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StB 33 Nr. 7
Transponierung
1. Begriff
Von Transponierung spricht man im Zusammenhang mit der Überführung von
Beteiligungsrechten aus dem Privatvermögen einer natürlichen Person | in eine von dieser | |
beherrschte Aktiengesellschaft. Transponierung | ist ein | steuersystematischer |
Realisationstatbestand. Als Ausfluss des Nennwertprinzips wird der Zufluss steuerbaren Einkommens angenommen, wenn eine natürliche Person Anteilsrechte des Privatvermögens aus ihrem Direktbesitz (Nennwertprinzip) in eine von ihr beherrschte Gesellschaft einbringt (Buchwertprinzip) und dafür Anteile an dieser Gesellschaft oder eine entsprechende Gutschrift erhält. Weil der einbringende Aktionär seine Verfügungsmacht über die eingebrachten Aktien dank seiner beherrschenden Stellung in der aufnehmenden
Gesellschaft nicht preisgibt, liegt in diesen Fällen | nach der bundesgerichtlichen | |
Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer nicht ein Veräusserungsgeschäft, sondern eine
reine Vermögensumschichtung vor.
Das steuerbare Einkommen besteht dabei in der Differenz zwischen dem Nennwert der eingebrachten Anteile und dem Nennwert der dafür erhaltenen Anteilsrechte an der neuen Gesellschaft sowie der allfälligen darüber hinaus erhaltenen Gutschrift bzw. Vergütung.
Vom Tatbestand der Transponierung zu unterscheiden sind die ebenfalls aus dem
Nennwertprinzip abgeleiteten steuerlichen | Tatbestände | der unentgeltlichen |
Nennwerterhöhung (Gratisaktien, Gratis-PS und Gratisnennwerterhöhung; vgl. StB 33 Nr.
1) sowie der Teilliquidation (direkte und indirekte Teilliquidation; vgl. StB 33 Nr. 5 und 33
Nr. 6). Im Gegensatz einerseits zu den Tatbeständen der unentgeltlichen
Nennwerterhöhung (Gratisaktien usw.), erfolgt in den | Transponierungsfällen bei der | |
Gesellschaft selbst, welche die Reserven erarbeitet hat, keine Umwandlung von Reserven, welche bei einer Ausschüttung der Besteuerung unterliegen würden, in steuerfrei rückzahlbares Nominalkapital oder Fremdkapital. Im Gegensatz anderseits zu den Teilliquidationstatbeständen führt eine reine Transponierung nicht zu einer Entreicherung
der eingebrachten Gesellschaft. Hier sind aber Mischformen denkbar.
2. Merkmale der Transponierung
Der Transponierungstatbestand kann nur dann zum Tragen kommen, wenn | die | |
eingebrachten Aktien einen über dem Nennwert der Anteilsrechte liegenden Verkehrswert
aufweisen. Entspricht der Verkehrswert im Zeitpunkt der Übertragung | dem Nennwert der | |
Aktien oder liegt er gar darunter, so geht durch die | Transaktion auch kein latentes | |
Steuersubstrat verloren. | ||
Eine Transponierung kann unabhängig davon vorliegen, | ob die Gesellschaft, in welche die | |
Aktien eingebracht werden, eine Holding- oder eine Betriebsgesellschaft ist.
Das Merkmal der Beherrschung durch den einbringenden | Aktionär muss nur bei derjenigen | |
Gesellschaft erfüllt sein, in welche die Anteilsrechte eingebracht werden. Entscheidend sind die Beherrschungsverhältnisse nach der Einbringung der Aktien. Beherrschung kann nicht bloss durch stimmen- oder kapitalmässige Mehrheitsbeteiligung gegeben sein. Vielmehr kann eine solche unter Umständen auch durch das Zusammenwirken mehrerer Minderheitsbeteiligter zustande kommen. Für die Beurteilung dieser Frage müssen die
konkreten Umstände des Einzelfalles geprüft werden.
01.01.1999 -1- | ersetzt StB 32.14 |
StB 33 Nr. 7
Aus dem Gesagten folgt, dass auch die Einbringung einer Minderheitsbeteiligung in eine vom Aktionär beherrschte Gesellschaft den Transponierungstatbestand erfüllt. Umgekehrt stellt auch die Einbringung einer Mehrheitsbeteiligung in eine Gesellschaft, bei welcher der Einbringer auch nach der Transaktion keine beherrschende Stellung hat, keine Transponierung dar, weil in diesem Fall nicht eine blosse Vermögensumschichtung, sondern eine wesentliche Preisgabe der Verfügungsmacht über die eingebrachten Titel und damit auch über die Gesellschaft selbst vorliegt.
3. Die sogenannte "Agio"-Lösung
Trotz Verbuchung des über dem Nennwert liegenden Verkehrswertes der eingebrachten Aktien bei der vom Aktionär beherrschten Gesellschaft liegt kein Transponierungstatbestand vor, sofern die Differenz zwischen Verkehrswert und Nennwert bei der aufnehmenden Gesellschaft als Reserve verbucht wird (vgl. auch KS Nr. 6 der EStV vom 3. Februar 1987 in ASA 55, 496). Damit bleibt die latente Steuerlast auf den von der eingebrachten Gesellschaft erarbeiteten Reserven erhalten. Spätere Ausschüttungen der aufnehmenden Gesellschaft zulasten dieser Reserven stellen beim Aktionär steuerbares Einkommen dar.
4. Verhältnis zur unentgeltlichen Nennwerterhöhung nach st. gallischem Steuerrecht
Ist bei der eingebrachten Gesellschaft vor der Transaktion eine unentgeltliche Nennwerterhöhung erfolgt, welche im st. gallischen Steuerrecht im Gegensatz zum Bundessteuerrecht ohne Steuerfolgen bleibt (vgl. Art. 33 Abs. 1 lit. c StG und StB 33 Nr. 1; Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG), so wird nach st. gallischem Steuerrecht für die Beurteilung der Transponierung auf den Nennwert vor der Erhöhung abgestellt. Eine Einkommensbesteuerung kann in diesen Fällen jedoch unterbleiben, wenn der einbringende Aktionär eine Erklärung abgibt, wonach der transponierte Betrag bei der aufnehmenden Gesellschaft bei einer allfälligen Liquidation oder Kapitalherabsetzung durch Aktienrückkauf genau gleich behandelt werden kann, wie wenn die unentgeltliche Nennwerterhöhung nicht bei der eingebrachten, sondern nach der Transaktion bei der aufnehmenden Gesellschaft erfolgt wäre (vgl. dazu StB 33 Nr. 1).
Nach st. gallischem Steuerrecht ist die Einbringung gemäss "Agio"-Lösung mit anschliessender unentgeltlicher Nennwerterhöhung nicht missbräuchlich und bleibt ohne Steuerfolgen. Die Besteuerung erfolgt gemäss StB 33 Nr. 1 im Zeitpunkt der Liquidation oder Herabsetzung des Kapitals durch Kapitalrückzahlung.
Die unterschiedliche steuerliche Behandlung der unentgeltlichen Nennwerterhöhung im st. gallischen im Vergleich zum Bundessteuerrecht führt im Ergebnis auch zu unterschiedlichen Steuerfolgen einer Transponierung. Im Kanton St. Gallen lässt sich in der Praxis die Einbringung von Aktien in eine vom Einbringer beherrschte Gesellschaft ohne unmittelbare Steuerfolgen abwickeln. Für die direkte Bundessteuer kann die Besteuerung nicht aufgeschoben werden.
ersetzt StB 32.14 -2- 01.01.1999