1. Allgemeines

Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG ist zwar eine primär vorsorgerechtliche Norm, be- ruht aber klar auf steuerrechtlichen Motiven. Wird ein Einkauf von Beitragsjahren vorgenommen, können gemäss dieser Bestimmung die daraus resultierenden Leis- tungen innerhalb der nächsten 3 Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurück- gezogen werden. Aus dem Wortlaut dieser Bestimmung geht nicht eindeutig hervor, ob sie bei einem Einkauf von Beitragsjahren den Kapitalbezug innerhalb der nächs- ten drei Jahre vollständig ausschliesst. Daher muss die Bestimmung unter Berück- sichtigung weiterer Auslegungselemente wie Entstehungsgeschichte, Wortlaut und Systematik interpretiert werden. Die parlamentarischen Beratungen lassen unmissverständlich erkennen, dass mit Artikel 79b Absatz 3 BVG die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung im Sinne einer einheitlichen und verbindlichen Gesetzesregelung übernommen und konkretisiert werden soll. Sinn und Zweck der Bestimmung ist die Vermeidung einer gezielt vorübergehenden, rein steuerlich motivierten Platzierung von Geldern in der 2. Säule; mithin die Unterbin- dung des Missbrauchs der 2. Säule als Kontokorrent. Die Bestimmung soll zumindest nicht weniger verhindern, als die bisherige Praxis des Bundesgerichts. Das mit dem Einkauf in die Vorsorgeeinrichtung einbezahlte Geld bleibt nicht ausge- sondert. Leistungen aus der Vorsorgeeinrichtung werden mithin nicht aus bestimm- ten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert. Das im Zeitpunkt des Einkaufs bereits vorhandene Alterskapital fällt somit ebenfalls unter die dreijährige Sperrfrist. Daher ist kein Teilkapitalbezug im Rahmen des bereits vorhandenen Altersguthabens möglich. Diese Auffassung wird durch die aktuelle bundesgerichtliche Rechtsprechung gestützt.

2. Kapitalbezug innerhalb der 3-Jahresfrist

Ein Kapitalbezug innerhalb von drei Jahren seit dem Einkauf von Beitragsjahren wird als gezielt vorübergehende, rein steuerlich motivierte Platzierung von Geldern in der

2. Säule angesehen. Ein solcher Einkauf ist mit Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG

nicht konform, weshalb dieser steuerlich nicht abzugsfähig ist. Die verobjektivierte dreijährige Sperrfrist gilt ungeachtet des Auszahlungsgrundes, also für Kapitalbezüge von Altersleistungen oder Austrittsleistungen infolge Aufnah- me einer selbständigen Erwerbstätigkeit oder Wegzug ins Ausland sowie für Vorbe- züge zur Wohneigentumsförderung (WEF). Ebenso unbeachtlich ist, ob die Absicht der Kapitalauszahlung im Zeitpunkt der Einzahlung bekannt war oder nicht. Die Frist beginnt vom Tag des Einkaufs der Beitragsjahre an zu laufen. Von der Dreijahresfrist ausgenommen sind Wiedereinkäufe im Falle der Eheschei- dung oder Auflösung einer eingetragenen Partnerschaft (Art. 79b Abs. 4 BVG) sowie Kapitalleistungen der zweiten Säule, welche im Invaliditäts- oder Todesfall erfolgen. Die Prüfung eines Missbrauchs im Sinne einer Steuerumgehung bleibt vorbehalten.

01.01.2018 - 1/3 - ersetzt 01.07.2014

Steuerverwaltung

StP 34 Nr. 14

Bei noch offenen Steuerveranlagungen wird der Abzug eines Einkaufs daher konse- quent verweigert und die nicht zugelassene Einkaufssumme beim Vermögen aufge- rechnet, wenn innert der Dreijahrsfrist ein Kapitalbezug erfolgt. Ist die Steuerveranla- gung des Einkaufsjahres bereits rechtskräftig, wird auf diese im Nachsteuerverfahren nach §§ 204 ff. StG zurückgekommen. Der Abzug des Einkaufs von Beitragsjahren wird nachträglich verweigert und eine Nachsteuer erhoben. Die Kapitalleistung aus Vorsorge wird in der Folge ohne die nicht zugelassenen Einkaufsbeiträge besteuert. Die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigt sich nach der bundesgericht- lichen Rechtsprechung, wonach nachträglich eingetretene Tatsachen berücksichtigt werden können, wenn sie auf den Beurteilungsstichtag zurückwirken. Ein Kapitalbe- zug in den Folgejahren kann insofern auf die Steuerperiode des Einkaufs zurückwir- ken und eine neue Tatsache im Sinn von § 204 Absatz 1 StG bzw. Artikel 151 Absatz 1 DBG darstellen (vgl. StP 204 Nr. 1).

3. Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung und Kapitalbezug aus einer anderen

Gehört eine steuerpflichtige Person mehreren Vorsorgeeinrichtungen der zweiten Säule an, ist bei einem BVG-Einkauf in die eine Einrichtung und einem Kapitalbezug innert der Dreijahresfrist aus der anderen Einrichtung eine konsolidierte Betrach- tungsweise der beruflichen Vorsorge anzuwenden. Es ist mit dem Gleichbehandlungs- und dem Leistungsfähigkeitsprinzip kaum verein- bar, wenn einem BVG-Versicherten mit Zugang zu mehreren Vorsorgeeinrichtungen, das mit erheblichen Steuerersparnissen verbundene Verschieben von Geldern in die 2. Säule und deren Rückführung innert kurzer Frist möglich sein sollte, während das- selbe Vorgehen den übrigen Versicherten verwehrt bliebe (BGE 2C_488/2014 vom 15.01.2015).

4. Kapitalbezug mit anschliessendem Einkauf

5. Einkauf in eine Pensionskasse innert drei Jahren nach vorangehendem

Kapitalbezug Die dreijährige Sperrfrist für einen Kapitalbezug nach einem Einkauf in die berufliche Vorsorge gilt auch für den umgekehrten Fall, d.h. bei einem Kapitalbezug mit an- schliessendem (Wieder-)Einkauf innerhalb von drei Jahren. Für die Anwendung von Artikel 79b Absatz 3 BVG spielt es somit keine Rolle, in welcher Reihenfolge Kapital- bezug und Kapitaleinzahlung erfolgen.

6. Kapitalbezug nach Ablauf Sperrfrist oder Bezug Altersleistung als Rente

Aus dem Wortlaut von Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG ergibt sich im Umkehr- schluss, dass eine Kapitalauszahlung nach Ablauf der dreijährigen Sperrfrist seit ei- nem Einkauf vorsorgerechtlich unbedenklich ist. Diesfalls hat ein Kapitalbezug keine Auswirkung auf die steuerliche Anerkennung des dazumal erfolgten Einkaufs von Beitragsjahren. Wenn die Altersleistung ausschliesslich in Form einer Rente bezogen wird, ist keine Sperrfrist zu beachten.

01.01.2018 - 3/3 - ersetzt 01.07.2014