1. Bisherige Praxis

Die Berücksichtigung von Verlusten, die in früheren Steuerperioden entstanden sind, kann nach zwei Methoden er- folgen: der sog. Teilverlustverrechnung (Beispiel 3.6.1.6.1.2) und der sog. Gesamtverlustverrechnung (Beispiel 6.1.3). Bei der ersten Methode anerkennt jeder betroffene Kanton nur die durch ihn ermittelten Teilverluste und verrechnet sie mit dem ihm zur Besteuerung zugewiesenen Teilgewinn. Bei der Gesamtverlustverrechnung wird der verrechenbare Gesamtverlust aus früheren Perioden vom Gesamtgewinn in Abzug gebracht, und erst der Rest- betrag wird nach den zuvor definierten Quoten den einzelnen Kantonen zur Besteuerung zugewiesen. Gemäss bisheriger Lehrmeinung war bei der interkantonalen Steuerausscheidung der Teilverlustverrechnungsme- thode der Vorrang einzuräumen (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steurrecht, 4. Auflage, § 27 Rz. 7). Diese, aus theo- retischer Sicht bei der quotenmässig-direkten Ausscheidung wohl richtigere Methode liess sich in der Praxis schon bisher nur in einfachen Verhältnissen mit wenigen beteiligten Kantonen umsetzen, nicht aber in den komplexen Ausscheidungen von grossen Unternehmungen.

2. Neue Praxis unter dem Vereinfachungsgesetz

Mit dem Vereinfachungsgesetz werden die Zuzugskantone verpflichtet, bei Verlegung des Sitzes oder des Ge- schäftsortes innerhalb der Schweiz auch ausserkantonal erlittene und noch nicht verrechnete Vorjahresverluste mit späteren Gewinnen zu verrechnen (Art. 10 Abs. 2 und 4 bzw. Art. 25 Abs. 2 und 4 StHG; SSK KS 15, Ziff. 312). Dies kann bei Sitzverlegungen nach dem 1. Januar 2001 dazu führen, dass Kantone Verluste anrechnen müssen, die nicht in ihrem Hoheitsgebiet entstanden sind. Nichtbetriebsstättekantone mit Kapitalanlageliegenschaften müssen jedoch auch weiterhin keine Betriebsstätteverluste übernehmen. Die Argumente, die zuvor gegen die Methode der Gesamtverlustverrechnung zu Recht angeführt worden sind, ha- ben unter dem Vereinfachungsgesetz seit dem 1. Januar 2001 ihre Grundlage verloren oder sind doch stark relati- viert worden. Für die Frage der Verlustübernahme durch andere Kantone spielt der Umstand, ob ein Steuerdomizil verlegt oder ganz aufgegeben wird, keine Rolle mehr, sofern diese Tatbestände nach dem 1. Januar 2001 verwirk- licht worden sind. Die Anwendung der Gesamtverlustverrechnungsmethode bewirkt für den Steuerpflichtigen eine – vom Vereinfa- chungsgesetz beabsichtigte – rechnerische Vereinfachung. Durch die Anwendung dieser Methode wird dem Grundsatz der interkantonalen Freizügigkeit am besten nachgelebt. Dies rechtfertigt es, nach dem 1. Januar 2001 einzig auf die Gesamtverlustverrechnungsmethode abzustellen, wie dies bisher schon für Banken (SSK KS 5 ), Telekommunikationsunternehmungen (SSK KS 20) und Versicherungsgesellschaften (SSK KS 23) galt. Schwierigkeiten treten bei dieser Methode einzig durch das (bis heute) harmonisierungsmässig zulässige Nebenein- ander von monistischem und dualistischem Grundstückgewinnsteuersystem auf. Diesem Aspekt wird Rechnung getragen, indem der Wertzuwachsgewinn der Steuerperiode dem Kanton der gelegenen Sache zugewiesen wird und dieser Kanton u.U. aufgrund kantonalen Rechts in der gleichen Steuerperiode einen anteiligen Verlust gemäss sei- ner kantonalen Quote übernehmen muss. Dieser angerechnete Teilverlust wird in den folgenden Jahren korrigiert. Diese Lösung entspricht auch dem vom Bundesgericht aufgestellten Grundsatz der objektmässigen Zuweisung der Liegenschaftsgewinne an den Belegenheitskanton. Als Nachteil muss in Kauf genommen werden, dass die betrof-

nachführen müssen. Vgl. dazu Anhang 3 zu SSK KS 23 betreffend Interkantonale Steuerausscheidung von Versi-

cherungs-gesellschaften und Beispiel 6.6.2.

3. Zeitpunkt der Anwendung der neuen Methode und Übergang

Die Methode der Gesamtverlustverrechnung findet Anwendung auf alle Veranlagungen ab Steuerperiode 2001. Sie gilt sowohl für juristische Personen als auch sinngemäss für Unternehmen von natürlichen Personen. Bestehen im Zeitpunkt des Methodenwechsels in einzelnen Kantonen noch verrechenbare Verlustvorträge, die bisher nach der Teilverlustverrechnungsmethode ermittelt worden sind, wird ab Steuerperiode 2001 die Summe der noch nicht

verrechneten Vorjahresverluste mit dem Gesamtgewinn verrechnet (Beispiel 6.6.3).

Die gleiche Regelung, die für die Übernahme ausserkantonal erlittener Vorjahresverluste bei Sitzverlegungen gilt,

dem 1. Januar 2001 auch ausserkantonal erlittene, noch nicht verrechnete Vorjahresverluste eines Fusionsobjekts

angerechnet werden, auch dann, wenn sie vor dem 1. Januar 2001 erlitten worden sind.

5. Beweislast

Nach Lehre und Praxis hat die Steuerbehörde die Verlustverrechnung vom Amtes wegen vorzunehmen, namentlich dort, wo sie mit Aufrechnungen in der aktuellen Steuerperiode Verrechnungssubstrat schafft. Der Steuerpflichtige hat dennoch die Pflicht, die Verlustvorträge als steuermindernde Tatsache geltend zu machen. Dabei obliegt ihm der Nachweis, dass frühere Verluste nicht bereits verrechnet worden sind. Als Grundlage dazu dienen die Veranla-

Einkommen kompensiert werden kann, in der Regel auf Null. Der Betrag eines Jahresendverlustes kann jedoch aus

6. Beispiele

6.1.2. Bisherige Methode: Teilverlustverrechnung

6.1.3. Neue Methode: Gesamtverlustverrechnung

Der Sitzkanton und die Kantone A und D kennen das dualistische System (mit Verlustverrechnung). Die Kantone

B und C kennen das monistische System (ohne Verlustverrechnung).

6.2.2 Lösung

• Gewinne aus Ge- schäftstätigkeit 5'000 2'880 280 440 880 520

• 2002 folgende Ergebnisse ausgewiesen:

nung erfolgte im interkantonalen Verhältnis nach der Methode der Teilverlustverrechnung gemäss nachfolgender

6.3.2 Teilverlustverrechnungsmethode (bis 2000)

Die Gesamtunternehmung verfügt per 1.1.2001 noch über einen Verlustvortrag von 2'000; da aber die Betriebs-