FF 2024 3064
Messaggio concernente l’approvazione di un Protocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Ungheria per evitare le doppie imposizioni
1 Punti essenziali del progetto
1.1 Situazione iniziale, svolgimento e risultato dei negoziati
Tra la Svizzera e l’Ungheria esiste una Convenzione per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio1 (di seguito «CDI-HU»), firmata il 12 settembre 2013 e in seguito mai riveduta.
Il 7 giugno 2017 la Svizzera ha firmato la Convenzione multilaterale per l’attuazione di misure relative alle convenzioni fiscali finalizzate a prevenire l’erosione della base imponibile e il trasferimento degli utili2 (di seguito «Convenzione BEPS»). La Convenzione BEPS contiene una serie di disposizioni volte ad adeguare le vigenti convenzioni per evitare le doppie imposizioni (CDI). Una parte di tali disposizioni mira all’adempimento degli standard minimi derivanti dalle azioni 6 e 14 del piano d’azione elaborato dall’Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economici (OCSE) per contrastare l’erosione della base imponibile e il trasferimento degli utili3 (di seguito «piano d’azione BEPS»).
In vista della sottoscrizione della Convenzione BEPS, la Svizzera e l’Ungheria hanno discusso l’attuazione bilaterale della Convenzione. Poiché l’Ungheria non è stata in grado di convenire con la Svizzera il tenore esatto degli adeguamenti da apportare alle disposizioni della CDI-HU in virtù della Convenzione BEPS – una condizione essenziale per la Svizzera ai fini dell’applicazione della Convenzione BEPS – è stato deciso che l’adeguamento della CDI-HU ai risultati del progetto BEPS venisse effettuato non per il tramite della Convenzione BEPS, bensì di un Protocollo bilaterale di modifica.
I negoziati su tale Protocollo di modifica (di seguito «Protocollo di modifica CDI-HU») si sono conclusi nel dicembre del 2023. I Cantoni e gli ambienti interessati, consultati in merito, ne hanno accolto favorevolmente la conclusione. Il Protocollo di modifica è stato firmato a Budapest il 12 luglio 2024.
1.2 Valutazione
Il Protocollo di modifica contiene disposizioni che sarebbero state recepite nella CDI‑HU se la Svizzera e l’Ungheria avessero subordinato la CDI alla Convenzione BEPS. Il Protocollo di modifica e la Convenzione BEPS sono quindi strettamente correlati a livello di contenuto. All’infuori di tale correlazione, tra i due strumenti non sussiste un legame diretto.
Il Protocollo di modifica adegua la CDI-HU agli standard minimi definiti per le CDI dal piano d’azione BEPS. In quanto Stato membro dell’OCSE, la Svizzera si è impegnata a recepire nelle proprie CDI quelle disposizioni riguardanti le CDI che costituiscono uno standard minimo del piano d’azione BEPS. Con il Protocollo di modifica compie un ulteriore passo in questa direzione.
In base all’elemento 3.3 dello standard minimo relativo all’azione 14 del piano d’azione BEPS, i Paesi devono includere nelle loro CDI il secondo periodo dell’articolo 25 paragrafo 2 del Modello di convenzione dell’OCSE, secondo cui gli accordi amichevoli devono essere attuati nonostante i limiti temporali che la legislazione nazionale degli Stati contraenti prevede. Se uno Stato non è disposto a inserire questa disposizione nelle sue CDI, per soddisfare lo standard minimo deve essere disposto a recepire nel quadro dei negoziati sulle CDI disposizioni che limitano il termine per la rettifica degli utili di imprese associate e stabili organizzazioni. Questo modo di procedere alternativo non può avvenire tramite la Convenzione BEPS.
Generalmente la Svizzera non include nelle sue CDI il secondo periodo dell’articolo 25 paragrafo 2 del Modello di convenzione dell’OCSE. La delegazione svizzera incaricata delle trattative sfociate poi nel Protocollo di modifica CDI-HU ha pertanto sottoposto alla delegazione ungherese la proposta di una limitazione temporale per la rettifica degli utili di imprese associate e stabili organizzazioni. Poiché, tuttavia, l’Ungheria non è stata disposta a limitare il termine per la rettifica degli utili, il Protocollo di modifica CDI-HU non contiene una disposizione in tal senso. L’elemento 3.3 dello standard minimo relativo all’azione 14 è comunque soddisfatto, poiché in questo caso è sufficiente che la Svizzera sia stata disposta a recepire tale disposizione. Dal momento che la Svizzera ha dimostrato la sua volontà in tal senso, la CDI-HU adempie anche questo standard minimo.
Il Protocollo di modifica prevede l’introduzione di una clausola arbitrale, come richiesto dalla Svizzera. La procedura amichevole sancita nella CDI-HU non prevede un obbligo di risultato. Attualmente non si può quindi escludere che in singoli casi la procedura amichevole tra autorità competenti svizzere e ungheresi non sia in grado di evitare la doppia imposizione. Questa situazione è insoddisfacente in termini di certezza del diritto. La clausola arbitrale consente di colmare questa lacuna.
Con il Protocollo di modifica è stato raggiunto un risultato equilibrato che contribuirà all’ulteriore sviluppo positivo delle relazioni economiche bilaterali tra la Svizzera e l’Ungheria.
2 Procedura preliminare, in particolare procedura di consultazione
Il Protocollo di modifica CDI-HU sottostà a referendum facoltativo conformemente all’articolo 141 capoverso 1 lettera d numero 3 della Costituzione federale (Cost.)4. Secondo l’articolo 3 capoverso 1 lettera c della legge del 18 marzo 20055 sulla procedura di consultazione (LCo) si impone in questo caso l’obbligo di indire una procedura di consultazione.
Nel gennaio 2024 è stata svolta una procedura informativa in merito al Protocollo di modifica. In questo contesto, i Cantoni e gli ambienti interessati dalla conclusione di CDI hanno ricevuto una nota esplicativa per pronunciarsi al riguardo. Il Protocollo di modifica CDI-HU è stato accolto favorevolmente e senza obiezioni. Dal momento che le posizioni degli ambienti interessati sono note e documentate, in virtù dell’articolo 3a capoverso 1 lettera b LCo si è potuto rinunciare allo svolgimento di una procedura di consultazione.
3 Commento ai singoli articoli del Protocollo di modifica
Art. I del Protocollo di modifica concernente il preambolo della CDI-HU
Con il presente articolo l’attuale preambolo della CDI-HU viene sostituito dal nuovo preambolo, il cui tenore corrisponde a quanto previsto dall’azione 6 del piano d’azione BEPS.
In questo modo si specifica che la Svizzera e l’Ungheria non hanno l’intenzione di creare, con la CDI, opportunità di non imposizione o di ridotta imposizione attraverso l’evasione o l’elusione fiscale. In altri termini, scopo della CDI-HU deve essere anche quello di evitare la doppia non imposizione. Ciò non vale in generale, ma soltanto se all’origine vi sono l’evasione o l’elusione fiscale. In questo modo si tiene conto anche delle situazioni di doppia non imposizione intenzionale. Tra queste rientra, ad esempio, l’imposizione dei dividendi distribuiti a società dello stesso gruppo. In tali circostanze la doppia non imposizione permette di evitare oneri multipli indesiderati.
L’introduzione del nuovo preambolo è necessaria per adempiere lo standard minimo definito dall’azione 6 del piano d’azione BEPS.
Art. II del Protocollo di modifica concernente l’art. 25 CDI-HU (Procedura amichevole)
All’articolo 25 della Convenzione vengono aggiunti due nuovi paragrafi (par. 5 e 6), intesi a recepire una clausola arbitrale nella CDI-HU. La procedura prevista dalla clausola arbitrale è obbligatoria per le autorità competenti. Se nell’ambito di una procedura amichevole le autorità competenti non sono in grado di giungere a un accordo amichevole entro un periodo di tre anni, il contribuente può richiedere per scritto che il caso sia sottoposto ad arbitrato. Non è, per contro, prevista la possibilità di sottoporre il caso ad arbitrato se in merito alla questione da risolvere è già stata pronunciata una decisione in sede giudiziaria o davanti a un tribunale amministrativo, in Svizzera o in Ungheria.
La decisione arbitrale è definitiva e vincolante per gli Stati contraenti. Le autorità competenti sono tenute ad attuarla mediante accordo amichevole. Tuttavia, se la persona direttamente interessata dal caso non accetta l’accordo amichevole che dà attuazione alla decisione arbitrale, ad esempio perché tale persona decide di sottoporre la questione non risolta a un tribunale, viene meno il carattere vincolante della decisione. Questo meccanismo permette di tenere conto degli interessi dei contribuenti che subiscono una doppia imposizione e di garantire la certezza del diritto.
Il nuovo paragrafo 6 dell’articolo 25 CDI-HU è dedicato alla confidenzialità. Per garantire che la procedura arbitrale raggiunga il suo scopo senza violare la confidenzialità della procedura amichevole, il presente paragrafo stabilisce che ai membri del collegio arbitrale siano applicati gli obblighi di confidenzialità previsti dall’articolo 26 paragrafo 2 CDI-HU.
La clausola arbitrale sancita nella CDI-HU corrisponde alla versione contenuta nel Modello di convenzione dell’OCSE (art. 25 par. 5). Anche la Convenzione BEPS contiene una clausola arbitrale (parte VI), che però è molto dettagliata. Le delegazioni svizzere e ungheresi deputate alle trattative erano concordi sul fatto che una disposizione troppo dettagliata avrebbe conferito un peso eccessivo alla procedura arbitrale all’interno della CDI-HU. È stato pertanto deciso di recepire nella CDI-HU la versione del Modello di convenzione dell’OCSE e non quella secondo la Convenzione BEPS. Le questioni riguardanti l’impostazione concreta della procedura verranno stabilite mediante accordo amichevole tra le autorità competenti dei due Stati.
Art. III del Protocollo di modifica concernente l’art. 27a CDI-HU (Diritto ai benefici)
Il presente articolo 27a introduce una clausola antiabuso che fa riferimento allo scopo principale di un accordo, uno strumento o una transazione. In virtù di tale clausola, i benefici previsti dalla CDI-HU non sono accordati se il loro ottenimento era uno degli scopi principali dell’accordo, dello strumento o della transazione, a meno che venga stabilito che la concessione di tali benefici è conforme all’oggetto e allo scopo delle pertinenti disposizioni della CDI-HU.
Il paragrafo 2 corrisponde alla disposizione proposta nel commentario relativo al Modello di convenzione dell’OCSE a complemento della regola PPT («principal purpose test»). Ai sensi di tale norma è possibile concedere determinati benefici convenzionali anche in situazioni di abuso secondo il paragrafo 1 segnatamente se tali benefici fossero stati concessi in assenza dell’accordo, dello strumento o della transazione abusivi. In caso di utilizzo abusivo della Convenzione, la disposizione garantisce che uno Stato contraente possa adottare i provvedimenti fiscali previsti per la fattispecie che sarebbe sussistita in assenza dell’accordo, dello strumento o della transazione abusivi. Per la Svizzera tale disposizione ha natura meramente dichiarativa, dal momento che le autorità fiscali hanno già la facoltà di concedere benefici fiscali secondo il diritto interno anche senza una simile clausola.
Le autorità competenti devono consultarsi prima di respingere una richiesta in virtù dell’articolo 27a paragrafo 2 CDI-HU.
La clausola antiabuso è stata sviluppata nel quadro dell’azione 6 del piano d’azione BEPS ed è contenuta nel Modello di convenzione dell’OCSE (art. 29 par. 9). Per soddisfare lo standard minimo definito dall’azione 6 è sufficiente che la clausola venga inclusa nelle CDI.
Art. IV del Protocollo di modifica
Al Protocollo della CDI-HU viene aggiunto un nuovo numero 6, il quale precisa che le disposizioni della CDI-HU non impediscono agli Stati contraenti di attuare le disposizioni di diritto interno sull’imposizione minima dei grandi gruppi di imprese multinazionali emanate dall’Inclusive Framework on BEPS dell’OCSE e del G20 sulla base delle norme tipo globali in materia di lotta all’erosione della base imponibile e al trasferimento degli utili (secondo pilastro) (Global Anti-Base Erosion Model Rules [«Pillar Two»]). La CDI-HU non ostacola pertanto l’applicazione da parte della Svizzera delle disposizioni di diritto interno che prevedono in particolare la riscossione di un’imposta integrativa («top-up tax») presso un residente della Svizzera in qualità di stabile organizzazione situata in Ungheria. Questa disposizione permette alla Svizzera di garantire un’imposizione minima conforme alle norme menzionate e di escludere così misure adottate dagli altri Stati. La clausola sarà applicabile solo se la Svizzera avrà attuato le disposizioni sull’imposizione minima dei grandi gruppi di imprese.
Art. V del Protocollo di modifica (Entrata in vigore)
Le disposizioni del Protocollo di modifica si applicano agli anni fiscali che iniziano il 1° gennaio dell’anno civile successivo alla sua entrata in vigore, o dopo tale data.
Gli articoli II e IV, riguardanti la procedura arbitrale e la relazione con il secondo pilastro, saranno invece applicabili dalla data dell’entrata in vigore del Protocollo di modifica, a prescindere dal periodo fiscale a cui i fatti fanno riferimento.
4 Ripercussioni
Il Protocollo di modifica non riguarda le regole di ripartizione del reddito e della sostanza. Contiene essenzialmente disposizioni volte a impedire l’abuso della CDI e a migliorare la risoluzione delle controversie. Non avrà pertanto un impatto rilevante sulle entrate fiscali, né tantomeno si prevedono ripercussioni in altri ambiti. Il Protocollo di modifica può essere attuato nel quadro delle risorse umane già esistenti.
5 Aspetti giuridici
Il Protocollo di modifica si fonda sull’articolo 54 capoverso 1 Cost., in virtù del quale gli affari esteri competono alla Confederazione. L’articolo 184 capoverso 2 Cost. autorizza il Consiglio federale a firmare e a ratificare trattati internazionali. Secondo l’articolo 166 capoverso 2 Cost. l’Assemblea federale approva i trattati internazionali; sono fatti salvi quelli la cui conclusione è di competenza del Consiglio federale in virtù della legge o di un trattato internazionale (cfr. anche art. 7a cpv. 1 della legge del 21 marzo 19976 sull’organizzazione del Governo e dell’Amministrazione). Poiché nella fattispecie non esistono una legge o un trattato internazionale che deleghino al Consiglio federale la competenza di concludere un trattato quale il Protocollo di modifica, la facoltà di approvarlo spetta all’Assemblea federale.
Secondo l’articolo 141 capoverso 1 lettera d numero 3 Cost., sottostanno a referendum facoltativo i trattati internazionali che contengono importanti norme di diritto. Secondo l’articolo 22 capoverso 4 della legge del 13 dicembre 20027 sul Parlamento (LParl) contengono norme di diritto le disposizioni che, in forma direttamente vincolante e in termini generali ed astratti, impongono obblighi, conferiscono diritti o determinano competenze.
Il Protocollo di modifica prevede disposizioni che impongono obblighi alle autorità svizzere e conferiscono diritti a queste ultime e ai privati (persone fisiche e giuridiche). Il Protocollo di modifica contiene pertanto importanti norme di diritto ai sensi dell’articolo 22 capoverso 4 LParl e dell’articolo 141 capoverso 1 lettera d numero 3 Cost. Il decreto federale che approva il Protocollo di modifica è di conseguenza sottoposto a referendum facoltativo in virtù dell’articolo 141 capoverso 1 lettera d numero 3 Cost.
L’Assemblea federale approva mediante decreto federale i trattati internazionali sottostanti a referendum (art. 24 cpv. 3 LParl).