Schenkungssteuer

1. Gegen den Einspracheentscheid kann der Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September 1986/13. Sep- tember 2010 (ESchG) Rekurs beim Steuerrekursgericht erheben. Laut § 43 Abs. 3 ESchG sind die Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer sinngemäss anwendbar (§§ 147 ff. des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

2. a) Der Schenkungssteuer unterliegen gemäss § 4 Abs. 1 ESchG Zuwen- dungen unter Lebenden, mit denen der Empfänger aus dem Vermögen des anderen ohne entsprechende Gegenleistung bereichert wird. Berechnet wird die Steuer grund- sätzlich vom Verkehrswert, den das übergegangene Vermögen im Zeitpunkt der Ent- stehung des Steueranspruchs, mithin bei Vollzug der Schenkung, aufweist (§ 13 Abs. 1 in Verbindung mit § 7 lit. c ESchG). Land- und forstwirtschaftliche Grundstücke werden hingegen zum Ertragswert bewertet (§ 15 ESchG).

b) Wird ein derart privilegiert bewertetes Grundstück innert 20 Jahren ganz oder teilweise veräussert oder fallen innert dieser Frist die Voraussetzungen für eine Vorzugsbewertung dahin – sog. Zweckentfremdung –, so wird die Steuer nachträglich vom damaligen Verkehrswert, höchstens jedoch vom erzielten Erlös berechnet und dem Veräusserer oder Eigentümer des Grundstücks auferlegt (§ 17 Abs. 1 ESchG).

Das Institut der Nachveranlagung dient der steuerlichen Gleichbehandlung von Grundstücken, deren Voraussetzungen für die Vorzugsbewertung nachträglich dahinfallen, und solchen, die von Anfang an nicht vorzugsweise bewertet wurden, in- dem die unbesteuert gebliebene Differenz zwischen dem für die frühere Veranlagung massgebenden Ertragswert (§ 15 ESchG) und dem damaligen Verkehrswert, bzw. dem aus der Veräusserung erzielten Erlös, nachträglich besteuert wird (VGr, 25. Au- gust 2010, SR.2010.00012, E. 2.3.2, www.vgr.zh.ch; Richner/Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, 1996, § 17 N 1).

c) Eine solche Zweckentfremdung liegt in der Regel dann vor, wenn die land- wirtschaftliche Nutzung des aus diesem Grund gemäss § 17 ESchG bevorzugt bewer- teten Grundstücks dauernd oder vorübergehend gegen Entgelt preisgegeben wird (Richner/Frei, § 17 N 11). Für die Feststellung einer Zweckentfremdung ist in erster Linie die tatsächliche Nutzungsart des Grundstücks im Nachveranlagungszeitpunkt bzw. vor Ablauf der 20-jährigen Frist seit der Schenkung entscheidend. Indes vermag auch eine künftig zweckfremde Grundstücksnutzung zu einer Aufhebung der Vorzugs- bewertung führen, wenn nämlich die Zweckentfremdung unmittelbar bevorsteht (VGr, 25. August 2010, SR.2010.00012, E. 2.4, www.vgr.zh.ch, mit weiteren Hinweisen).

3. a) Die Handänderung des Grundstücks erfolgte am ... Juni 2012. Das Da- tum der Veräusserung liegt somit ausserhalb der für eine allfällige Nachveranlagung massgebenden Zeitspanne, welche vom Vollzug der Schenkung am ... Februar 1992 bis zum ... Februar 2012 dauerte. Einigkeit besteht darüber, dass das Grundstück an- schliessend überbaut und nicht mehr landwirtschaftlich genutzt wurde. Zwischen den Parteien ist jedoch der Zeitpunkt der Aufgabe der landwirtschaftlichen Nutzung streitig. Nach den Ausführungen der Pflichtigen sei auf dem Grundstück bis zum ... Septem- ber 2012, also mehr als sechs Monate nach Ablauf der Nachveranlagungsfrist, durch die J AG (Pächter) Gemüse angebaut worden. Diesem Vorbringen wird durch die Re- kursgegnerin nicht widersprochen. Hingegen führt diese an, dass seit Abschluss des Kaufvertrags am ... Oktober 2011 eine uneingeschränkte landwirtschaftliche Nutzung nicht mehr möglich gewesen sei. Die Käuferin, eine Totalunternehmerin, habe das Grundstück jederzeit nutzen und betreten können, um ein von ihr geplantes Bauprojekt erfolgreich umsetzen zu können.

b) Damit ist zu entscheiden, ob mit Abschluss des Kaufvertrags vom ... Oktober 2011 von einer unmittelbar bevorstehenden Zweckentfremdung des weiter landwirtschaftlich genutzten Grundstücks auszugehen ist.

Dem Kaufvertrag ist zunächst zu entnehmen, dass es für die Käuferin in erster Linie entscheidend gewesen ist, das Grundstück zu überbauen. Der Vollzug des Kauf- vertrags vom ... Oktober 2011 ist daher auch davon abhängig gewesen, dass für das

Überbauungsprojekt eine Baubewilligung erteilt wird. Ein entsprechendes Baugesuch musste innert sechs Monaten nach Abschluss des Kaufvertrags eingereicht werden. Tatsächlich erfolgte die Einreichung des Baugesuchs bereits ca. sechs Wochen nach Vertragsunterzeichnung. Die Eigentumsübertragung sollte dann innert 30 Tagen nach Erhalt der Baubewilligung stattfinden. Des Weiteren hatte die Käuferin ab Vertragsab- schluss, d.h. vom ... Oktober 2011 an, das Recht, auf dem Grundstück Baugespanne aufzustellen, Sondierungen und Probebohrungen vorzunehmen, Vermessungen durch- führen zu lassen und überhaupt alles zu unternehmen, was zu einer erfolgreichen Pro- jektierung des Bauprojektes notwendig ist. Zudem musste das Grundstück amtlich vermessen und parzelliert werden. Am ... März 2012 wurde sodann die Baubewilligung erteilt.

Aus diesen Regelungen im Kaufvertrag vom ... Oktober 2011 ergibt sich, dass bereits ca. 5 Monate vor Ablauf der zwanzigjährigen Nachveranlagungsfrist am ... Februar 2012 die landwirtschaftliche Nutzung des Grundstücks zugunsten eines zukünftigen Bauprojekts unmittelbar bevorstand und eine allfällige landwirtschaftliche Nutzung nicht mehr uneingeschränkt möglich gewesen ist. Zudem bestätigen die Pflichtigen im notariell beurkundeten Kaufvertrag, dass für das Vertragsobjekt weder Miet- noch Pachtverträge bestehen. Sollte das Grundstück tatsächlich bis Septem- ber 2012 durch die J AG als Anbaufläche genutzt worden sein, ändert das nichts dar- an, dass auch diese Nutzung jederzeit hätte aufgegeben werden müssen, wenn die Käuferin das Grundstück benötigt hätte, um das geplante Bauprojekt zu verwirklichen.

c) Die Pflichtigen sind der Auffassung, dass ihnen durch den Abschluss des Kaufvertrags am ... Oktober 2011 eine Verletzung der Nachveranlagungsfrist durch Zweckentfremdung nicht vorgehalten werden könne, da von Anfang an klar gewesen sei, dass ein entsprechendes einspracheanfälliges Bauvorhaben nicht vor dem Som- mer 2012 hätte verwirklicht werden können.

Damit verkennen die Pflichtigen jedoch den Sinn und Zweck der Vorzugsbe- wertung für landwirtschaftliche Grundstücke gemäss § 15 ESchG. Die Ertragsbewer- tung soll zum einen die Übernahme landwirtschaftlichter Grundstücke erleichtern, zum anderen aber auch ermöglichen, dass ein übernommenes Grundstück möglichst lange landwirtschaftlich genutzt wird (RB 1994 Nr. 67 = ZStP 1994, 229). Das Institut der Nachveranlagung gemäss § 17 ESchG dient der steuerlichen Gleichbehandlung von Grundstücken, deren Voraussetzungen der Vorzugsbewertung durch Entfremdung des landwirtschaftlichen Zwecks nachträglich dahinfallen, und solchen, die von Anfang an nicht vorzugsweise bewertet wurden. Mit Abschluss des Kaufvertrags am ... Okto- ber 2011 haben die Pflichtigen eine ausschliesslich landwirtschaftliche Nutzung preis- gegeben und damit den latent vorhandenen Mehrwert der Liegenschaft umgesetzt. Denn die Pflichtigen erhielten durch die Käuferin bereits einen Anzahlung von Fr. … und realisierten damit bereits den höheren Verkehrswert des privilegiert bewerteten Grundstücks.

4. Soweit die Pflichtigen verschiedene Zeugeneinvernahmen beantragen, aus welchen sich ergebe, dass mehr als sechs Monate nach Ablauf der Nachveranlagungs- frist Ende Februar 2012 eine landwirtschaftliche Nutzung des Grundstücks vorgenom- men worden sei, kann auf diese verzichtet werden, da vorliegend allein entscheidend ist, ob bereits am ... Oktober 2011 von einer unmittelbar bevorstehenden Zweckent- fremdung auszugehen ist, was wie oben dargelegt, vorliegt.

Nach diesen Erwägungen hat das kantonale Steueramt, Dienstabteilung In- ventarkontrolle/Erbschaftssteuer zu Recht eine Nachveranlagung im Sinn von § 17 ESchG vorgenommen.

5. Eventualiter beantragen die Pflichtigen, dass die gemäss Kaufvertrag vom ... Oktober 2011 entrichtete Anzahlung, nur das Entgelt für eine Fläche von 727.274 m² sei und dass dementsprechend nur in diesem Umfang von einer Zweckentfremdung ausgegangen werden könne.

Durch Abschluss des Kaufvertrags am ... Oktober 2011 konnte durch den Er- werber die Überbauungsprojektierung mit Bezug auf das gesamte Grundstück in An- griff genommen werden. Die Anzahlung in der Höhe von Fr. … bezog sich auch nicht auf eine – zukünftige – Parzelle des Grundstücks. Vielmehr wurde mit Abschluss des Kaufvertrags, unabhängig von der Leistung des Kaufpreises, das gesamte Grundstück zweckentfremdet.

Dieser Eventualantrag der Pflichtigen ist damit abzuweisen.

6. a) Gemäss §§ 17 Abs. 1 und 13 i.V.m. § 7 lit. c ESchG ist das Grundstück Kat.Nr. … zum Verkehrswert zum Zeitpunkt des Vollzugs der Schenkung, ... Febru- ar 1992, zu bewerten, höchstens aber zum erzielten Erlös von Fr. ….

b) Die Pflichtigen beantragen, bei der Berechnung der Schenkungsnachsteuer zu berücksichtigen, dass zwei Drittel des fraglichen Grundstücks bereits vor mehr als 20 Jahren und erst 1995 das weitere Drittel eingezont worden seien.

Aus der Rekursantwort, welche auf den Einspracheentscheid vom 16. September 2013 verweist, ergibt sich, dass entsprechend der Zonierung, von den Grundstücken Kat.Nrn. .. und … 30% der Landhauszone im empfindlichen Gebiet und ab ... November 1995 weitere 35% der Ein- und Zweifamilienhauszone zugeteilt wor- den sind. Der Rest des Landes war Reserve- und Landwirtschaftszone (früher Uebri- ges Gemeindegebiet, UeG). Seit 1997 liegt das gesamte Grundstück in der Bauzone. Dass zumindest ein Teil der Reserve- und Landwirtschaftszone weiter eingezont wer- den wird, war im Jahr 1992 absehbar.

aa) Der Verkehrswert eines Grundstücks entspricht dem Preis, der für das Grundstück nach dessen rechtlichen Gegebenheiten und dessen tatsächlichen Eigen- schaften im gewöhnlichen Geschäftsverkehr am fraglichen Bewertungsstichtag mut- masslich zu erzielen gewesen wäre (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 220 N 123). Der Bewertungsstichtag ist für die Beantwortung aller relevanten Fragen massgebend, d.h. es ist eine Momentaufnahme am Stichtag vorzunehmen. Auch wenn auf die Verhältnisse am Bewertungsstichtag abzustellen ist, so ist bei der Ermittlung des Verkehrswerts jedoch eine sich klar ab- zeichnende künftige Wertentwicklung zu berücksichtigen (Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, § 220 N 133).

bb) Entsprechend diesen Grundsätzen hat der Steuersekretär der Gemeinde H im Grundstückgewinnsteuerverfahren den Verkehrswert vor 20 Jahren der vorlie- gend im Streit liegenden Liegenschaft Kat.Nr. … (ehemals Teil von Kat.Nr. …) mit Fr. … geschätzt. Dabei wurde 1/3 des Landes, Landwirtschafts- und Reservezone, mit Fr. 20.-/m² bewertet und 2/3 des Landes, Bauzone, mit Fr. 625.-/m² (vgl. Veranla- gungsentscheid Grundstückgewinnsteuer vom ... Januar 2013).

Diese Landwertschätzungen wurden im vorliegenden Verfahren vom kantona- len Steueramt übernommen. Die Pflichtigen haben weder im Grundstückgewinnsteuer- noch im vorliegenden Nachsteuerverfahren geltend gemacht, dass die zugrunde geleg- ten Landpreise zu hoch bzw. zu tief seien, so dass sich eine Verkehrswertschätzung erübrigt.

Da die nur teilweise Einzonung der Liegenschaft Kat.Nr. … im Jahr 1992 am Stichtag bereits bei der Steuerberechnung berücksichtigt worden ist, ist auch dieser Eventualantrag abzuweisen.

Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses.

7. Bei diesem Prozessausgang sind die Gerichtskosten den Pflichtigen aufzu- erlegen (§ 43 Abs. 3 ESchG i.V.m. § 151 Abs. 1 StG).