2.1. Aufnahme einer unselbständigen Erwerbstätigkeit

Die gleichzeitige oder nachträgliche Aufnahme einer unselbständigen Erwerbstätig- keit steht der privilegierten Besteuerung des Liquidationsgewinns nicht im Wege. Dies gilt auch, wenn eine selbständig erwerbende Person ihren Betrieb auf eine juris- tische Person überträgt und in der Folge in ein Anstellungsverhältnis mit dieser juris- tischen Person eintritt. Soweit die Übertragung nicht steuerneutral (Umstrukturierung, vgl. StP 21 Nr. 1) erfolgt sowie für Vermögenswerte, die dabei ins Privatvermögen überführt werden, sind die realisierten stillen Reserven nach § 38b StG bzw. nach Artikel 37b DBG zu besteuern. Vorbehalten bleibt die Wahl des Steueraufschubes gemäss § 20a Absatz 3 StG bzw. Artikel 18a Absatz 1 DBG (vgl. StP 38 Nr. 3). Ebenfalls vorbehalten bleibt die Ver- pachtung nach § 20a Absatz 3 StG bzw. Artikel 18a Absatz 2 DBG (vgl. StP 38 Nr. 3).

2.2. Praxis bei geringfügiger Weiterführung der selbständigen Erwerbstätigkeit

Grundsätzlich kommt gemäss Gesetzestext die privilegierte Besteuerung nur bei de- finitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit zur Anwendung. Eine geringfügi- ge Weiterführung der selbständigen Erwerbstätigkeit ohne feste Einrichtungen und ohne Personal wird jedoch in der Regel toleriert, sofern das durchschnittliche jähr- liche Nettoeinkommen daraus voraussichtlich nicht über dem unteren Grenzbetrag gemäss BVG liegt (Stand 2018: Fr. 21'150). Erfolgte einmal eine privilegierte Besteuerung der Liquidationsgewinne, ist bei einer späteren Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit § 38b StG bzw. Artikel 37b DBG für den Liquidationsgewinn aus diesen Tätigkeiten nicht mehr anwendbar.

01.01.2019 - 1/7 - ersetzt 01.07.2016

Steuerverwaltung

StP 38b Nr. 1

2.3. Beendigung infolge Invalidität

Eine Invalidität liegt vor, wenn wegen einer voraussichtlich bleibenden oder während längerer Zeit dauernden ganzen oder teilweisen Erwerbsunfähigkeit Leistungen ge- mäss dem Bundesgesetz über die Invalidenversicherung (IVG) ausgerichtet werden. Unter den Begriff „Leistungen“ fallen nicht nur Renten, sondern auch andere Leistun- gen der IV, wie beispielsweise solche für eine notwendige Umschulung. Wird als Grund für die Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit eine Invalidität geltend gemacht, muss diese kausal zur Aufgabe der selbständigen Tätigkeit führen.

3.1. Allgemeines

Der Liquidationsgewinn bemisst sich aus der Summe der in den letzten zwei Ge- schäftsjahren realisierten stillen Reserven abzüglich des dazugehörigen Aufwands. Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit, die nicht aus der Liquidation stammen, werden zusammen mit dem übrigen Einkommen besteuert.

3.2. Liquidationsjahr und vorangegangenes Jahr

Liquidationsjahr ist das Geschäftsjahr, in dem die letzte Liquidationshandlung vorge- nommen wird. Dies ist in der Regel das Jahr, in welchem die letzte Inkassohandlung eingeleitet worden ist. Im Einzelfall können jedoch auch andere Umstände das Ende der Liquidation dar- stellen, zum Beispiel wenn die Erwerbs- und Verkaufstätigkeiten eingestellt und/oder die Arbeitsverträge mit den Angestellten aufgelöst werden.

3.3. Definition Liquidationsgewinn

Zum Liquidationsgewinn gehören etwa:

• Kapitalgewinne aus Veräusserung einzelner Vermögenswerte;

• Gewinne aus der Überführung von Vermögenswerten ins Privatvermögen;

• wieder eingebrachte Abschreibungen auf Grundstücken;

• Gewinne durch Auflösung von weiteren stillen Reserven auf Rückstellungen, Wertberichtigungen etc;

• mit der selbständigen Erwerbstätigkeit zusammenhängende Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit oder eines Rechts.

Sowohl bei der direkten Bundessteuer als auch bei den Staats- und Gemeinde- steuern unterliegt die Differenz zwischen einem (höheren) Erlös und den Anlagekos- ten einer veräusserten Geschäftsliegenschaft der Einkommenssteuer. Dies gilt auch für die Differenz zwischen dem Verkehrswert und den Anlagekosten einer ins Privatvermögen überführten Geschäftsliegenschaft, sofern kein Besteue- rungsaufschub beantragt worden ist (vgl. StP 38b Nr. 3).

ersetzt 01.07.2016 - 2/7 - 01.01.2019

Steuerverwaltung

StP 38b Nr. 1

Solche im Liquidationsjahr oder diesem vorangegangenen Jahr erzielten Wertzu- wachsgewinne sind für die Berechnung des steuerbaren Liquidationsgewinns hinzu- zurechnen. Zu beachten ist zudem, dass diese steuerbaren Wertzuwachsgewinne der AHV- Pflicht unterstehen (vgl. Ziffer 3.4. „anzurechnende Aufwendungen“).

3.4. Anzurechnende Aufwendungen

Dem Liquidationsgewinn anzurechnende Aufwendungen sind beispielsweise mit der Liquidation zusammenhängende:

• Notariats- und Treuhandkosten;

• Vermittlungsprovisionen;

• Inseratekosten;

• Kosten für die Löschung im Handelsregister;

• AHV-Beiträge, welche auf den Liquidationsgewinn entfallen.

Mit dem Liquidationsgewinn zusammenhängende Kosten werden bei der Ermittlung des separat zu besteuernden Liquidationsgewinns berücksichtigt.

3.5. Verluste aus ordentlichem Geschäftsergebnis und Verlustvorträge

Verlustüberschüsse aus dem ordentlichen Geschäftsergebnis der Liquidationsjahre sind bei der Bemessung des Liquidationsgewinns zu berücksichtigen. Noch nicht verrechnete Verluste der sieben der Steuerperiode vorangegangenen Geschäftsjahre sind zuerst mit dem Ergebnis der ordentlichen Geschäftstätigkeit zu verrechnen. Ein verbleibender Verlustüberhang wird mit dem Liquidationsgewinn verrechnet. Ein danach verbleibender Verlust wird mit dem übrigen Einkommen der Steuerperiode des Liquidationsjahres verrechnet.

4.1. Tatsächlicher Einkauf in die berufliche Vorsorge

Gemäss § 34 Absatz 1 StG bzw. Artikel 33 Absatz 1 Bst. d DBG sind Einkaufsbeiträ- ge in die berufliche Vorsorge abziehbar. Erfolgt im Liquidationsjahr und/oder im Vorjahr ein solcher Einkauf, wird der einbe- zahlte Betrag bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens der Steuerperiode zuerst vom übrigen, nicht gesondert besteuerten Einkommen in Abzug gebracht. Kann dabei nicht der gesamte Einkaufsbetrag angerechnet werden, so reduziert die- ser Überhang den Liquidationsgewinn.

01.01.2019 - 3/7 - ersetzt 01.07.2016

Steuerverwaltung

StP 38b Nr. 1

4.2. Fiktiver Einkauf

5.1. Staats- und Gemeindesteuern

Auf dem nachgewiesenen fiktiven Einkaufsbetrag (vgl. Ziffer 4.2) wird die einfache Steuer zum gleichen Tarif wie bei Kapitalleistungen aus Vorsorge berechnet. Massgebend für die Gewährung des Tarifs für gemeinsam besteuerte oder alleinste- hende Personen sind jeweils die Verhältnisse am Ende der Steuerperiode oder am Ende der Steuerpflicht des Liquidationsjahrs. Für den Restbetrag der realisierten stillen Reserven wird die einfache Steuer unab- hängig vom Zivilstand einheitlich zum Satz von 5% berechnet. Die Sozialabzüge nach § 36 StG werden nicht gewährt. Auf den geschuldeten Staats- und Gemeindesteuern vom separat besteuerten Liqui- dationsgewinn erfolgt eine Ausgleichszinsberechnung (vgl. StP 189 Nr. 1).

5.2. Direkte Bundessteuer

Auf dem nachgewiesenen fiktiven Einkaufsbetrag (vgl. Ziffer 4.2) wird die Steuer zum gleichen Tarif wie bei Kapitalleistungen aus Vorsorge berechnet. Für die Bestimmung des anwendbaren Steuersatzes auf dem Restbetrag der reali- sierten stillen Reserven ist ein Fünftel dieses Restbetrages massgebend. Dabei be- trägt der Steuersatz aber mindestens 2%. Massgebend für die Gewährung des Tarifs für gemeinsam besteuerte oder alleinste- hende Personen sind jeweils die Verhältnisse am Ende der Steuerperiode oder am Ende der Steuerpflicht des Liquidationsjahrs. Die Sozialabzüge nach Artikel 35 DBG sowie der Elterntarif nach Artikel 36 Absatz 2bis DBG werden nicht gewährt.

01.01.2019 - 5/7 - ersetzt 01.07.2016

Steuerverwaltung

StP 38b Nr. 1

6.1. Ausgangslage

Eine verheiratete selbständig erwerbende Person (Geburtsdatum 01.06.1959) gibt ihre Tätigkeit in der Steuerperiode 2019 definitiv auf (Abschlussdatum Liquidation 30.09.2019). Der Geschäftsort befand sich am Wohnsitz. Im Jahr 2003 hat sie einen Vorbezug für selbstbewohntes Wohneigentum (WEF) von Fr. 70 000 aus ihrer Pensionskasse (2. Säule) getätigt. Das Alterskapital in der Pen- sionskasse beträgt Fr. 300 000. In den Steuerperioden 2014 bis 2018 erzielte sie folgende Nettoeinkünfte aus der selbständigen Erwerbstätigkeit:

• 2014 = Fr. 80 000

• 2015 = Fr. 85 000

• 2016 = Fr. 95 000

• 2017 = Fr. 75 000

In der Steuerperiode 2018 betrugen die Nettoeinkünfte Fr. 155 000, wovon Fr. 60 000 auf im Rahmen der Liquidation realisierte stille Reserven entfielen. Im Liquidations- jahr 2019 erzielt sie Nettoeinkünfte von Fr. 510 000, wovon Fr. 480 000 auf realisierte stille Reserven entfallen. Im 2019 beträgt der Gesamtsteuerfuss ihrer Wohnsitzgemeinde 280%.

6.2. Berechnung massgebendes Einkommen

Zur Berechnung des massgebenden Einkommens wird der Durchschnitt der Netto- einkünfte der selbständigen Erwerbstätigkeit der letzten fünf Jahre vor dem Liquida- tionsjahr (2014 bis 2018, vgl. Ziff. 4.2.2) heranzgezogen. Steuerperiode Nettoeinkünfte Bemerkungen 2014 Fr. 80 000 2015 Fr. 85 000 2016 Fr. 95 000 2017 Fr. 75 000 2018 Fr. 95 000 exkl. Fr. 60 000 realisierte stille Reserven Total Fr. 430 000 : 5 = Fr. 86 000 massgebendes Einkommen

6.3. Berechnung anrechenbare Beitragsjahre sowie fiktiver Einkauf

Die steuerpflichtige Person hat am 01.06.1984 das 25. Altersjahr vollendet. Bis und mit 01.06.2019 werden ihr somit 35 Beitragsjahre (2019 – 1984) angerechnet. Das Abschlussdatum der Liquidation (30.09.2019) liegt nach dem Geburtstag, weshalb das angebrochene Lebensjahr hinzuzuzählen ist. Es werden ihr somit insgesamt 36 Beitragsjahre angerechnet (vgl. Ziffer 4.2.3). Maximal möglicher fiktiver Einkauf (15% x Fr. 86 000 x 36 Jahre) Fr. 464 400 Berücksichtigung - Altersguthaben 2. Säule (vgl. Ziff. 4.2.4) ./. Fr. 300 000 - WEF-Vorbezug 2003 (vgl. Ziff. 4.2.4) ./. Fr. 70 000 Zulässiger fiktiver Einkauf Fr. 94 000

ersetzt 01.07.2016 - 6/7 - 01.01.2019

Steuerverwaltung

StP 38b Nr. 1

6.4. Steuerberechnung Staats- und Gemeindesteuern

Steuerbar einfache Steuer Zulässiger fiktiver Einkauf (vgl. Ziff. 6.3.) Fr. 94 000 zum Vorsorgetarif (2% für Verheiratete) Fr. 1 880 Übriger Liquidationsgewinn Fr. 446 000 einheitlich zu 5% Fr. 22 300 Total Fr. 540 000 Fr. 24 180 Staats-/Gemeindesteuern total (280% von Fr. 24 180) Fr. 67 704 =========

6.5. Steuerberechnung direkte Bundessteuer

Steuerbar Steuerbetrag Zulässiger fiktiver Einkauf (vgl. Ziff. 6.3.) Fr. 94 000 zum Vorsorgetarif (gem. Art. 36 DBG, Tarif 2019 = 1.7745%; davon 1/5 = 0.3549% von Fr. 94 000) Fr. 333.60 Übriger Liquidationsgewinn Fr. 446 000 * mindestens zu 2% Fr. 8 920.00 Total direkte Bundessteuer Fr. 540 000 Fr. 9 258.40 ========= ========= * Für den übrigen Liquidationsgewinn ergibt sich ein satzbestimmendes Einkommen von Fr. 89 200 (Fr. 446 000 : 5). Nach dem Tarif für Verheiratete der Steuerperiode 2019 ergibt sich daraus ein Steuersatz von 1,6132%. Daher kommt der Mindest- steuersatz von 2 % zur Anwendung.

01.01.2019 - 7/7 - ersetzt 01.07.2016