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1. Urteil vom 25. Fobruar 1927 i. S. Koneumgenossengochaft Derendingen gegen Einwohnergemseinde Derendingen, Verfolgt ein Konsumverein den Zweck, in seinen Verkaufsläden nicht nur an seine Mitglieder, sondern an jedermann Waren abzugeben, so ist es Willkür, wenn der den Käufern nach dem System der sog. Einkaufskarte zurückvergütete Rabattbetrag bei der Bestimmung des steuerpflichtigen Reinertrages der Genossenschaft nicht zu ibren Betriebsausgaben oder Geschäftsunkosten gerechnet wird.

À. — Die rekurrierende Konsumgenossenschaft betreibt in Derendingen und andern Orten Verkaufsläden, in denen sie an jedermann, nicht bloss an ihre Mitglieder, Waren abgibt. Jeder Käufer erhält dabei eine sog. Einkaufskarte, worauf der für die Waren bezahlte Preis abgestempelt wird. Sind alle hiefür vorgesehenen Felder durch einen Stempelaufdruck ausgefüllt, wodurch festgestellt wird, .dass der Käufer für 50 Fr. Waren bezogen hat, s0 werden ihm 6% hievon, also 3 Fr. ausbezahlt. Nach der Betriebsrechnung für das Geschäftsjahr 1924/25, worin diese Zahlungen als Unkosten erscheinen, hat die Rekurrentin einen Überschuss von 9580 Fr. 66 Cts. erzielt, Die Steuerkommission der Gemeinde Derendingen seftzte für die Gemeindesteuer in Beziehung auf das Jahr 1925 das Vermögen der Rekurrentin auf 70,177 Fr. und ihr Einkommen auf 19,100 Fr. fest. Der 2 Staatsrecht.

Verband der schweizerischen Konsumvereine, der den Geschäftsbetrieb der Rekurrentin leitet, führte hiegegen Beschwerde, wobei er sich bereit erklärte, ein Einkommen von 9580 Fr. 66 Cts. zu versteuern. Die Oberrekurskommission des Kantons Solothurn entschied hierüber am 28. Juli 1926 : « I. Die Vermögenstaxation wird gestrichen. II. Das in der Gemeinde Derendingen steuerpflichtige Einkommen wird auf 13,477 Fr. festgesetzt, wozu allfällige in Derendingen bezahlte Steuern hinzugerechnet werden müssen. III. Der Rekurrentin wird eine Entscheidgebühr von 20 Fr. auferlegt. » Aus der Begründung ist folgendes hervorzuheben : «.....Als solcher (sfteuerbarer Reingewinn) ist zunächst der bilanzmässige Reingewinn von 9508 Fr. 66 Cts. (richtig 9580 Fr. 66 Cts.) einzustellen, wozu noch allfällige im Geschäftsjahr 1924-25 bezahlte eidg. und kantonale Steuern, (nicht aber Gemeindesteuern), hinzuzurechnen sind. Ferner gehört zum steuerbaren Reingewinn der von der Rekurrentin an ihre Kunden ausbhezahlte Barskonto in der Höhe von 19,5695 Fr., mag er nun als gewöhnliche Rückvergütung oder als zum voraus garantierter Rabatt unter die Kunden verteilt werden. Diese Besteuerung. des Barskontos widerspricht weder dem Steuerreglement der E.-G. Derendingen, noch dem Staatssteuergesetz. Ebensowenig bedingt diese Auffassung eine ungleiche Behandlung der Konsumvereine gegenüber den Rabaftvereinen. Seit jeher haben die Konsumvereine die Besteuerung des Rabafttes beim Bundesgericht angefochten ; alle diese staatsrechtlichen Beschwerden sind jedoch abgewiesen worden (vgl. BGE

Sachverhalt

V. v. 11. Okt. 1899 i. S. Konsumverein Baden gegen Aargau, AS Bd. 25 IS. 487 ff. ; BGE v. 27. Juni 1901 i. S. Konsumverein Chur gegen Graubünden, AS Bd. 27 I S. 151 fﬀ; BGE v. 3. Februar 1919 i. S. Elektrizitätswerke Davos A.-G. gegen Kleinen Rat Graubünden, AS Bd. 45 I S. 1, sowie Entscheide vom 17. März 1919 i. S. Konsumverein Altdorf und Konsumverein Erstfeld gegen Uri). Hierauf suchten sich die Konsumvereine der Besteuerung Gleichheit vor dem Gesetz. N° f. 3 der Rückvergütungen dadurch zu entziehen, dass sie deren Áuszahlung im vorneherein, z. B. durch Generalversammlungsbeschluss, zusicherten. Allein auch diese Versuche mussten an dem im. Wesen des Konsumvereins selbst begründeten Umstand scheitern, dass die Rückvergütung gleich der Dividende des Aktionärs oder Genossenschafters sich als aus der Beteiligung eines Mitgliedes beim Verein hervorgehender, damit bezweckter und ihr angepasster Gewinn betrachten lässt. In diesem Sinne hat das Bundesgericht schon wiederholt Beschwerden von Konsumvereinen abgewiesen, die sich auf den Umstand stützten, dass die Rückvergütungen im vorneherein zugesichert worden wären (BGE vom 22. April 1904 i. S. Konsumverein Chur gegen Kleinen Rat Graubünden, AS Bd. 30 IS. 250 ff. und Entscheid

V. v. 20. Mai 1922 i. S. Konsumverein Erstfeld gegen Uri). In einem weitern Entscheid vom 19. Juli 1922 i. S. Konsumverein Davos und Umgebung gegen Graubünden (AS Bd, 48 I S. 139 ff.) hat das Bundesgericht zu dem eben genannten Einwand wie folgt Stellung genommen : eaves Da das Steuerrecht des Kantons Solothurn keine Privilegierung des Skontos der Konsumvereine Kennt, s0 besteht keine Veranlassung, die vom Bundesgericht eingeschlagene Praxis zu verlassen. Es ergibt sich also folgende Einkommensberechnung :

Reingewinn Fr. 9,508.66 Skonto » 19,565. — Pro 1924 /25 bezahlte Kriegs- und Staatssteuern » — — Steuerbarer Reingewinn Fr. 29,073.66 Der Gemeinde Derendingen muss ein Präzipuum von 20% zugesprochen werden vom steuerbaren Reingewinn per 29,074 Fr. somit 5815 Fr. Vom Rest per 23,299 Fr. erhält die Gemeinde Derendingen 32,94 % = 7662 Fr. Es ergibt sich also ein in der Gemeinde Derendingen steuerbares Einkommen von 13,477 Fr., wozu noch allfällig in Derendingen bezahlte Gemeindesteuern hinzugerechnet werden müssen, » 4 Staaisrecht.

B. — Gegen diesen ihm am 20. Oktober 1926 zugestellten Entscheid, soweit er sich auf die Einkommensteuer bezieht, hat der Verband schweizerischer Konsumvereine namens der Konsumgenossenschaft Derendingen am 11. November 1926 die staatsrechtliche Beschwerde an das Bundesgericht ergriffen mit dem Antrag auf Aufhebung.

Es wird geltend gemacht : Infolge von Misswirtschaft habe die Rekurrentin ihre ganze Verwaltung an den Verband schweizerischer Konsumvereine solange übertragen, bis sie die Darlehensbeträge, die sie von diesem erhalten habe, zurückzahlen könne und wolle. Um die zur Abzahlung der Schulden erfordertichen Betriebsüberschüsse zu erzielen, habe der Verband sich entfschlossen, an jedermann Waren zu verkaufen und dabei vom System der Einkaäufskarte Gebrauch zu machen, Der Ertrag könne nach den vorliegenden Umständen nicht zu Rückvergütungen an die Mitglieder verwendet werden ; andrerseits hätte ein Verkauf ohne Gewährung von solchen Vergütungen, Skonto oder Rabatt, da die Käufer nun einmal an den meisten Orten der Schweiz hieran gewöhnt seien, den zu einer normalen Rentabilität erforderlichen Umsatz nicht gesichert. Demgemäss bildeten die an die Inhaber von Einkaufskarten bezahlten Rückvergütungen zur Erhöhung des Umsatzes erforderliche Geschäftsunkosten, die in keiner Weise vom Reinertrag abhingen. Die Berufung auf die verschiedenen Urteile des Bundesgerichts sei willkürlich, da diese auf einem wesentlich andern Tatbestand beruhten. Es stehe fest, dass der von der Rekurrentin Mitgliedern und Nichtmitgliedern zugesicherte Skonto eine gegenüber allen ihren Kunden bestehende Schuld sei, worüber sich die Oberrekurskommission ohne jegliche Begründung hinwegsetze. Das bilde Willkür und eine Verweigerung des rechtlichen Gehörs. Es liege auch eine Verletzung der Gleichheit vor dem Gesetze vor, da im Kanton Solothurn die von andern Händlern oder den Gleichheit vor dem Gesetz. Ne 1, 5 Rabattvereinen ausbezahlten Rabattbeträge als Geschäftsunkosten behandelt würden.

C. — Die Oberrekurskommission hat Abweisung der Beschwerde beantragt und zur Begründung ausgeführt : « Ein Genossenschaftskapital ist nach der Bilanz per 30. Juni 1925 (bei der Rekurrentin) nicht vorhanden ; die Mitgliedschaft ist somit nicht an den Besitz von Genossenschaftsanteilscheinen geknüpft, wie dies übrigens bei einer grossen Anzahl von Konsum- und andern Genossenschaften der Fall ist. Im weitern bestehen keine von den Genossenschaftern bestellte Verwaltungsorgane ; denn alle Rechte und Pflichten, die gesetzesund statutengemäss sonst den Verwaltungsorganen der Genossenschaft obliegen, hat die Treuhandabteilung des Verbandes Schweizerischer Konsumvereine in Basel übernommen und zwar ohne dass der Konsumgenossenschaft Derendingen überhaupt nur Rechnung abgelegt zu werden braucht, Die Mitgliedschaft kann sich somikt auch nicht in der sonst üblichen Mitwirkung bei der . Bestellung der Genossenschaftsorgane äussern, Müssen bei dieser Sachlage nicht vielmehr alle diejenigen als Mitglieder gelten, welche eine Einkaufskarte erwerben und damit ihren Willen bekunden, an der Verwirklichung des Genossenschaftszweckes mitzuwirken, nämlich durch Zusammenschluss der Konsumenten billige Waren einzukaufen und am Reingewinn der Genossenschaft durch Empfang der Rückvergütung teil zu haben ? Geht beim Eintritt in irgend eine Konsumgenossenschaft der Wille der Eintretenden nicht überhaupt in erster Linie dahin, billige Waren und Ánspruch auf Rückvergütung zu erlangen und keineswegs dahin, allfällige weitere Mitgliedschaftsrechte, wie Teilnahme und Stimmrecht an der Generalversammlung, auszuüben ? Sicher trifft dies bei der Beschwerdeführerin zu : denn dieselbe kann bei ihrer heutigen finanziellen Lage gar nicht daran denken, Mitglieder mit Anteilscheinen zu gewinnen und sie hat ein sebr geringes Interesse an 6 Staatsrecht.

der grössern oder geringern Zahl von stimmberechtigten Genossenschaftern, deshalb verzichtet sie sogar auf das anderswo übliche Eintrittsgeld von 2 Fr. Es dürfte somit gegenwärtig schlechthin ausgeschlossen sein, auf andere Weise Genossenschafter zu werden, als durch den Erwerb einer Einkaufskarte ; denn wer soll bei der Ausschaltung aller Genossenschaftsorgane über die Aufnahme neuer Mitglieder entscheiden ? Vom Gesichtspunkte des Obligationenrechts aus betrachtet, gibt es demnach überhaupt keine Mitglieder mehr, wirtschaftlich betrachtet sind aber alle diejenigen Genossenschafter, welche am genossenschaftlichen Warenumsatz beteiligt sind. Beim zu starken Abstellen auf zivilrechtliche Momente liesse sich sogar die Frage erörtern, ob überhaupt noch eine Genossenschaft vorhanden sei oder ob nicht vielmehr für den Verband schweizerischer Konsumvereine für seine geschäftliche Niederlassung in Derendingen Steuerdomizil entstanden ist. Der Genossenschäftszweck hat durch die Ausschaltung der Genossenschafter von der Geschäftsleitung keine Änderung erfahren. Nach wie Vor wird bezweckt, durch die Ausschaltung des Detaillistengewinnes billige Waren zu verschaffen und jeden über einen bescheidenen, für -Reservestellungen notwendigen Gewinn hinausgehenden Reinertrag den Käufern, welche durch ihren Warenbezug wesentlich zu der Erzielung des Reingewinnes beigetragen haben, zukommen zu lassen, also eine Art Gewinnbeteiligung der am genossenschaftlichen Warenumsatz Teilnehmenden. Aller Gewinn den Käufern, das ist einer der Genossenschaftszwecke und um dessen Verwirklichung augenfällig in Erscheinung treten zu lassen, muss ein Reingewinn erreicht werden, der in Form der Rückvergütung oder des Rabattes an diejenigen, welche ihn zusammengetragen haben, zurückfliesst, Darin liegt der fundamentale Unterschied zwischen dem Rabatt oder der Rückvergütung der Genossenschaft und dem Rabatt des Einzelkaufmannes. Dieser erstrebt seinen Gleichheit vor dem Gesetz. N° 1, 7 Reingewinn nicht zu dem Zwecke, um ihn in Form von Rückvergütung wieder seinen Kunden zukommen zu lassen oder, was dasselbe ist, zum voraus in bestimmter Höhe zuzusichern, er will keine Gewinnbeteiligung seiner Kundschaft, sondern er erstrebt seinen Reingewinn ausschliesslich für eigene, persönliche Zwecke und um diesen persönlichen Reingewinn durch vermehrten Umsatz zu erhöhen, greift er zum Mittel des Rabattes. »

D. — Der Gemeinderat und die Steuerkommission der Einwohnergemeinde Derendingen haben sich dem Antrag der Oberrekurskommission angeschlossen.

Erwägungen

Nach g 2 II litt. e des bis zum 1. Januar 1926 geltenden Steuerreglements der Einwohnergemeinde Derendingen gilt als Einkommen der aus einem Handelsgeschäft resultierende Reinertrag, worunter im allgemeinen der Betrag zu verstehen ist, der übrig bleibt, wenn von den Betriebseinnahmeén die Betriebsausgaben oder -aufwendungen abgezogen werden (vgl. auch § 12 des neuen Steuerreglementes vom Jahre 1926, das ähnlich den geldwerten Ertrag der Unternehmung nach Abrechnung der Geschäftsunkosten als steuerbares Einkommen bezeichnet, ferner BGE 36 I S. 213, 40 IS. 157, Entscheid des BG i. S. A.-G. Elektrizitäts- und Gaswerke Davos gegen Graubünden vom 26. November 1926). Der von der Rekurrentin den Inhabern von Einkaufskarten als Rabatt oder Skonto zurückbezahlte Betrag gehört demnach, wie auch die Oberrekurskommission annimmt, nur dann zu ihrem steuerpflichtigen Einkommen, wenn es sìich dabei um eine Verteilung oder Verwendung des sich aus der erwähnten Rechnung ergebenden Reinertrages, nicht um zu dessen Erzielung dienende Betriebsausgaben oder Geschäftsunkosten handelt. Es steht fest, dass die Inhaber von Einkaufskarten einen — Vor der Ausfüllung bedingten — Anspruch gegen die Rekurrentin auf Auszahlung des entsprechenden Rabattbe- 8 Staatsreeht.

trages haben, der rechtlich nicht vom Ergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung abhängig ist. Nun hat sich das Bundesgericht freilich auf den Standpunkt gestellt, dass wenn ein Konsumverein seinen Mitgliedern einen solchen Rabatt auszahlt, das sich ohne Rücksicht darauf, ob der Rabattanspruch rechtlich vom Geschäftsergebnis abhängt, als eine Verteilung des Reinertrages auffassen lasse, soweit dadurch keine Vermögensverminderung eintrete (vgl. BGE 48 IS. 146 und Entscheid i. S. Konsumverein Arbon gegen Thurgau vom 22. September 1922). Es liess sich dabei von der Erwägung leiten, dass die durch den Rabatt eintretende Preisreduktion gerade die Erfüllung des Endzweckes eines solchen Vereines und der Beteiligung der Mitglieder bildet und dass die Rabattzahlung an diese, wenn síe auch rechtlich vom Geschäftsergebnis unabhängig ist, doch normalerweise unter der Voraussetzung, dass dieses Ergebnis sie erlaube und das Risiko eines Verlustes unerheblich sei, zugesichert werde. Wenn aber ein Konsumverein den Warenverkauf nicht ausschliesslich auf die Mitglieder beschränkt oder nicht bloss den Zweck, diese mit Waren zu versorgen, verfolgt, sondern seine Verkaufsläden bestimmungsgemäss allgemein dem Publikum offen stehen, so0 hat eine allen Käufern ohne Unterschied gewährte und beim Kaufe verbindlich zugesicherte Rabattzahlung ganz offenbar die Natur einer Leistung des Verkäufers aus dem Kaufvertrag ; sie bildet die Erfüllung einer dadurch übernommenen Verpflichtung zur Rückzahhing eines Teiles des Kaufpreises. Es ist dann nicht mehr möglich, sie als eine Leistung aus dem Gemeinschafts- oder Mitgliedschaftsverhältnis, als die — eventuell antizipierte — Befriedigung des Anspruchs auf den Anteil am Geschäftsgewinn aufzufassen. Es kann keine Rede davon Sein, in einem Fall wie dem. vorliegenden alle Käufer zivilrechtlich oder wenigstens wirtschaftlich als Mitglieder der Genossenschaft zu betrachten. Nach Art.

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 1. 9 683 OR ist für eine solche Mitgliedschaft eine schriftliche Erklärung erforderlich, Sodann berechtigt die von der Rekurrentin abgegebene Einkaufskarte nicht zur Stimmabgabe an der Generalversammlung und damit zur Mitwirkung bei der Verfügung über das Genossenschaftsvermögen und verleiht dem Inhaber kein Recht an diesem oder am Geschäftsgewinn, so0 dass er auch nicht wirtschaftlich einem Mitgliede gleichsteht. Zudem legt sie ihm keine mit der Mitgliedschaft bei einem Konsumverein gewöhnlich verbundenen Pflichten auf, wie z. B. diejenige, durch den Warenbezug zur Erreichung des Zweckes der Genossenschaft mitzuwirken. Hieran kann auch der Umstand nichts ändern, dass die Rekurrentin zur Zeit kein Reinvermögen besitzt und die Geschäftsleitung dem Verband schweizerischer Konsumvereine übertragen hat. Obwohl kein Reinvermögen da ist, s0 sind doch Aktiven vorhanden, die der Vetrfügung der Generalversammlung oder des genannten Verbandes unterstehen, und selbst wenn, wie die Oberrekurskommission behauptet, wirtschaftlich dieser Verband an Stelle der Rekurrentin getreten wäre, so folgte hieraus keineswegs, dass alle Käufer als seine Mitglieder und damit die Rabattzahlungen als Verteilung des Reinertrages unter die Mitglieder angesehen werden könnten.

Wenn sodann die Oberrekurskommission noch geltend machen will, es gehöre zum Zweck der rekurrierenden Genossenschaft, allen Käufern, auch aussenstehenden Dritten, einen Teil ihres Gewinnes Zzuzuwenden, ihre Rabattzahlung bilde daher eine solche Verwendung des Reinertrages, s0 tut sie damit den Tatsachen Gewalt an. Diese Zahlung könnte dann allenfalls so0 aufgefasst werden, wenn sSie sich als die Erfüllung eines Schenkungsversprechens darstellte. Dass das zutreffe, behauptet aber die Oberrekurskommission selbst mit Recht nicht. Sie gibt zu, dass es siìch dabei um eine Gegenleistung für den der Rekurrentin durch den Verkauf ihrer Waren

verschafften Vorteil handelt. Das Rabattzahlungsversprechen muss als Bestandteil des von der Rekurrentin mit dem Warenkäufer abgeschlossenen Kaufvertrages gelten, als Zusicherung einer Gegenleistung der Verkäuferin, die unmittelbar den Zweck hat, den Abschluss dieses Vertrages und dessen pünktliche Erfüllung zu erreichen. Daraus folgt ohne weiteres mit zwingender Notwendigkeit, dass der bezahlte Rabattbetrag als zur Erzielung des Geschäftsertrages dienende Betriebsausgabe, als Teil der Geschäftsunkosten anzusehen ist. Der Entscheid der Oberrekurskommission über das steuerpflichtige Einkommen der Rekurrentin erscheint daher als willkürlich.

Freilich hat das Bundesgericht beim Entscheid i. S. Seifenfabrik Sunlight gegen Solothurn vom 15. März 1911 (BGE 37 IT S. 16) keine Willkür darin gefunden, dass Beträge, die diese Fabrik ihren Kunden zum Zweck der Ertragserzielung zurückvergütete, nicht als das steuerpflichtige Einkommen vermindernde Unkosten betrachtet wurden. Allein hiebei handelte es sich, wie das Bundesgericht feststellte, um Schenkungen und nicht um die Erfüllung einer aus den Kaufverträgen hervorgehenden Verpflichtung. Sodann stützte sich das Bundesgericht dabei auf die für die staatliche Besteuerung aufgestellte Vorschrift des § 13 der Vollziehungsverordnung zum kant. Steuergesetz, die als Geschäftsunkosten die für die Gewinnung des Einkommens nötigen Unkosten bezeichnet. Die Oberrekurskommission hat nicht etwa mit Rücksicht auf diese besondere Begriffsbestimmung mangels des erforderlichen Kausalzusammenhanges mit dem Ertrag den von der Rekurrentin ihren Kunden ausbezahlten Rabattbeträgen die rechtliche Natur von Geschäftsunkosten nicht zuerkannt, sondern sie gibt im Gegenteil ohne weiteres zu, dass im allgemeinen die von andern Händlern ihren Kunden beim Verkauf zugesicherten Rabattbeträge als zur Ertragserzielung dienende Unkosten zu betrachten Sind, obwohl diese nicht in engerm oder anderm Zusammenhang mit dem Ertrag stehen als die von der Rekurrentin entrichteten Rabattbeträge.

Da somit diese, vom Standpunkt des Steuerrechts aus gesehen, genau dieselbe rechtliche Natur haben, wie diejenigen, die andere Händler ihren Kunden nach dem Rabattmarken- oder einem analogen System zurückvergüten, s0 bildet es auch eine Verletzung der Rechtsgleichhbeit, wenn eine Steuerbehörde nur bei solchen andern Händlern, nicht dagegen bei der Rekurrentin es zulässt, dass diese Rabattbeträge zur Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens vom Rohertrag abgezogen werden.

Dass die Rekurrentin einen entsprechend höheren Reinertrag erzielte, sofern sie den Rabatt niedriger oder ihre Verkaufspreise höher ansetzte, lässt sich kaum nachweisen. Selbst wenn das aber zuträfe, s0 folgte daraus noch nicht, dass sie für den Mehrbetrag besteuert werden könnte ; denn für die Einkommenssteuer 1st das Einkommen massgebend, das der Steuerpflichtige wirklich erzielt hat, nicht ein höheres, das er hätte erreichen können, wenn er anders vorgegangen wäre (vgl. BGE 45 IS. 7 s.).

Da somit die Einkommenssteuertaxation der Oberrekurskommission aufzuheben ist und diese die Beschwerde der Rekurrentin gegen die Vermögenstaxation gutgeheissen hat, so0 muss auch ihr Kostenentscheid aufgehoben werden.

Dispositiv

Demnach erkennt das Bundesgericht :

Der Rekurs wird gutgeheissen und“ Dispositiv II und ITT des Entscheides der Oberrekurskommission des Kantons Solothurn vom 28. Juli 1926 aufgehoben.