ATA/98/2019

1.

Fin 2005, Madame A______, jusqu'alors domiciliée dans le canton de Genève où elle occupait un poste à responsabilité dans une entreprise locale, s'est annoncée partante pour le canton de Zoug à l'office cantonal de la population et des migrations (ci-après : OCPM).

2.

Par courrier du 4 octobre 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a transmis le dossier de Mme A______ à l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) afin qu'elle détermine son for d’imposition en matière d’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour les années 2005 à 2009.

3.

Le 8 octobre 2013, après avoir entrepris diverses mesures d’instruction, I’AFC-CH a rendu une décision par laquelle elle déclarait que le for fiscal de Mme A______ en matière d'IFD pour les années 2005 à 2009 se trouvait à Genève et que les éventuels actes effectués par le canton de Zoug à cet égard étaient annulés.

4.

Le 11 octobre 2013, Mme A______ a interjeté recours auprès du Tribunal administratif fédéral (ci-après : TAF) contre la décision précitée, concluant principalement à sa réformation, le canton de Zoug devant être reconnu compétent pour procéder à son imposition pour les années 2005 à 2009.

5.

Par arrêt du 17 juillet 2014, le TAF, se prononçant sur la base de l’art. 108 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD – RS 642.11), a retenu que le for fiscal de Mme A______ était situé dans le canton de Genève, qui devait donc être déclaré compétent pour procéder à son imposition.

6.

Le 8 juillet 2015, Mme A______ a fait parvenir à l’AFC-GE le formulaire d’élection de domicile pour les personnes physiques, selon lequel elle avait élu domicile chez B______ AG (ci-après : B______), à Zoug.

Ce formulaire précisait que « le(s)(la) contribuable(s) atteste(nt) que le récepteur du courrier accepte l’élection de domicile pour toutes significations notifications et communications de l’administration fiscale cantonale le(la) concernant. Cette élection de domicile vaut tant que sa révocation n’a pas été portée à la connaissance du service du registre de l’AFC-GE, par écrit et sous pli recommandé ».

7.

Au mois d'octobre 2015, Mme A______ a adressé ses déclarations fiscales pour les années 2005 à 2009 à l'AFC-GE.

8.

Le 15 décembre 2015, l’AFC-GE a notifié à Mme A______ les bordereaux ICC 2005, 2006, 2008 et 2009, ainsi que les bordereaux d'amendes correspondants pour tentative de soustraction d’impôt.

En dissimulant son domicile fiscal à Genève au profit de celui de Zoug, elle n’avait pas été imposée sur sa réelle capacité contributive. Il en résultait une tentative de soustraction d’impôt qui était due à une faute intentionnelle, à tout le moins par dol éventuel. En conséquence, vu la soustraction consommée, la quotité de l’amende devait être fixée aux trois quarts du montant de l’impôt soustrait, cette quotité tenant compte du fait qu'elle avait bien collaboré en remplissant les déclarations fiscales genevoises. S’agissant d’une tentative de soustraction, la quotité de l’amende était ramenée aux deux tiers de ce montant, soit à la moitié de l’impôt soustrait.

9.

Par pli recommandé du 15 janvier 2016, B______, indiquant agir en qualité de mandataire de Mme A______, a informé l'AFC-GE que les amendes feraient l’objet d’une discussion avec sa cliente.

10.

Le même jour, soit le 15 janvier 2016, Mme A______, par pli simple à sa signature et indiquant son adresse privée à C______ (ZG), a formé réclamation contre ces bordereaux d'amendes et sollicité une décision motivée suite (recte : sujette) à recours. Elle contestait avoir dissimulé son domicile, sans donner de précisions à cet égard.

11.

Le 21 septembre 2016, l'AFC-GE a notifié à Mme A______ – chez B______ – le bordereau ICC 2007 ainsi que le bordereau d'amende y relatif.

12.

Le 12 octobre 2016, Mme A______, par courrier similaire en tous points à celui qu'elle avait envoyé à l'AFC-GE le 15 janvier 2016, à l'exception de l'année concernée et de la rectification de la coquille susmentionnée, a formé opposition au bordereau d'amende 2007.

13.

Par décision sur réclamation du 4 novembre 2016, adressée par pli recommandé à B______, l'AFC-GE a maintenu les amendes et leurs quotités. À titre liminaire, elle relevait que Mme A______ ne mettait pas en cause les taxations 2005 à 2009, qui étaient dès lors entrées en force. Il en découlait qu'elle avait objectivement soustrait un montant d'impôt de CHF 302'842.75.

14.

Par courrier du 1er février 2017, Mme A______ s'est adressée à l'AFC-GE.

Elle se référait à ses courriers des 15 janvier et 12 octobre 2016, dans lesquels elle demandait que soit prise une décision sujette à recours, et pour lesquels elle attendait toujours une réponse.

15.

Le 9 février 2017, l’AFC-GE a transmis à Mme A______ – à son domicile privé – sa décision sur réclamation du 4 novembre 2016, qu’elle avait notifiée à

16.

Par pli recommandé du 14 février 2017, Mme A______ s'est adressée à l'AFC-GE, relevant que les deux décisions sur réclamation (recte : la décision sur réclamation) du 4 novembre 2016 lui avaient été mal notifiées, vice corrigé ce jour.

En effet, les réclamations des 15 janvier et 12 octobre 2016 avaient été élevées par ses soins, sans que la moindre élection de domicile auprès de B______ soit mentionnée. Si l'AFC-GE était d'un avis contraire, elle l'invitait à lui indiquer pour quelle raison elle avait notifié ces décisions à cette société et non à son adresse privée, pourtant mentionnée sur ses réclamations.

17.

Le 3 mars 2017, l’AFC-GE a indiqué à Mme A______, par courrier adressé à son adresse privée, qu’elle considérait que les décisions sur réclamation (recte : la décision sur réclamation) avaient été valablement notifiées, en raison de l’élection de domicile faite auprès de la fiduciaire, selon formulaire d'élection de domicile du 8 juillet 2015, ladite élection de domicile n'ayant pas été révoquée à ce jour.

18.

Le 16 mars 2017, Mme A______, agissant par le biais d'un nouveau mandataire, a déposé un recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision sur réclamation du 4 novembre 2016, concluant, principalement, à son annulation ainsi qu'à celle des bordereaux d’amende pour l’ICC 2005 à 2009. Subsidiairement, la décision devait être annulée et les amendes recalculées dans le sens des considérants.

Elle ne contestait pas avoir élu domicile, de manière générale, auprès de B______ au mois de juillet 2015, en remplissant à cette fin la formule-type de l’AFC-GE. En agissant personnellement et en son nom propre, et en indiquant son adresse privée dans ses réclamations des 15 janvier et 12 octobre 2016, elle avait toutefois clairement manifesté sa volonté de révoquer cette élection de domicile, à tout le moins pour les procédures de réclamation qu’elle initiait.

Ses courriers satisfaisaient en outre à l’exigence figurant sur la formule-type de l’AFC-GE « élection de domicile, personne physique », selon laquelle une révocation de l’élection de domicile devait respecter la forme écrite et être adressée sous pli recommandé. Dans ces circonstances, l’AFC-GE aurait dû à tout le moins avoir un doute quant à l’existence de l’élection de domicile pour les procédures de réclamations et l'interpeller à ce sujet. L’AFC-GE lui avait d'ailleurs répondu à son adresse privée les 9 février et 3 mars 2017. Pour ces motifs, il devait être retenu que la décision du 4 novembre 2016 lui avait été valablement notifiée le 14 février 2017 et non en date du 7 novembre 2016.

Cela étant, si par impossible le TAPI devait parvenir à la conclusion que la décision lui avait été valablement notifiée à cette dernière date, le délai de recours devrait lui être restitué en application de l'art. 41 al. 3 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17) dans la mesure où elle n’avait pas été en mesure, sans sa faute, d’en prendre connaissance avant le 14 février 2017. En effet, quand bien même B______ lui avait envoyé la décision par courriel, cette dernière n'était jamais parvenue dans sa boîte de réception électronique, cette défaillance technique devant être considérée comme un événement extraordinaire et imprévisible étant survenu en dehors de sa sphère d’activité, et qui s’imposait à elle de l’extérieur de façon irrésistible, au sens de la jurisprudence. Preuve en était qu'elle s'était d'elle-même adressée à l'AFC-GE afin de connaître l’état d’avancement de ses réclamations. Formé le dernier jour du délai utile et selon les formes prescrites, son recours était ainsi recevable quant à la forme.

19.

Par jugement du 19 février 2018, le TAPI a déclaré le recours de Mme A______ irrecevable, car tardif.

En date du 8 juillet 2015, Mme A______ avait valablement fait élection de domicile auprès de B______. Mme A______ ne pouvait être suivie lorsqu'elle estimait que cette élection de domicile avait été révoquée pour les procédures de réclamation. Ses courriers des 15 janvier et 12 octobre 2016, faute de respecter les conditions formelles précisément mentionnées dans le formulaire-type, n’avaient aucunement révoqué cette élection de domicile ; d'autre part, B______ avait clairement exprimé, notamment à travers ses correspondances des 15 janvier et 21 octobre 2016 (sic, le dossier ne contenant aucun courrier du 21 octobre 2016), qu'elle agissait comme mandataire de la recourante avec, faute d'indication contraire, élection de domicile. Dans le cadre de ce mandat, B______ avait d'ailleurs adressé par courriel la décision sur réclamation du 4 novembre 2016 à

Dans ces circonstances, il devait être admis que la décision précitée avait été valablement notifiée début novembre 2016, à Mme A______, à l'adresse de son mandataire. Ni l'intéressée, ni son mandataire ne contestaient d'ailleurs que ce dernier l'ait reçue, vraisemblablement quelques jours après son expédition. En conséquence, posté le 16 mars 2017, le recours avait été interjeté au-delà de l’échéance du délai de trente jours prévu par l’art. 49 al. 1 LPFisc, et il était tardif.

Mme A______ demandait la restitution du délai de recours au motif qu'elle n'avait pas reçu la décision sur réclamation du 4 novembre avant le 14 février 2017, en raison d'un problème informatique survenu au moment de sa communication par B______. Ce motif ne constituait pas un motif sérieux, au sens de la loi et de la jurisprudence, qui l’auraient empêchée de déposer son recours en temps utile.

20.

Par acte déposé le 26 mars 2018, Mme A______ a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le jugement précité, concluant principalement à son annulation et à celle des bordereaux d'amende ICC 2005 à 2009, ainsi qu'à l'octroi d'une indemnité de procédure, subsidiairement à la condamnation au paiement d'amendes recalculées à la baisse, encore plus subsidiairement au renvoi de la cause au TAPI pour nouvelle décision.

La notification auprès d'un mandataire désigné ne s'imposait que lorsque celui-ci avait été expressément désigné par l'administré pour représenter ses intérêts dans la cause particulière dont il était question. Elle ne contestait pas avoir chargé B______ de l'établissement de ses déclarations fiscales, mais tel n'était pas le cas des éventuelles procédures contentieuses, notamment en matière de droit pénal fiscal. B______ était active à Zoug, et non à Genève ; son personnel ne maîtrisait que mal la langue française et n'avait aucune compétence spécialisée en matière de droit pénal fiscal, en particulier genevois. C'était du reste pour ces raisons que B______ avait écrit à l'AFC-GE en janvier 2016 que les amendes fiscales devaient faire l'objet d'une discussion avec elle-même.

Elle avait au surplus clairement manifesté à l'égard de l'AFC-GE, sans le moindre doute, sa volonté de ne pas charger B______ de ses réclamations en formant celles-ci elle-même et en indiquant sa propre adresse de domicile. B______ n'était donc pas sa mandataire pour les procédures de réclamation.

L'AFC-GE ne s'était du reste pas tenue au principe selon lequel une élection de domicile restait en force jusqu'à ce qu'elle ait été expressément révoquée, puisqu'elle lui avait adressé à son domicile privé ses courriers des 9 février et 3 mars 2017. En adoptant une attitude différente alors que les circonstances étaient identiques, l'AFC-GE avait eu un comportement contradictoire et violé le principe de la bonne foi.

Le TAPI faisait fausse route en affirmant que l'élection de domicile ne pouvait être révoquée que dans le respect des conditions formelles précisément mentionnées dans le formulaire-type, de telles exigences étant dépourvues de toute base légale ou réglementaire. L'AFC-GE aurait dû lui demander, si un doute subsistait quant à l'élection de domicile, ce qu'il en était.

Elle ne s'était vu notifier la décision sur réclamation de manière régulière que le 14 février 2017, si bien que son recours au TAPI n'était pas tardif.

Pour le surplus, Mme A______ abordait le fond du litige.

21.

Le 6 avril 2018, le TAPI a communiqué son dossier sans formuler d'observations.

22.

Le 11 mai 2018, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

B______ avait clairement exprimé dans son courrier du 15 janvier 2016 qu'elle agissait comme mandataire de Mme A______. Il n'appartenait pas à l'AFC-GE de nier certaines compétences professionnelles à tel ou tel mandataire. Selon la jurisprudence, il appartenait en outre à l'avocat ou au mandataire d'indiquer clairement à l'autorité administrative que le domicile de notification n'était pas celui désigné par l'administré, ce qui n'avait pas été le cas en l'espèce.

S'agissant des courriers des 9 février et 3 mars 2017, la transmission d'une copie de la décision à B______ n'aurait eu aucun sens, cette société s'étant déjà vu notifier la décision. Pour le courrier du 3 mars 2017, il était pareillement évident que l'AFC-GE devait s'adresser à la contribuable et non à la fiduciaire pour fournir les explications demandées.

23.

Le 22 mai 2018, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 15 juin 2018 pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la cause serait gardée à juger.

24.

Le 14 juin 2018, l'AFC-GE a indiqué ne pas avoir de requête ni d'observations à formuler.

25.

Mme A______ ne s'est quant à elle pas manifestée.