1.1 Fattispecie di alienazione

Secondo l'art. 44 cpv. 1 lett. a LIG si presuppone sì che venga dapprima alienato il primo immobile abitato. Nella prassi non ha però importanza se l'oggetto sostitutivo viene acquisito prima o dopo l'alienazione (cfr. punto 2.4 b seguente). L'esistenza di una fattispecie di alienazione si conforma di principio secondo gli art. 41 e 42 LIG, poiché solo un'alienazione che sottostà all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare può por- tare a un rimborso.

Il primo immobile doveva far parte della sostanza privata. Questo presupposto non è soddisfatto in caso di alienazione di un primo immobile appartenente alla sostanza commerciale. In questi casi non è avvenuta una tassazione tramite l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare, ragione per cui non entra in questione nemmeno un rimborso (cfr. art. 18 cpv. 2 LIG e punto 7.1 seguente).

1.2 Utilizzazione a scopo abitativo

L'alienante deve aver abitato egli stesso l'immobile situato al suo domicilio. Un immo- bile abitato da genitori o parenti non soddisfa questo presupposto. Il primo immobile deve permettere l'utilizzazione a scopo abitativo e servire effettivamente a questo. Sem- plici terreni (di costruzione), così come degli oggetti da demolire, non soddisfano questi presupposti.

1.3 Uso proprio duraturo

L'immobile alienato deve essere utilizzato in modo duraturo per uso proprio. Di conseguenza non vengono considerate residenze secondarie e abitazioni di vacanza (TF del 7.3.2017,2C_306/2016, consid. 2.3).

L'immobile abitato in precedenza può essere stato abitato per un periodo relativamente breve dall'alienante. In caso di uso proprio relativamente breve (meno di un anno) prima della vendita, va tuttavia verificato se non ci si trovi di fronte a un'evasione fiscale, ovvero se ci si sia serviti dell'uso proprio per approfittare del privilegio dell'acquisizione sostitutiva. Questa domanda potrebbe porsi in particolare in caso di immobili ereditati, che per un periodo molto breve sono stati abitati dall'alienante e in seguito nuovamente alienati (cfr. anche STA A 01 16 concernente casa di vacanza).

L'uso proprio deve avvenire al domicilio del contribuente; secondo la prassi del Tribunale amministrativo è determinante il domicilio fiscale (ovvero il luogo dell'obbligo fiscale ordinario) (DTA 295/90; cfr. a tale proposito anche TF del 7.3.2017,2C_306/2016, consid. 2.5.1). Questo vale anche per i dimoranti settimanali se l'immobile da loro usato si trova al domicilio fiscale nel Cantone dei Grigioni. Anche per il rimborso dell'imposta comunale (rapporto intercomunale) è necessario basarsi sul domicilio fiscale.

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Amministrazione delle imposte GR Acquisizione sostitutiva di proprietà abitativa

Se l'immobile abitato in precedenza rimane inutilizzato per un lungo periodo o se viene usato da terzi per un periodo prolungato non è possibile parlare di un uso proprio dura- turo. È tuttavia necessario differenziare:

1. a) Se viene dapprima alienato l'immobile abitato in precedenza e in seguito acquisito un oggetto sostitutivo, il termine di reinvestimento di due anni inizia con l'alienazione. Per domande relative all'uso proprio dell'immobile abitato in precedenza bisogna ba- sarsi sul momento dell'alienazione: il criterio dell'uso proprio di principio non è più soddisfatto se prima della vendita l'immobile abitato in precedenza era usato da terzi oppure era vuoto. In caso di circostanze particolari, il criterio dell'uso proprio può essere soddisfatto anche se l'immobile è vuoto o viene usato da terzi per un periodo transitorio di al massimo due anni. È il caso ad esempio se nonostante degli sforzi di vendita intrapresi in questo periodo non è stato possibile trovare un acquirente (cfr. STA A 12 32). L'uso proprio duraturo va negato se l'immobile non viene più utilizzato come abitazione propria e non viene subito messo in vendita, bensì viene utilizzato

Complemento per altri scopi (deposito, oggetto di rendita, ecc.; TF del 20.9.2018,2C_418/2018, del 01.12.2018 consid. 3.1 seg.).

Esempio 1

⇒ ⇐uso proprio ⇒⇐ uso di terzi ⇒

2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 Alienazione Acquisizione sostitutiva 1.1.2012 1.10.2014

Estensione del termine 1.10.2013 – 1.1.2015

In questo caso l'uso di terzi inizia solo con l'alienazione dell'immobile. Al momento determinante dell'alienazione l'immobile alienato era abitato in proprio permanente- mente. Bisognerebbe decidere diversamente se l'immobile alienato in precedenza non fosse già più abitato in proprio prima dell'alienazione e non si sarebbe in presenza di particolari circostanze.

1. b) Se viene dapprima acquistato l'oggetto sostitutivo e l'immobile abitato in precedenza alie- nato solo in seguito, il termine di due anni per l'acquisizione sostitutiva inizia con l'acqui- sto dell'oggetto sostitutivo. Anche in questo caso il termine di rimborso è di due anni (DTA 662/94). Per questioni relative all'uso proprio dell'immobile abitato in precedenza bisogna basarsi sul momento dell'acquisizione dell'oggetto sostitutivo. Deve essere con- siderato un uso di terzi o la mancata occupazione durante il periodo tra il trasloco dall'immobile abitato in precedenza e l'acquisizione dell'oggetto sostitutivo. Può trattarsi solo di un motivato periodo transitorio di al massimo due anni (p.es. locazione di transizione; il trasloco, la vendita e il reinvestimento erano già pianificati). I contratti di locazione a tempo indeterminato senza riserve per quanto riguarda la vendita escludono una dilazione fiscale. Per l'oggetto sostitutivo si richiede che, dopo l'acquisto, di principio esso venga subito abitato in proprio; in questo caso vanno accettate unicamente una consueta fase di trasloco in considerazione di eventuali termini di disdetta per un oggetto in locazione o una fase di ristrutturazione.

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Esempio 2

¦⇐uso di terzi ¦⇐termine di due anni⇒¦

oppure rimanere vuoto ⇒¦1.7.2010 - 1.6.2011

2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 Acquisizio Vendita del primo immobile ne sostitu- 1.6.2015 tiva 1.7.2014

Trasloco dal primo immobile e stipulazione di un contratto di locazione per un terzo oggetto a partire dal 1.1.2012

Al momento dell'acquisizione sostitutiva, l'immobile abitato in precedenza era già usato da terzi e questo da oltre un anno. Il termine di acquisizione sostitutiva è stato sì rispettato, ma l'immobile abitato in precedenza non può più essere considerato usato in proprio.

2.1 Acquisizione del fondo sostitutivo

Il contribuente deve acquistare l'oggetto sostitutivo. Se si è di fronte a una fattispecie di acquisizione ci si conforma di principio agli art. 41 e 42 LIG.

In caso di acquisizione successoria può anche essere approvato un reinvestimento a determinate condizioni, se vi è un impiego dei mezzi che può essere equiparato all'acquisizione: – Poiché i debiti ipotecari non rappresentano spese d'investimento per il calcolo dell'impo- sta sugli utili da sostanza immobiliare la sola riduzione di un debito ipotecario gravante su un immobile ereditato con mezzi dal ricavato della vendita di un immobile non può essere valutata come reinvestimento (art. 48 seg. e 46 cpv. 3 LIG). – Pagamenti compensativi a coeredi nel quadro di una divisione successoria per il rileva- mento di un immobile possono essere considerati un reinvestimento. In questo caso quale momento dell'acquisizione può essere indicato il momento della divisione suc- cessoria (iscrizione al registro fondiario). – Il rilevamento di un immobile da parte di un unico erede o di coeredi senza pagamenti compensativi (ovvero nella successione gli eventuali altri eredi ricevono altri valori pa- trimoniali) non rappresenta per contro un reinvestimento.

Viene privilegiata solo l'acquisizione di proprietà abitativa, non però il semplice investi- mento in essa. In questo modo, in linea di principio viene a cadere un rimborso se un contribuente con un ricavato effettua unicamente investimenti incrementanti il valore di un altro oggetto (cfr. punto 2.3 seguente).

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2.2 Fondo in Svizzera

Il fondo sostitutivo deve trovarsi in Svizzera (art. 44 cpv. 1 lett. a LIG). Questo vale an- che per l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare del comune.

2.3 Uso abitativo/abitazione in proprio duratura

L'immobile sostitutivo deve servire allo stesso uso dell'immobile abitato in precedenza, ovvero anch'esso all'uso abitativo privato. Lo stesso uso si ha quando una casa viene sostituita da un appartamento o viceversa. Il termine "uso abitativo" non deve essere interpretato in senso stretto, poiché abitare va inteso con un significato ampio, che oltre ai locali abitativi veri e propri comprende anche i locali accessori quali cantina, garage, giardino, sauna, locali per lavori manuali, ecc. (cfr. anche la prassi del Cantone di Berna, in: Neue Steuerpraxis 1993, pag. 122).

Inoltre si presuppone che l'immobile sostitutivo venga acquisito quale sostanza privata. Infine, il criterio dell'abitazione in proprio duratura deve essere soddisfatto anche per l'oggetto sostitutivo (cfr. anche punto 1.3 precedente; TF del 7.3.2016,2C_306/2016, consid. 2.4). Si è in presenza di un'acquisizione sostitutiva solo in caso di presa di domicilio effettiva nell'oggetto sostitutivo. Se la durata della permanenza è di almeno un anno, di norma occorre ipotizzare che vi fosse l'intenzione di una permanenza duratura.

Complemento del 01.12.2018 Se dopo una permanenza di durata inferiore a un anno nell'oggetto sostitutivo il contribuente elegge il proprio domicilio in un altro luogo, occorre accertare se in origine il contribuente avesse intenzione di stabilirsi in modo duraturo (cfr. analisi del comitato della CSI del 28.6.2017 relativa alla sentenza del TF del 7.3.2017 [2C_306/2016], n. 3 lett. c e d).

La sostituzione di un semplice terreno (di costruzione) con un immobile abitato in pro- prio, non rappresenta di principio un reinvestimento (cfr. STA A 03 46), né tantomeno il caso contrario, ovvero il reinvestimento in semplice terreno (di costruzione). Per contro l'acquisizione di terreno di costruzione con seguente edificazione può essere valutata quale acquisizione sostitutiva sia per l'acquisto del terreno che per le spese di costru- zione. Per questioni di uguaglianza giuridica le seguenti fattispecie vanno qualificate come equivalenti: – Edificazione di una parcella di terreno di costruzione che apparteneva già prima al contribuente (solo per le spese di costruzione). – Acquisizione e riedificazione di oggetti da demolire (per acquisti di immobili e spese di costruzione). – Dall'abrogazione della prassi Dumont (cfr. prassi relativa a LIG 35, 035-01) il mero rinnovo di un immobile acquistato non può più essere qualificato come reinvestimento.

6.3 Casi di applicazione

Esempio 4: reinvestimento con utile da entrambe le vendite

⇒ Nel 1970 A acquista una casa per fr. 100'000.–. Nel 2000 la vende per fr. 400'000.– e nel 2001 acquista un immobile sostitutivo abitato permanentemente in proprio per fr. 300'000.–. Egli fa valere un'acquisizione sostitutiva che gli viene concessa. Nel 2014 vende anche l'immobile sostitutivo per fr. 600'000.–, senza procedere a un reinvesti- mento. 1970 2000 2001 2014

100 400 300 600

1a vendita reinvestimento 2a vendita

Calcolo d'imposta

1a vendita 2a vendita Prezzo di acquisto 100'000.- Prezzo di acquisto 300'000.- Supplemento sval. (91%) 91'000.- Rid. valore d'investimento2 109'000.- Valore d'investimento 191'000.- Valore d'investimento rim. 191'000.- Prezzo di alienazione 400'000.- Supplemento sval. (12%) 0.- Utile 209'000.- Valore d'investimento3 191'000.- Imposta 31'350.- Prezzo di alienazione 600'000.- Rid. durata prop. (30 anni, 30%1) 9'405.- Utile 409'000.- Imposta 21'945.- Imposta 61'350.- Rimborso2 14'649.- Rid. durata prop. (21 a. 16,5%)410'172.- Imposte da pagare 7'296.- Imposta 51'178.-

1 Reinvestimento (fr. 300'000.–) meno spese d'investimento (fr. 191'000.–) darebbe rimborso/differimento

100'000.– (tasso fiscale 10,423 %), ciò che corrisponde a un'imposta da pagare pari a fr. 7'296.– (fr. 10'423.– di

imposte, 40% di riduzione).

3 L'utile differito e di conseguenza da dedurre ammonta a fr. 109'000.–.

tutiva. Questa riduzione deve anche portare a fare in modo che vengano indicizzate solo le spese d'investi- mento di fr. 191'000.–. Esistono spese d'investimento di diritto fiscale solo in questa entità. In questo senso, i fr. 109'000.– trasferiti non rappresentano spese d'investimento. Si tratta piuttosto di una realizzazione di utile dila- zionata. Questo incremento latente del valore non rappresenta più spese d'investimento.

*rapporto fr. 109'000.– (utile dilazionato) su fr. 409'000.– (utile complessivo) **quota rimanente

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Esempio 5: reinvestimento con utile solo dalla prima vendita

Calcolo d'imposta

1 Rimborso secondo il metodo assoluto: Reinvestimento (fr. 700'000.–) meno spese d'investimento (fr. 203'000.–)

intermedio. In questo caso occorre negare la dilazione fiscale e la competenza per

La giurisprudenza del Tribunale federale esposta in precedenza ha reso obsoleta la regolamentazione secondo LIG 44 III, la quale verrà abrogata nel quadro della prossima

revisione parziale della legge sulle imposte.

Se un immobile viene utilizzato in parte commercialmente e in parte privatamente, av- viene un'attribuzione alla sostanza privata o commerciale in base al tipo di utilizzo prevalente dell'intero immobile (art. 18 cpv. 2 LIG). Questo significa che un immobile uti- lizzato in prevalenza privatamente rappresenta complessivamente sostanza privata (SP), uno utilizzato in prevalenza commercialmente rappresenta complessivamente so- stanza commerciale (SC). Per quanto riguarda le questioni della delimitazione, a questo

Un'acquisizione sostitutiva secondo l'art. 44 cpv. 1 lett. a LIG può essere concessa solo

L'acquisizione sostitutiva può inoltre essere concessa solo alle parti dell'immobile utiliz-

zate dal proprietario stesso.

7.2 Vendita del primo immobile abitato da parte del possesso in comune

1 in questo caso è determinante la parte occupata dallo stesso A: 12,5%