Deduzioni: spese professionali, trasporto, automobile usata anche per trasferte professionali, verifica delle trasferte indennizzate, rinvio degli atti

1.

1.1.

Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD, le spese professionali deducibili sono:

a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;

b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni;

c) le altre spese necessarie per l’esercizio della professione;

d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.

1.2

Le stesse sono precisate dal decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello valido per il periodo fiscale 2011 qui in esame è del 21 dicembre 2010), segnatamente dagli articoli 4 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, le spese supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio. Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta, dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993 (cfr. articoli 5, 6 e 9) e dalla relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.

Come precisano ulteriormente l’art. 3 del decreto esecutivo cantonale e l’art. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993, le spese professionali deducibili sono, più in generale, quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in rapporto di causalità diretta con quest’ultimo. E contrario, non sono quindi deducibili a titolo di spese professionali le spese che eccedono il necessario e che non sono in un nesso di causalità diretta con il conseguimento del relativo reddito.

2.

2.1.

RICO 1, domiciliato a _, lavora alle dipendenze della ditta _ AG, quale informatico. Dapprima impiegato presso la filiale _ di _, a contare dal 1° luglio 2011 è stato trasferito alla casa madre di _, nel Canton _.

La necessità di utilizzare il veicolo privato per le trasferte quotidiane da _ a _ e ritorno (durante i primi sei mesi dell’anno) non è oggetto di discussione in questa sede. Controversa è unicamente la deduzione delle spese di trasporto da e per _ (durante gli ulteriori sei mesi dell’anno). L’autorità di tassazione ha infatti riconosciuto il costo annuale dell’abbonamento generale del mezzo pubblico (pro rata temporis), rinviando alla restrittiva giurisprudenza di questa Camera in materia di pendolari settimanali. Il ricorrente pretende invece di dedurre le spese dell’automobile privata sulla base di due ordini di idee. Anzitutto perché gli permetterebbe di rientrare in Ticino il venerdì sera e di ripartire il lunedì mattina; in secondo luogo poiché dovrebbe servirsene regolarmente per trasferte professionali.

2.2

Sono considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Le relative deduzioni sono così stabilite:

a) per l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;

b) […]

c) per l’uso di una motocicletta o di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette con targa di controllo su fondo bianco e 70 cts. il km per le automobili (limitatamente a percorrenze fino a 15'000 km) rispettivamente 65 cts. il km (per la parte che eccede i 15'000 km; art. 4 cpv. 2 del decreto esecutivo citato).

Anche per l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (nel 2011: fr. 700.– all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,40 al km per la motocicletta e fr. 0,70 al km per l’automobile).

2.3

La questione di sapere se accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio dell’idoneità: l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è diretta comunicazione fra i medesimi (ASA 41 p. 586) non si può tuttavia obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (ASA 33 p. 276; cfr. Känzig, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol. I, p. 682/83).

2.4

Il riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo di trasporto deve dunque costituire l’eccezione e venire ammessa, di regola, unicamente in relazione al tempo di percorrenza quotidiano per recarsi al lavoro. Per il rientro settimanale è invece lecito esigere che il contribuente sopporti qualche “disagio” supplementare e, meglio, anche una sensibile dilatazione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, senza considerare che l’uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali, ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni invernali del fondo stradale.

In altre parole, il riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo di trasporto, nel caso del pendolare settimanale (“Wochenaufenthalter”), rappresenta l’eccezione (CDT n. 80.96.00193 del 12 novembre 1996 in re A. P.; CDT n. 80.95. 00217 del 21 marzo 1996 in re I. L.R.; CDT n. 80.2004.41 del 19 maggio 2004 in re R. e L. L.-T.).

3.

3.1.

Nel caso in esame, la prima questione da affrontare riguarda le trasferte settimanali dal luogo di domicilio (_) al luogo di residenza lavorativa (_).

L’Ufficio di tassazione, nel richiamare la restrittiva giurisprudenza di questa Camera, ha ritenuto lecito, per il rientro settimanale, esigere che il contribuente sopporti anche una sensibile dila-zione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, dovendosi considerare preferibile l’uso del mezzo pubblico sulle lunghe tratte a causa della minor fatica del viaggio e della minore probabilità di “insidie”. Il contribuente, invece, ritiene che il tempo di percorrenza _ -_ sia eccessivo con i mezzi pubblici e, soprattutto, non gli consenta di rientrare in Ticino il venerdì sera e di ripartire il lunedì mattina, a discapito del suo “ruolo di genitore-divorziato che vede la figlia nel fine settimana”.

3.2

I comuni di _ e di _ sono collegati fra loro da mezzi di trasporto comodi e frequenti, che impiegano poco più di quattro ore per la trasferta in questione. La domenica sera, contrariamente a quanto sembra sostenere il ricorrente, l’ultimo collegamento utile parte da _ dopo le 19.00 (con un solo cambio alla stazione centrale di _), mentre il venerdì sera, gli ultimi collegamenti ferroviari per il Canton Ticino sono previsti addirittura dopo le ore 20.00.

Certo, la durata di percorrenza media in automobile è di sole 2 ore e mezza (almeno quando le condizioni stradali sono ottimali, perché il ricorrente non tiene conto degli orari di punta settimanale, degli ormai inevitabili cantieri stradali, delle condizioni meteorologiche avverse nel periodo invernale, ecc.), ma ciò non può bastare a giustificare l’uso del mezzo privato, proprio in considerazione delle particolarità attinenti alla situazione di un pendolare settimanale (“Wochenaufenthalter”), che deve affrontare una sola trasferta alla settimana in avanti e indietro. Sebbene il ricorso al mezzo ferroviario non sia la situazione più comoda, non è in sé stessa tale da far apparire più idonea la trasferta con il mezzo privato.

3.3

Manifestamente infondate appaiono le ulteriori argomentazioni del ricorrente in merito al ruolo di genitore-divorziato che vede la figlia nel fine settimana (la sua situazione non differenziandosi da quella di molti altri genitori, che per motivi professionali devono lasciare il proprio domicilio la domenica sera) e alla necessità di utilizzare l’automobile per le trasferte a titolo privato, che nulla hanno a che vedere con il conseguimento del reddito del lavoro.

In linea di principio, pertanto, il contribuente non ha diritto alla deduzione delle spese di trasporto con il mezzo privato.

4.

4.1.

La seconda questione sottesa al presente giudizio riguarda la sostenibilità o meno della tesi, portata avanti dal ricorrente, secondo cui il datore di lavoro richiederebbe la disponibilità dell’automobile privata per gli spostamenti tra le diverse sedi del gruppo (in Svizzera, _ e _) e per le altre trasferte professionali, segnatamente presso i vari fornitori informatici (in Svizzera, _ e _).

4.2

Deve anzitutto essere ricordato che il codice delle obbligazioni prevede che il datore di lavoro debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall’esecuzione del lavoro (art. 327a CO). Lo stesso codice stabilisce, a tale proposito, che se il lavoratore, d’intesa con il datore di lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, ha diritto al rimborso delle spese correnti d’esercizio e di manutenzione, nella misura in cui il veicolo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 1 CO). Se è lo stesso lavoratore a mettere a disposizione il veicolo a motore, gli devono essere rimborsati anche le tasse pubbliche sul veicolo, i premi dell’assicurazione per la responsabilità civile e un’equa indennità per l’usura del veicolo, sempre nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 2 CO; RDAT I-1996 n. 3t).

La giurisprudenza del Tribunale federale afferma che il contribuente può rivendicare la deduzione delle spese di trasporto con il veicolo privato anche quando è obbligato ad utilizzare il suo veicolo per delle trasferte professionali, per esempio dalla sede principale del suo datore di lavoro ad una delle succursali. Il fatto che il datore di lavoro gli debba versare dei rimborsi secondo l’art. 327b CO è irrilevante (decisione TF n.2P.254/2002 del 12 maggio 2003, in: StE 2003 B 22.3 n. 76 consid. 3.3;2A.502/1995 del 21 maggio 1997 consid. 2a/cc; NStP 49/1995 p. 81 consid. 2; inoltre: Eckert, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 30 ad art. 26 LIFD, p. 445; Agner/Digeronimo/ Neuhaus/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer – Ergänzungsband, Zurigo 2000, n. 2a ad art. 26 LIFD, p. 109).

4.3

Tornando al caso in esame, dal certificato di salario agli atti dell’incarto fiscale risulta che la _ AG dispone di un regolamento delle spese approvato dalle competenti autorità del cantone di sede (Canton _). Non è però dato sapere l’ammontare del rimborso spese riconosciuto al ricorrente né tanto meno quello del relativo forfait approvato (cfr. Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp. dell’attestazione delle rendite [Modulo 11], par. 54). Come precedentemente esposto, l’autorità di tassazione si è limitata a respingere il reclamo sulla base della giurisprudenza in materia di pendolari settimanali, senza spendere una sola parola in merito all’asserita necessità di disporre dell’automobile privata durante le ore di lavoro. Né dalla motivazione della decisione né dagli atti trasmessi alla Camera è possibile ricavare indicazioni che permettano di verificare la reale necessità di compiere trasferte per ordine del datore di lavoro.

Per costante giurisprudenza, dal diritto di essere sentito, garantito dall’art. 29 cpv. 2 Cost., deve in particolare essere dedotto il diritto per l’interessato di esprimersi prima della resa di una decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa i fatti suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere visione dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di prendere conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3, 126 I 7 consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii). Il diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa). Si giustifica pertanto l’annullamento della decisione impugnata ed il rinvio degli atti all’autorità di tassazione, perché adotti una nuova decisione, dopo aver verificato, in contraddittorio con il ricorrente, la necessità di servirsi regolarmente dell’automobile privata durante le ore di lavoro.

4.4

Al fine di chiarire tale aspetto, l’autorità di tassazione inviterà il contribuente a fornire, oltre al regolamento delle spese approvato dalle competenti autorità del Canton Argovia, una copia delle buste paga (sempreché dalle stesse si possa risalire alle spese di viaggio effettivamente rimborsate), un’attestazione del datore di lavoro relativa al numero di trasferte indennizzate nel corso del 2011 o, meglio ancora, una prova diretta di tutti gli importi accreditati a tale titolo nel corso del medesimo periodo fiscale.

È il caso di rammentare, a questo proposito, che, secondo un consolidato principio, è il contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (decisione TF n.2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in: RtiD I-2007 n.13t, consid. 3.2; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa; decisione TF n.2A.209/2005 del 3 novembre 2005, in: RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6^a ediz., Zurigo 2002, p. 416, con rinvii). Esso non potrà pertanto limitarsi a produrre una generica dichiarazione circa la necessità di servirsi dell’automobile privata per gli spostamenti tra le diverse sedi del gruppo e per le altre trasferte professionali, che potrebbe anche far sorgere il dubbio che si tratti di una dichiarazione compiacente, ma dovrà chiaramente comprovare le singole trasferte compiute per ordine del datore di lavoro.

5.

5.1.

Alla luce delle indicazioni ottenute, l’autorità di tassazione si pronuncerà nuovamente, concedendo in deduzione le spese del mezzo privato anche per la trasferta da _ a _ e viceversa, se risulterà che il contribuente si serve regolarmente della propria automobile durante le ore di lavoro; altrimenti, potrà eventualmente procedere ad una deduzione proporzionale, ammettendo, accanto al costo dell’abbonamento del mezzo pubblico, un ulteriore importo a tale titolo.

5.2

Visto l’esito del ricorso, si rinuncia a porre a carico del ricorrente la tassa di giustizia e le spese processuali.