Procedura di tassazione: onere della prova, preteso consumo di capitale per acquistare una partecipazione azionaria, nessuna indicazione sul venditore e sulle modalità di pagamento, rinvio degli atti

1.

1.1.

Nella procedura fiscale vige la massima ufficiale e il principio inquisitorio. L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire d’ufficio i fatti fiscalmente rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e procede a tutte le indagini necessarie (art. 204 cpv. 1 LT; art. 130 cpv. 1 LIFD), senza essere in particolare vincolata agli elementi imponibili riconosciuti o dichiarati dai contribuenti (decisione TF n.2A.105/2007 del 3 settembre 2007; v. anche Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, p. 190).

La procedura di tassazione è però retta anche dal principio di collaborazione. Sia secondo l’art. 196 LT sia secondo l’art. 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di tassazione determinano con il contribuente le condizioni di fatto o di diritto decisive per un’imposizione completa ed esatta. Al contribuente è in particolare imposto l’obbligo di fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200 cpv. 1 LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). Egli deve fornire, a domanda dell’autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri contabili, giustificativi e altri attestati, come anche documenti concernenti le relazioni d’affari (art. 200 cpv. 2 LT; art. 126 cpv. 2 LIFD). Può inoltre essere obbligato a indicare il nome delle persone con le quali ha concluso affari o alle quali ha fornito prestazioni valutabili in denaro, come pure a fornire informazioni sui rapporti contrattuali con tali persone, nonché sulle prestazioni e le pretese reciproche che ne derivano. Il contribuente deve, in altri termini, esporre la sua situazione in maniera esaustiva e trasparente, in modo che l’autorità fiscale possa prendere conoscenza di tutti gli elementi determinanti ai fini della tassazione (decisione TF n.2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR 61 p. 442).

1.2

Di principio, in applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano il carico fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).

Tale regola non è però assoluta, in quanto non lascia alcuno spazio a considerazioni inerenti le effettive possibilità probatorie o comportamenti ostruzionistici (Schär, Normentheorie und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung, in: ASA 67 p. 435). Una prima eccezione è data quando il contribuente tralascia, in maniera colpevole e in violazione dei propri obblighi, la collaborazione, possibile ed esigibile, nel chiarimento degli elementi che fondano l’obbligo fiscale. Una seconda eccezione si verifica invece quando il contribuente, per motivi a lui estranei, non può apportare la prova di un fatto che diminuisce il suo debito d’imposta oppure può farlo solo prestando una collaborazione che non può essere pretesa (Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti).

In definitiva, la massima ufficiale e il principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di collaborazione del contribuente, indipendentemente dalla ripartizione oggettiva dell’onere probatorio (Zweifel, op. cit., n. 3 ad art. 123 LIFD, p. 263; Althaus-Houriet, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art. 123 LIFD, p. 1196).

2.

2.1.

L’onere di dimostrare l’esattezza di quanto dichiarato spetta in ogni caso al contribuente. In questo senso colui che, ad esempio, pretende di dedurre dal proprio reddito lordo gli interessi passivi maturati su di un debito, è tenuto a fornire al fisco tutte le informazioni necessarie a stabilire l’esistenza e l’ammontare del debito stesso. Poco importa a tale proposito che il ricorrente sia responsabile o meno delle circostanze in ragione delle quali il debito non può essere stabilito con esattezza, che egli rifiuti oppure non sia in grado di fornire il nominativo del creditore (ASA 55 p. 137 consid. 2c con rinvii).

Nello stesso senso, l’onere di dimostrare l’esistenza di un contratto di compravendita è a carico di colui che pretende di averlo concluso, specie se sostiene di aver consumato nell’operazione un “numerario” di fr. 450'000.–, di cui “non si è mai avuto una chiara composizione” (cfr. osservazioni dell’autorità di tassazione del 18 ottobre 2012). In virtù del suo dovere di collaborazione, RI 1 non poteva quindi limitarsi a sostenere di avere acquistato il rimanente 25% del pacchetto azionario della __________ SA, per il prezzo dichiarato di 300'000 euro, da non meglio identificate “persone residenti in Italia”, senza apportare la benché minima documentazione in merito.

Come ancora recentemente confermato dal Tribunale federale, le regole generali concernenti l’onere probatorio imponevano in particolare al ricorrente di chiarire l’asserito consumo di capitali, dal momento che si trattava, a non averne dubbio, di un elemento suscettibile di ridurre il suo debito d’imposta (decisione TF n.2C_416/2013 e 2C_417/2013 del 5 novembre 2013, consid. 10.2.2, in: StR 69/2014 p. 152). Agli atti dell’incarto fiscale, per contro, le uniche informazioni utili a definire i contorni dell’operazione di compravendita emergono dal verbale di udienza del 21 dicembre 2010, nel quale il rappresentante dei contribuenti affermava che delle “persone residenti in Italia” erano desiderose di regolarizzare la loro posizione nell’ambito dello scudo fiscale e che il prezzo d’acquisto pattuito era stato saldato con tre versamenti a contanti di 100'000 euro ciascuno. Troppo poco, specie se si considera che in ambito di rapporti giuridici internazionali si impone una prova particolarmente rigorosa delle proprie affermazioni, giacché il fisco non avrebbe altro modo per verificare compiutamente questi rapporti.

2.2

Non si può ignorare che la __________ SA ha sempre avuto un carattere e una conduzione familiare, tanto è vero che sin dalla sua fondazione è stata interamente gestita dai coniugi RI 1 e RI 2, oggi assistiti anche dalle figlie __________ e __________. Tralasciando inoltre che nel suo consiglio di amministrazione siedono tutt’ora solo stretti familiari (il ricorrente, le due figlie e il fratello __________, titolare della RA 1), dagli atti di causa non emerge comunque alcun elemento che possa anche solo far supporre la partecipazione di altre persone residenti in Italia.

Eloquenti indizi portano piuttosto a chiedersi se il ricorrente non detenesse già l’intero pacchetto azionario della __________ SA (e non soltanto il 75% delle azioni) e se la dichiarata compravendita si sia effettivamente verificata. Colpisce anzitutto la circostanza che i tre acconti di 100'000 euro siano stati versati in contanti e non tramite movimenti bancari, come è usuale quando sono in gioco somme di denaro di una certa importanza. Lascia poi perplessi il fatto che non sia stato concluso alcun accordo scritto e che non venga nemmeno indicata la data dell’operazione in discussione. Non può infine passare inosservato che il prezzo d’acquisto di euro 300'000 corrisponde precisamente al capitale di fr. 450'000.– dichiarato a inizio anno dai ricorrenti (secondo la tabella dei corsi medi mensili del 2009, allestita dall’Amministrazione federale delle contribuzioni in materia di imposta sul valore aggiunto, il tasso di cambio di un euro oscillava tra un massimo di 1.5591 e un minimo di 1.5042). Coincidenza questa che appare ancor più sorprendente se si considera che l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche, alla fine del medesimo anno, ha stimato il valore fiscale della partecipazione in fr. 900'000.– (fr. 1'800.– per azione), per poi quasi raddoppiarlo l’anno successivo (fr. 3'200.– per azione).

3.

3.1.

Alla luce di tutte le considerazioni sopra esposte, si deve concludere che gli atti di causa non permettono di accertare in maniera ineccepibile, così come richiesto in presenza di una relazione d’affari con partner esteri, non tanto il prezzo d’acquisto del rimanente 25% delle partecipazioni della __________ SA, ma piuttosto l’asserito consumo di “numerario” per un importo complessivo di fr. 450'000.– e, di riflesso, l’esistenza stessa dell’operazione di compravendita in discussione.

3.2

È quindi immediatamente evidente che la decisione dell’autorità di tassazione di considerare “la differenza fra il valore intrinseco della società al 31.12.2009 ed il presunto prezzo pagato” quale reddito imponibile secondo la clausola generale (Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung) non trova alcun fondamento. Ancor meno si giustificava il rinvio al reddito dell’attività lucrativa dipendente (art. 16 cpv. 1 LT; art. 17 cpv. 1 LIFD) e, più in particolare, all’imposizione delle partecipazioni di collaboratore, così come sembrerebbe emergere dalle motivazioni della decisione impugnata. Si aggiunga infine che un reddito d’altra fonte pari alla differenza tra il valore fiscale della società a fine anno (fr. 900'000.–) e il presunto prezzo pagato (fr. 444'000.–) non poteva nemmeno fondarsi su un problema di dispendio, dal momento che nel periodo fiscale qui in esame i coniugi __________ potevano contare su un’eccedenza finanziaria annua di oltre 90'000 franchi (cfr. calcolo delle entrate e delle uscite dell’anno 2009).

3.3

Nel pieno rispetto del principio dell’onere probatorio, si giustifica pertanto di annullare la decisione impugnata e di rinviare gli atti all’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna perché si pronunci in primo luogo sull’imposizione del “numerario” di fr. 450'000.–, che i ricorrenti pretendono di avere consumato nell’ambito della solo accennata relazione d’affari con non meglio identificate “persone residenti in Italia”. È chiaro infatti, che, in mancanza di una prova ineccepibile della effettiva conclusione del contratto di compravendita, ed in particolar modo, del pagamento del prezzo dichiarato, l’importo in questione dovrà continuare ad essere considerato nel calcolo della sostanza imponibile.

A dipendenze dell’esito delle ulteriori verifiche, l’incarto fiscale dovrà poi essere trasferito al competente Ufficio delle procedure speciali perché si determini sull’effettiva appartenenza dell’intero pacchetto azionario della __________ SA, che negli anni precedenti al periodo fiscale qui in esame i ricorrenti hanno dichiarato unicamente nella misura del 75%. In questa sede ci si limita a osservare che l’autorità fiscale può ritornare su una propria decisione cresciuta in giudicato se sono adempiuti i presupposti per il ricupero d’imposta, cioè se esistono fatti o prove sconosciute al momento della tassazione, che permettono di stabilire che a torto una tassazione non è stata eseguita, o che la tassazione definitiva era incompleta (cfr. art. 236 cpv. 1 LT; art. 151 cpv. 1 LIFD). L’autorità può inoltre infliggere una multa ai contribuenti per il loro comportamento colpevole, nell’ambito di un separato procedimento penale per sottrazione d’imposta. Per gli articoli 258 cpv. 1 LT e 175 cpv. 1 LIFD, infatti, il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta, è punito con una multa, che equivale di regola all’importo dell’imposta sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta fino a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata fino al triplo dell’imposta sottratta (art. 258 cpv. 2 LT e art. 175 cpv. 2 LIFD).

4.

Visto l’esito del gravame, non si prelevano tasse di giustizie e spese processuali.