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StB 52 Nr. 1

Kapitalabfindungen mit Vorsorgecharakter

1. Begriffe

1.1 Kapitalabfindungen

Als Kapitalabfindungen mit Vorsorgecharakter gelten die aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkann- ten Formen der gebundenen Selbstvorsorge geleisteten Kapitalabfindungen, gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers sowie Zahlungen bei Tod und für bleibende körperli- che oder gesundheitliche Nachteile (Art. 52 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 35 und Art. 36 Bst. b StG).

Es fallen insbesondere folgende Kapitalabfindungen in Betracht:

  • Kapitalleistungen aus einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge, aus Freizügigkeitspo- lice oder Freizügigkeitskonto (StB 52 Nr. 2);

  • Kapitalauszahlungen aus gebundener Selbstvorsorge (StB 52 Nr. 3);

  • Kapitalleistungen aus nicht rückkaufsfähigen Lebensversicherungen;

  • Kapitalleistungen aus andern Risikoversicherungen;

  • Kapitalabfindungen aus UVG, soweit diese einen Rentenauskauf darstellen (Art. 35 UVG, SR 832.20);

  • Gönner-Unterstützung der Schweizerischen Paraplegiker-Stiftung;

  • Todesfallleistung aus Restschuldversicherung (StB 36 Nr. 4);

  • Abgangsentschädigungen der Arbeitgeber mit Vorsorgecharakter;

  • UVG Witwenabfindungen (ein- bis fünffaches Jahresbetreffnis der Witwenrente; Art. 29 i.V.m. Art. 32 UVG);

  • Abfindungen im Sinne von Art. 23 UVG;

  • Rückkauf einer sofort beginnenden Leibrente;

  • Rückkauf einer Leibrente während der Aufschubsphase, wenn die Vorsorgevorausset- zungen gemäss Art. 33 Abs. 1 Bst. a StG erfüllt sind;

  • Rückgewähr einer Leibrente im Todesfall;

  • Lohnnachgenuss bei Tod (StB 36 Nr. 7).

Unter gleichartigen Kapitalabfindungen des Arbeitgebers sind Abgangsentschädigungen bei Auflösung des Arbeitsverhältnisses zu verstehen, denen Vorsorgecharakter zukommt. Die Entschädigung muss vergleichbar den BVG-Leistungen dazu dienen, der empfangen- den Person in einem bestimmten Vorsorgefall die Fortsetzung ihrer gewohnten Lebenshal- tung in angemessener Weise sicherzustellen. Das setzt voraus, dass die Erwerbstätigkeit endgültig aufgegeben wird (werden muss) und die Leistung des Arbeitgebers eine objektiv bestehende Vorsorgelücke (ganz oder teilweise) füllt (vgl. die konkreten Voraussetzungen im Kreisschreiben Nr. 1 der ESTV vom 3. Oktober 2002; http://www.estv.admin.ch). Kapi- talleistungen des Arbeitgebers mit blosser Überbrückungsfunktion werden unter strengen Kriterien nach Art. 51 StG besteuert (StB 51 Nr. 2). Arbeitgeberleistungen, die keine dieser Voraussetzungen erfüllen, unterliegen der ordentlichen Besteuerung mit dem übrigen Ein- kommen (Ziff. 4 hiernach).

1.2 Liquidationsgewinne

Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit werden nach Art. 52bis Abs. 1 StG gesondert, d.h. getrennt vom übrigen Einkommen besteuert. Die Voraussetzungen sind die gleichen wie bei der direkten Bundessteuer (Art. 37b DBG). Es kann daher im Wesentlichen auf das ausführliche Kreisschreiben Nr. 28 der ESTV vom

3. November 2010 (http://www.estv.admin.ch) verwiesen werden. Wenn die steuerpflichtige

Person vom steuerbaren Liquidationsgewinn einen fiktiven Einkauf in eine Einrichtung der

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beruflichen Vorsorge in Abzug bringen kann, wird dieser Einkaufsbetrag nach Art. 52 Abs. 2 StG besteuert (Art. 52bis Abs. 2 Satz 1 StG). Der Liquidationsgewinn wird nach dem Willen des Gesetzgebers im Umfang des fiktiven Einkaufs wie eine Kapitalleistung aus Vorsorge nach Art. 52 StG besteuert und soll einer von der Liquidationsgewinnbesteuerung unabhän- gigen, gesonderten Besteuerung unterliegen. Der restliche Liquidationsgewinn unabhängig vom übrigen Einkommen und getrennt von der fiktiven Einkaufsveranlagung wiederum wie eine Vorsorgeleistung privilegiert nach Art. 52 Abs. 2 StG besteuert. Die einfache Steuer auf diesem Restbetrag beträgt 4% (Art. 52bis Abs. 2 Satz 2 StG).

2. Separate Jahressteuer

Kapitalabfindungen mit Vorsorgecharakter werden gemäss Art. 52 StG mit einer gesondert vom übrigen Einkommen berechneten, vollen Jahressteuer erfasst. Mit der gesonderten Besteuerung wird verhindert, dass diese aperiodischen, ausserordentlichen Einkünfte durch das übrige Einkommen auf eine höhere Progressionsstufe gehoben werden.

Es wird stets eine volle Jahressteuer erhoben, auch wenn die Steuerpflicht nicht während der ganzen Steuerperiode besteht. Es erfolgt keine pro-rata-Besteuerung. Im interkantona- len Verhältnis werden Kapitalleistungen mit Vorsorgecharakter in dem Kanton besteuert, in welchem der Empfänger im Zeitpunkt der Fälligkeit der Leistung wohnt (Art. 4b Abs. 1 StHG). Weder die allgemeinen Abzüge noch die Sozialabzüge können geltend gemacht werden. Zum Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs siehe StB 52 Nr. 2 und 3.

In derselben Bemessungsperiode fällig werdende Vorsorgekapitalleistungen werden zu- sammengerechnet. Das gilt auch für Leistungen aus der Säule 3a, für alle Leistungen an Ehegatten (bzw. die eingetragene Partnerin oder den eingetragenen Partner) und an Kinder unter elterlicher Sorge (Art. 20 Abs. 2 und 3 StG).

Der fiktive Einkauf und der restliche Liquidationsgewinn bei definitiver Aufgabe der selbstän- digen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 52bis StG werden jedoch nicht zusammen mit an- dern Kapitalleistungen, sondern immer je einzeln besteuert (vgl. Kreisschreiben Nr. 28 a.a.O. Ziff. 5.4). Es kann somit bei einer Liquidation die Situation eintreten, dass neben einer ordentlichen Veranlagung drei separate Kapitalleistungsveranlagungen (fiktiver Ein- kauf, restlicher Liquidationsgewinn, sonstige Kapitalbezüge mit Vorsorgecharakter) erge- hen.

Mit der Veranlagung von Kapitalleistungen muss nicht bis zum Eingang der Steuererklärung für das betreffende Steuerjahr zugewartet werden. Die Veranlagung kann auf Grund der Bescheinigungen über die den Vorsorgenehmenden und begünstigten Personen erbrach- ten Leistungen, welche die Vorsorgeeinrichtungen der Veranlagungsbehörde einreichen müssen (Art. 174 Bst. b StG), in den meisten Fällen sofort vorgenommen werden. Ist eine erste Kapitalleistung im Zeitpunkt der Bescheinigung und Kenntnisnahme von einer zweiten Kapitalleistung bereits veranlagt worden, sind die Voraussetzungen für die Erhebung einer Nachsteuer (Tatsache, die die erste Veranlagung als unvollständig erscheinen lässt; echtes Novum) erfüllt. Auf die im Sinn einer Nachbesteuerung vorgenommene Gesamtveranlagung der ersten und zweiten Kapitalleistung wird die Steuer der ersten Veranlagung angerechnet. Der für die Ausgleichszinsenberechnung massgebende Steueranspruch entsteht im Zeit- punkt, in dem die zweite Kapitalleistung zufliesst (Art. 52 Abs. 5 StG).

3. Besteuerung

Seit dem 1. Januar 2016 gilt im Kanton St. Gallen für die Kapitalleistungsbesteuerung ein linearer Satz. Die einfache Steuer auf Kapitalleistungen mit Vorsorgecharakter beträgt

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2 Prozent für gemeinsam steuerpflichtige Ehegatten bzw. 2,2 Prozent für die übrigen Steu- erpflichtigen (Art. 52 Abs. 2 StG). Mit den unterschiedlichen Steuersätzen wird der Vorgabe im StHG Rechnung getragen, wonach die Steuer für in ungetrennter Ehe lebende Ehegatten im Vergleich zu alleinstehenden Steuerpflichtigen angemessen ermässigt werden muss (Art. 11 Abs. 1 StHG). Der Steuersatz für Ehegatten gilt auch für verwitwete, getrennt le- bende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterstützungsbedürf- tigen Personen zusammen leben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten (Art. 52 Abs. 3 StG).

4. Kapitalleistung ohne Vorsorgecharakter

Werden Kapitalleistungen, die von vornherein nicht Vorsorgecharakter haben, ausgerichtet und die Zahlungen auch nicht rückgängig gemacht, werden sie zusammen mit dem übrigen Einkommen zum ordentlichen Satz besteuert; in diesen Fällen kommt also Art. 52 StG nicht zur Anwendung. Dies gilt zum Beispiel für Entschädigungen des Arbeitgebers bei Beendi- gung des Arbeitsverhältnisses, welche die Voraussetzungen von Art. 339b OR (mindestens 50 Jahre alter Arbeitnehmer nach 20 oder mehr Dienstjahren) nicht erfüllen und für Kapital- leistungen aus 2. Säule oder Säule 3a, die in Verletzung von Normen und Grundsätzen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden (wie etwa bei vorzeitigem Bezug, ohne dass ein gesetzlicher Barauszahlungsgrund erfüllt ist). Ebenfalls nicht als Kapitalleistung mit Vorsor- gecharakter wird die missbräuchliche Verwendung von WEF-Vorbezügen beispielsweise zur Absicherung einer risikoreichen Anlagestrategie qualifiziert (SGE 2007 Nr. 22). Die Tat- sache, dass eine steuerbefreite Personalvorsorgeeinrichtung die Kapitalleistung erbringt, ist keine Garantie dafür, dass der Empfänger diese auch wie eine Vorsorgeleistung privilegiert versteuern kann. Auch Leistungen aus einem patronalen Wohlfahrtsfonds werden nur dann separat besteuert, wenn sie die Voraussetzungen von Art. 52 Abs. 1 StG erfüllen.

Keine Rückabwicklung ist möglich bei Kapitalleistungen, welche die Sperrfirst von Art. 79b Abs. 3 BVG verletzten. Ein solcher sperrfristverletzender Kapitalbezug ist vorsorgerechtlich zwar zulässig, zieht aber steuerliche Korrekturen nach sich.

Damit eine Besteuerung nach Art. 52 StG in Frage kommen kann, muss die Auszahlung in Kapitalform von Anfang an zum Ausgleich sämtlicher Ansprüche gedacht gewesen sein (SGE 2010 Nr. 26).

5. Direkte Bundessteuer

Kapitalleistungen aus Vorsorge unterliegen auch nach dem Recht der direkten Bundes- steuer einer separaten Jahressteuer. Die Jahressteuer wird zu einem Fünftel des ordentli- chen Einkommenssteuertarifes berechnet (Art. 38 i.V.m. Art. 36 DBG).

6. Beispiel für die Besteuerung

Im Jahr 2024 erhält Herr A bei seiner Pensionierung im 65. Altersjahr aus der Kadervorsor- geeinrichtung seines Arbeitgebers eine Kapitalleistung von Fr. 450'000.--. Seine Ehefrau (Alter 62) bezieht im gleichen Jahr ihr Sparguthaben aus der Säule 3a von Fr. 130'000.--.

Kantons- und Gemeindesteuern

Die beiden Kapitalleistungen werden zusammengezählt.

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Kadervorsorge Ehemann Fr. 450'000.-- Säule 3a Ehefrau Fr. 130'000.--

total steuerbar Fr. 580'000.--

Steuersatz

Kapitalleistung von Fr. 580'000.--, verheiratet, Steuersatz 2 Prozent

Berechnung der Jahressteuer

2% von Fr. 580'000.-- = Fr. 11'600.-- (einfache Steuer)

x Steuerfuss = Gesamtsteuer

Direkte Bundessteuer

Separate Jahressteuer zu 1/5 des Tarifs gemäss Art. 38 i.V.m. Art. 36 Abs. 2 DBG

1/5 von Fr. 61'470.-- = Fr. 12'294.--

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