StB 041 Nr. 1
StB 41 Nr. 1
Abschreibungen auf Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe
Von den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit und von den Erträgen juristischer Personen sind die geschäftsmässig begründeten Abschreibungen abziehbar (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG). Geschäftsmässig begründet sind Abschreibungen, soweit sie einem ange- messenen Ausgleich der in der Steuerperiode eingetretenen endgültigen Wertverminderung ent- sprechen. Sie werden in bestimmten Abschreibungsquoten regelmässig auf die Nutzungsdauer eines Anlageobjektes verteilt. Das Ausmass der Abschreibungen richtet sich nach dem Anschaf- fungs- oder Buchwert und der voraussichtlichen Gebrauchsdauer. Es kann bis maximal zum End- wert (Liquidationswert) abgeschrieben werden (Art. 23 StV).
Nebst den ordentlichen Abschreibungen können jedoch auch ausserordentliche Abschreibungen zulässig sein, wenn auf dem Anlagevermögen eine ausserordentliche Wertverminderung eingetre- ten ist. Ursache für eine ausserordentliche Abschreibung ist nicht die normale Abnützung, sondern ein ausserordentliches Ereignis, das den Verkehrswert des Anlagegutes unter den Buchwert sin- ken lässt (z.B. Naturereignis, Rezession, Um- oder Auszonung). Aufgrund der unvorhergesehe- nen, besonderen Wertverminderung kann eine einmalige Abschreibung selbst dann notwendig und steuerlich zulässig sein, wenn das Anlagevermögen erst kurz vorher erworben wurde (SGE 2006 Nr. 23).
Auf Umlaufvermögen sind keine ordentlichen Abschreibungen zulässig. Möglich sind nur ausser- ordentliche Abschreibungen sowie Wertberichtigungen. Diese haben ihre Ursache nicht in der Ab- nützung der abzuschreibenden Aktiven, sondern beruhen auf aussergewöhnlichen, geschäftsplan- widrigen Ereignissen (z.B. Marktpreissenkungen, Beschädigungen) und sind dazu bestimmt, die dadurch eingetretenen Wertverminderungen auszugleichen. Der Steuerpflichtige hat die Wertver- minderungen substanziiert nachzuweisen (SGE 2009 Nr. 3; BGer 2A.667/2006 vom 16. Februar 2007).
1. Normalabschreibungssätze
Die für die Kantons- und Gemeindesteuern zulässigen normalen Abschreibungssätze auf Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe (natürliche und juristische Personen) entsprechen den für die direkte Bundessteuer massgebenden Ansätzen (Merkblätter A 1995; http://www.estv.admin.ch/bundessteuer/dokumentation; StB 41 Nr. 2 - 5). Für Abschreibun- gen in der Landwirtschaft siehe StB 31 Nr. 1.
In Abweichung von Normalabschreibungssätzen werden im Einzelfall auch höhere, ausser- ordentliche Abschreibungen bewilligt, wenn sie sachlich begründet und/oder handelsrecht- lich notwendig sind. Weil Abschreibungen steuermindernd wirken, trägt der Steuerpflichtige die Beweislast für die eingetretenen Wertverminderungen (SGE 2002 Nr. 6 und 2006 Nr. 23).
2. Endwert
Unter dem Endwert versteht man den Wert, den das abzuschreibende Anlageobjekt unter ungünstigen Umständen beim Ausscheiden aus dem Geschäftsbetrieb aufweisen wird.
Der Boden eines Grundstücks ist ein nicht abnützbares Wirtschaftsgut. Er unterliegt norma- lerweise keinem Wertverzehr, sondern zeichnet sich vielmehr durch Wertbeständigkeit oder sogar Wertsteigerung aus. Unter den Landwert kann deshalb grundsätzlich nicht abgeschrie- ben werden (SGE 1996 Nr. 28 und 1997 Nr. 2). Bei dem für überbaute Grundstücke festge- legten Endwert (StB 41 Nr. 2) handelt es sich um eine untere Abschreibungsgrenze für Boden und Baute (wenn Boden und Baute buchhalterisch nicht getrennt aufgeführt werden), die im
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Normalfall nicht über dem effektiven Wert des Grundstücks insgesamt liegt. Der Nachweis eines tieferen Endwertes steht im Einzelfall dennoch offen. Sachlich begründete und/oder handelsrechtlich notwendige, höhere Abschreibungen können bei Grundstücken auch über die unterste steuerlich zulässige Abschreibungsgrenze vorgenommen werden (SGE 2002 Nr. 6).
3. Mischsätze
Auf Immobilien mit unterschiedlicher geschäftlicher Nutzung findet ein der anteilmässigen Nutzung entsprechender Mischabschreibungssatz Anwendung.
Werden andere Anlageobjekte mit unterschiedlichen Normalabschreibungssätzen ohne wertmässige Gliederung auf einem (dem gleichen) Konto verbucht, gilt der niedrigste Satz der eingeschlossenen Anlagen als Normalabschreibungssatz. Zu beachten ist jedoch, dass Aktiven und Verbindlichkeiten in der Regel einzeln zu bewerten sind, sofern sie wesentlich sind und aufgrund ihrer Gleichartigkeit für die Bewertung nicht üblicherweise als Gruppe zu- sammengefasst werden (Art. 960 Abs. 1 OR).
4. Abschreibungen pro rata
Die Normalabschreibungssätze werden üblicherweise zur Ermittlung der Wertverminderung im Geschäftsjahr angewendet. In der Praxis wird aber eine volle Jahresabschreibung auch dann steuerlich zugelassen, wenn das Anlagegut erst im Verlaufe des Geschäftsjahres an- geschafft wurde. Die Abschreibungen werden nicht pro rata temporis gekürzt.
5. Überabschreibungen / Einmalerledigungsverfahren
Übermässige Abschreibungen, welche über die Normalsätze und die tatsächliche Entwer- tung hinausgehen, werden entweder zum steuerbaren Einkommen/Gewinn und zum Ein- kommens-/Gewinnsteuerwert hinzugerechnet oder im Einmalerledigungsverfahren abge- rechnet. Gemäss Art. 23 Abs. 4 StV können Überabschreibungen unter der Voraussetzung zugelassen werden, dass die Steuervorteile, die dem Steuerpflichtigen aus der zeitlichen Vorverschiebung der Abschreibungen erwachsen, durch einen gleichwertigen Zuschlag (ein- malig) zum steuerbaren Einkommen ausgeglichen werden.
In der Praxis wird das Einmalerledigungsverfahren grundsätzlich zugelassen. Der Steuer- pflichtige kann wählen, welche Überabschreibung er mit einem so genannten Ausgleichszu- schlag erledigt haben möchte. Vollzurechnung bei einem überabgeschriebenen Aktivum und Einmalerledigung beim andern sind innerhalb der gleichen Steuerperiode möglich. Das Ein- malerledigungsverfahren ist nicht auf neu angeschaffte Vermögenswerte oder auf Fälle bloss vollständiger Abschreibungen beschränkt.
Das Einmalerledigungsverfahren kann auch für die Bundessteuer angewendet werden, da es über längere Zeit zum gleichen Ergebnis wie bei der Anwendung der Normalsätze führt.
Beispiel Fr.
Kauf Reisecar 800'000.-- Abschreibung im 1. Jahr 720'000.-- ________
ersetzt 01.07.2011 -2- 01.01.2016
StB 41 Nr. 1
auf 10%; = Buchwert 80'000.-- ________
Vorgenommene Abschreibung 720'000.-- steuerlich zulässiger Normalabschreibungssatz 40% (StB 41 Nr. 2) 320'000.-- ________
Überabschreibung (immer auf Tausend CHF gerundet) 400'000.--
Ausgleichszuschlag 12% 48'000.-- ==========
Dieser Betrag wird einmalig dem ausgewiesenen Unternehmungsgewinn zugerechnet. Beim Vermögen/Kapital erfolgt keine Aufrechnung. Basis für die Abschreibungen im zwei- ten Jahr bildet der Einkommens-/Gewinnsteuerwert von Fr. 80'000.--.
6. Nachholung unterlassener Abschreibungen
Wurde die Vornahme einer Abschreibung handelsrechtswidrig unterlassen, so kann sie in einer späteren Periode steuerwirksam nachgeholt werden. Dies gilt, sofern die Abschrei- bung in der Handelsrechnung der späteren Periode verbucht wird, der Grund für die Ab- schreibung noch besteht, die Unterlassung nicht missbräuchlich erfolgt ist und die Nachho- lung innert der Verlustverrechnungsperiode von Art. 42 Abs. 1 StG bzw. Art. 86 Abs. 1 StG erfolgt.
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