verkehrswert von Fr. 1'033'679.46 zugemessen werden konnte, womit dem Stichtagsprinzip Rechnung getragen ist.

Bei einer Gesamtbetrachtung der Situation erscheint das Verhalten der Rekurrentin zudem widersprüchlich. Im Hinblick auf die Begleichung der Zwischenabrechnung vom 14. Januar 2016 wurde

diese von Anfang an in Frage gestellt; sobald es allerdings um die Erbschaftssteuer geht, stellt sich die Rekurrentin auf den Standpunkt, dass die Forderung absolut liquide war.

4.

Nach dem Obenstehenden erweist sich der Rekurs insgesamt als unbegründet und ist abzuweisen.

Ausgangsgemäss hat die Rekurrentin gestützt auf § 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung (Verwaltungsprozessordnung, VPO; SGS 271) Verfahrenskosten von Fr. 3’500.-- zu bezahlen und es ist ihr gestützt auf § 130 StG i.V.m. § 21 Abs. 3 VPO keine Parteientschädigung auszurichten.

Demgemäss erkennt das Steuergericht:

1.

Der Rekurs wird abgewiesen.

2.

Die Rekurrentin hat die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3'500.-- zu bezahlen, welche mit dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden.

3.

Der Antrag auf Ausrichtung einer Parteientschädigung wird abgewiesen.

4.

Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. der Rekurrentin (2) sowie an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3).