Staats- und Gemeindesteuern 2009

1. Erhebt ein Steuerpflichtiger gegen einen Nichteintretensentscheid der Ein- sprachebehörde Rekurs, so ist dem Steuerrekursgericht die materielle Prüfung des Rechtsmittels auf die Einschätzung hin verwehrt. Es darf nur untersuchen, ob die Ein- sprachebehörde zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten ist (Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 147 N 43 StG). Würde sich der Nichteintretensentscheid der Vorinstanz als gesetzwidrig erweisen, wären die Akten zwecks Wahrung des gesetzlichen Instan- zenzugs zur materiellen Überprüfung der Veranlagung an jene zurückzuweisen (RB 1979 Nr. 57). Auf den Rekurs ist daher nur insofern einzutreten, als dass (sinnge- mäss) die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids verlangt wird.

2. a) Gemäss § 140 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung des Einspracheentscheids beim kantonalen Steueramt schriftlich Einsprache erheben. Die Einsprachefrist beginnt am Tag nach der Zustellung des Entscheids zu laufen (§ 12 Abs. 1 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998, VO StG) und ist – wie die Rekursfrist – eine Verwir- kungsfrist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 140 N 48 mit Hinweisen, auch zum Folgen- den). Eine verspätete Einsprache – Fristwiederherstellung vorbehalten – ist unwirksam und vermag keine materielle Prüfung der angefochtenen Einschätzung herbeizuführen (vgl. RB 1973 Nr. 34, 1981 Nr. 76), selbst wenn diese formell oder materiell fehlerhaft ist. Auf eine verspätete Einsprache darf die Steuerbehörde daher nicht eintreten.

b) Der Einschätzungsentscheid vom 9. Dezember 2010 wurde gemäss Sen- dungsinformation der Post und übereinstimmender Angabe des Pflichtigen am 17. De- zember 2010 von diesem in Empfang genommen. Die im Gesetz statuierte Einsprache- frist beträgt 30 Tage. Dies hat zur Folge, dass – selbst wenn bereits das Schreiben an das Gemeindesteueramt vom 16. Februar 2011 und nicht erst die Eingabe beim kanto- nalen Steueramt vom 14. April 2011 als Einsprache gegen den Einschätzungsentscheid gewertet würde – sich die Einsprache als verspätet erweist. Die Einsprache wäre jedoch rechtzeitig erfolgt, wenn der Pflichtige – wie von ihm behauptet – bereits am 27. Dezember 2010 Einsprache beim kantonalen Steueramt gegen den Einschätzungs- entscheid erhoben hat; dies wird jedoch von diesem bestritten, da dort kein entspre- chendes Schreiben vom 27. Dezember 2010 eingegangen sei. Folglich ist zu prüfen, ob der Pflichtige bereits am 27. Dezember 2010 Einsprache erhoben hat.

3. a) Die Einspracheerhebung ist eine Prozesshandlung. Die Rechtzeitigkeit solcher Handlungen hat regelmässig derjenige nachzuweisen, der sie vornimmt. Die Beweislast für den Zeitpunkt der Einspracheerhebung und damit deren Rechtzeitigkeit trägt daher der Einsprecher (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 140 N 45 mit Hinwei- sen). Erfolgt die Einspracheerhebung mittels eingeschriebener Post, lässt sich die Postaufgabe und deren Zeitpunkt regelmässig leicht nachweisen, entweder durch Vor- lage des von der Post anlässlich der Postaufgabe ausgestellten Belegs oder durch Einholen eines Postlaufzettels, aus dem sich u.a. das Datum der Postaufgabe ergibt. Wurde die Einsprache dagegen mit uneingeschriebener Post befördert, fallen diese Beweismittel ausser Betracht, weil ein Beleg bei der Postaufgabe nicht ausgestellt wird bzw. ein Postlaufzettel über die Aufgabe und deren Datum regelmässig keine Klärung verschafft. Diesfalls verbleibt für den Nachweis des Aufgabedatums nur der Poststem- pel auf dem Kuvert der Sendung. Kann der Steuerpflichtige die Rechtzeitigkeit der Ein- gabe nicht mit dem Poststempel beweisen, hat er den Zeitpunkt der Postaufgabe an- derweitig, z.B. mittels Zeugen, nachzuweisen. Gelingt ihm dies nicht, trägt er die Fol- gen der Beweislosigkeit, indem davon auszugehen ist, es sei keine (rechtzeitige) Einsprache erfolgt. Um dem Steuerpflichtigen die Beweisführung zu ermöglichen, hat die angeschriebene Behörde bei uneingeschriebener Post jedoch das mit dem Post- stempel versehene Kuvert sicherzustellen (STRK III, 4. März 1993 = StE 1993 B 92.8 Nr. 4).

b) Vor dem Steuerrekursgericht gilt der Grundsatz der freien Beweiswürdi- gung. Dieser besagt, dass allein die Überzeugung der entscheidenden Instanz mass- gebend dafür ist, ob eine bestimmte Tatsache aufgrund des bestehenden Beweismate- rials als eingetreten zu betrachten ist oder nicht. (Kölz/Bosshart/Röhl, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 2. A., 1999, § 7 N 76 f., auch zum Folgenden). D.h. das Gericht hat aufgrund der aktenkundigen Erkenntnisse und seiner frei gebildeten Überzeugung darüber zu befinden, ob ein Beweismittel eine Tatsache als verwirklicht darzutun vermag. Grundlage der Würdigung ist nebst den Beweismit- teln und dem eigenen Wissen des Gerichts um Tatsachen und Erfahrungsätze auch das Verhalten des Steuerpflichtigen im gegenwärtigen, allenfalls auch in früheren Ver- fahren, so z.B. der Umstand, dass der Steuerpflichtige im Verlauf des Verfahrens wi- dersprüchliche Sachdarstellungen gegeben hat. (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 132 N 84). Das Steuerrekursgericht entscheidet somit frei über die Zulassung eines Be- weismittels und seines Beweiswerts.

Für die eigentliche Würdigung der abgenommenen (und gegebenenfalls die antizipierte Würdigung nicht abgenommener) Beweise ergibt sich aus dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung weiter, dass der Richter nicht an irgendwelche (formalen) Regeln über den Beweiswert bestimmter Beweismittel gebunden ist, sondern sich sei- ne Überzeugung über den zu beurteilenden Sachverhalt frei bildet. Das bedeutet aber nicht, dass er nach freiem Ermessen entscheiden kann. Er hat vielmehr sorgfältig, ge- wissenhaft und unvoreingenommen in freier Überzeugung seine Meinung dazu zu bil- den, ob er einen bestimmten Sachverhalt als eingetreten erachtet. Absolute Gewissheit ist nicht vorausgesetzt. Es genügt, wenn der Richter seinen Entscheid verantworten und sachlich begründen kann (Kölz/Bosshart/Röhl, § 7 N 76 f.). Eine allgemein gültige Regel über das Beweismass lässt sich nicht aufstellen. Jedenfalls hängt es von der für den Nachweis der infrage stehenden Tatsache erforderlichen Beweiskraft ab, welche Beweismittel notwendig sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 132 N 87, mit Verwei- sungen).

c) Erscheint ein Sachverhalt als umfassend ermittelt, obgleich nicht alle Mög- lichkeiten der Beweisführung ausgeschöpft wurden, und versprechen zusätzliche Ab- klärungen keine wesentlichen neuen Erkenntnisse, so rechtfertigt es sich, auf weitere Untersuchungen zu verzichten. Um festzustellen, ob ein Sachverhalt hinreichend fest- steht und ein zusätzlicher Beweis zur Klärung der Sachlage etwas beiträgt, kommt der Richter nicht umhin, das Beweisergebnis vorläufig zu würdigen. Diese antizipierte Be- weiswürdigung und der darauf beruhende Verzicht auf die Abnahme weiterer Beweise sind mit dem Anspruch auf rechtliches Gehör vereinbar, denn dieser beinhaltet nur eine Beweisabnahmepflicht für rechtzeitig und formrichtig angebotene Beweise, die eine erhebliche Tatsache betreffen und nicht offensichtlich untauglich sind (Kölz/Bosshart/Röhl, § 7 N 10, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). Kann der Rich- ter gestützt auf das bisherige Beweisergebnis in freier Beweiswürdigung einen Sach- verhalt als erstellt ansehen und gleichzeitig gestützt auf sachliche Überlegungen anti- zipiert ausschliessen, dass die Abnahme weiterer beantragter Beweise an seiner Überzeugung noch etwas zu ändern vermag, so kann er daher auf die Abnahme weite- rer Beweise verzichten (BGr, 27. Oktober 2004, 2P.321.2003 + 2A.599.2003, E. 4.1, www.bger.ch).

4. a) Die Beweislast für den Zeitpunkt der Einspracheerhebung und damit de- ren Rechtzeitigkeit trägt der Pflichtige. Da beim kantonalen Steueramt kein Schreiben vom 27. Dezember 2010 eingegangen ist und der Pflichtige das besagte Schreiben nach eigenen Angaben nicht eingeschrieben versandt hat, fehlt es sowohl an der Mög- lichkeit eines Aufgabenachweises anhand eines Postaufgabebelegs/Postlaufzettels als auch anhand eines Poststempels auf dem Briefkuvert. Für die Beurteilung der Recht- zeitigkeit der Einsprache kann somit einzig die dem kantonalen Steueramt am 14. Ap- ril 2011 eingereichte Einsprachekopie zusammen mit der behaupteten Aufgabe der Einsprache am 27. Dezember 2010 – dies unter nachträglicher Nennung eines Zeugen – als Nachweis dienen. Das Gericht ist dabei in seiner Würdigung wie gesagt frei.

b) Der Pflichtige wurde – wie bereits für die Steuerperiode 2008 – nach pflichtgemässem Teilermessen eingeschätzt, nachdem er auf die Auflage bzw. die Mahnungen keinerlei Reaktion zeigte. Aus Sicht der Steuerbehörden liess er sich erstmals mit Schreiben vom 16. Februar 2011 an das Gemeindesteueramt B verneh- men. Darin wandte er sich gegen die Schlussrechnung der Steuerperiode 2009 in der Höhe von Fr. 3'426.35 und hielt fest: "Gemäss die von mir eingereichte Steuererklä- rung kann die Steuer nicht laut Ihrer Rechnung korrekt sein. Mein Steuerbares Ein- kommen ist weit unter den CHF 42'900.- die auf der Rechnung zur Kalkulation verwen- det wurden. Daher bitte ich Sie die von mir eingereichte Steuererklärung erneut zu konsultieren und ggf. mir eine entsprechende Rechnung mit den korrektem Steuerba- rem Einkommen zukommen zu senden." Der Pflichtige wies zu diesem Zeitpunkt einzig auf die eingereichte Steuererklärung hin, ohne die "vorgängige" Einsprache vom 27. Dezember 2010 beim kantonalen Steueramt zu erwähnen. Dabei sei in diesem Zusammenhang noch angefügt, dass – ungleich dem Einspracheschreiben vom 25. Februar 2010 für die Steuerperiode 2008 – die Einsprachekopie weder die Höhe der Einschätzung nennt noch Kritik daran vorbringt, sondern dies dem Schreiben ge- gen die Schlussrechnung überlässt. Die kurzen inhaltlichen Ausführungen in der Ein- sprachekopie betreffen hauptsächlich das in der Auflage bzw. den Mahnungen Einge- forderte (siehe dazu E. 4d).

Im Antwortschreiben vom 21. Februar 2011 teilte das Gemeindesteueramt mit, dass der Einschätzungsentscheid vom 9. Dezember 2010 in Rechtskraft erwachsen sei, da der Pflichtige nicht innert 30 Tagen Einsprache beim kantonalen Steueramt erhoben habe. In seiner Erwiderung vom 28. Februar 2011 hält der Pflichtige fest, dass er innert 30 Tagen vom Zeitpunkt der Schlussrechnung an Einsprache erhoben habe. Da er fristgerecht reagiert habe, ersuche er um erneute Überprüfung der Fakten. Als Beilage angeführt waren die Kopie der Schlussrechnung sowie eine Kopie des Schrei- bens vom 16. Februar 2011. Weshalb der Pflichtige nun nicht spätestens in diesem Zeitpunkt auf die "vorgängige" Einsprache beim kantonalen Steueramt hinwies und eine Einsprachekopie beilegte, mutet äussert seltsam an und spricht nicht für seine Darstellung, bereits am 27. Dezember 2010 Einsprache erhoben zu haben.

c) Mit ausführlich begründetem Entscheid vom 14. März 2011 wies das Ge- meindesteueramt – da die Steuerfaktoren des Einschätzungsentscheides vom 9. De- zember 2010 mangels Einsprache rechtskräftig geworden seien und sich auch keine Mängel in der Berechnung des Steuerbetrages ergäben – die Einsprache des Pflichti- gen ab. Erst in seinem dagegen gerichteten Rekurs vom 14. April 2011 beim kantona- len Steueramt brachte der Pflichtige erstmals vor, er habe diesem bereits am 27. De- zember 2010 ein Einspracheschreiben gegen den Einschätzungsentscheid vom 9. Dezember 2010 zukommen lassen, jedoch nie eine Antwort erhalten. Darum lege er nochmals das komplette Dossier in Kopie bei. Dieses bestand aus einer neuen, nicht unterzeichneten, am 14. April 2011 vom Private Tax 2009-Programm ausgedruckten, auf den 12. April 2011 datierten Steuererklärung 2009, dem bereits mit der ursprüngli- chen Steuererklärung 2009 eingereichten Lohnausweis vom 8. September bis 31. De- zember 2009 sowie Krankenkassenbelegen. Ferner lag eine Kopie der Einsprache vom 27. Dezember 2010 bei.

Das kantonale Steueramt fasste die bei ihm eingereichten Unterlagen als erstmalige Einsprache gegen den Einschätzungsentscheid vom 9. Dezember 2010 auf, trat infolge Verspätung nicht darauf ein, erachtete aufgrund der Vorbringen des Pflich- tigen in seinen Eingaben beim Gemeindesteueramt (dazu E. 4b) die Einsprachekopie vom 27. Dezember 2010 als unglaubwürdig und wies zudem auf den fehlenden Nach- weis des fristgerechten Handelns hin. Diesbezüglich versucht der Pflichtige in seinem Rekursschreiben an das Steuerrekursgericht mit der Nennung eines Zeugen – C, …strasse …, … D – Abhilfe zu schaffen. Dieser bestätigt ihm im Rekursschreiben mit Unterschrift, dass die Einsprache vom 27. Dezember 2010 in seinem Beisein beim Postamt D eingeworfen wurde.

Der Pflichtige hat den Einschätzungsentscheid am 17. Dezember 2010 in Empfang genommen und gibt an, bereits am Montag, 27. Dezember 2010 die Einspra- che spät abends beim Postamt D eingeworfen zu haben. Damit verzichtete er – trotz der Wichtigkeit des Schreibens – auf den eingeschriebenen, nachweisbaren Versand, obwohl damals aufgrund der noch über längere Zeit laufenden Einsprachefrist kein zeitlicher Druck bestand, welcher die persönliche Abgabe und Entgegennahme des Postaufgabebelegs am Postschalter verunmöglicht hätte. Das vom Pflichtigen geschil- derte Vorgehen erweist sich als sehr unüblich. Nebenbei sei noch auf den Umstand hingewiesen, dass das Einspracheschreiben nicht am Wohnsitz des Pflichtigen in B, sondern beim Postamt in D eingeworfen wurde, ca. 550m vom Wohnort des Zeugen entfernt. Weshalb der Einwurf gerade in D erfolgte und weshalb ausgerechnet der ge- nannte Zeuge beim Einwurf des Einspracheschreibens anwesend gewesen sein soll, wird nicht weiter erläutert, kann letztlich jedoch offen bleiben, deckt sich doch schon das bereits geschilderte Vorgehen des Pflichtigen bezüglich der behaupteten Einspra- che nicht mit der allgemeinen Lebenserfahrung.

d) Hinsichtlich der Einsprachekopie fällt deren inhaltlich kurz gehaltene Be- gründung auf. Der Pflichtige schreibt: "Ich beziehe mich auf Ihren Einschätzungsent- scheid vom 9.12.10. Fristgerecht erhebe ich dagegen Einspruch. Nochmals lege ich Kopie vom Lohnausweis und den Bankauszügen bei. Ich wiederhole, dass ich 2009 ohne Unterstützung acht Monate Arbeitslos war."

Dabei springt ins Auge, dass der Pflichtige darum bemüht ist, den versäumten – letztmals in der Auflagemahnung vom 18. Oktober 2010 (entgegengenommen am 27. Oktober 2010) erwähnten – Verfahrenspflichten nachzukommen. Besonderes Au- genmerk ist dabei den beiden Sätzen "Nochmals lege ich Kopie vom Lohnausweis und den Bankauszügen bei." und "Ich wiederhole, dass ich 2009 ohne Unterstützung acht Monate Arbeitslos war." zu schenken.

Hinsichtlich des ersten Satzes ist es zwar korrekt, wenn der Pflichtige schreibt, dass er "nochmals" eine Kopie des Lohnausweises beilege. Dies gilt jedoch nicht hin- sichtlich der Bankauszüge. Diese lagen dem kantonalen bzw. Gemeindesteueramt nie vor, weshalb von einer nochmaligen Einreichung nicht die Rede sein kann. Im zusam- men mit der Steuererklärung 2009 (datiert auf 31. März 2010) eingereichten Wertschrif- tenverzeichnis ist unter der Rubrik "Beilagen" dazu jedenfalls nichts vermerkt und auf die Auflage/Mahnungen wurde bekanntlich nicht reagiert. Bezeichnenderweise finden sich denn auch bis heute keine Bankauszüge in den Akten, obwohl der Pflichtige spä- ter mit der Eingabe vom 14. April 2011 seiner Ansicht nach das komplette Dossier in Kopie als Beilage eingereicht hat. Auch dort fehlten nämlich die Bankauszüge und ebenso ein entsprechender Hinweis unter der Rubrik "Beilagen" im neu erstellten, auf den 12. April 2011 datierten Wertschriftenverzeichnis 2009 (dies im Gegensatz zu der Rubrik "Beilagen" auf dem Hauptformular der Steuererklärung 2009, wo alle anderen Beilagen vermerkt sind).

Hinsichtlich des zweiten Satzes fällt besonders die Wendung "Ich wiederhole" auf. Der Pflichtige hat nämlich noch nie seit der Einreichung der Steuererklärung 2009 in irgendeiner Form überhaupt schon einmal angegeben, dass er 2009 ohne Unterstüt- zung acht Monate arbeitslos war. Warum es sich dennoch um eine Wiederholung han- deln soll, ist nicht schlüssig erklärbar und mutet äusserst seltsam an. Viel eher hätte sich die Wendung "Ich bestätige" aufgedrängt; eine Wendung, welche der Pflichtige übrigens schon einmal im Einspracheschreiben 2008 vom 25. Februar 2010 verwendet hat ("[…] bestätige ich alle Einkünfte und Vermögensunterlagen zusammen mit der Steuererklärung 2008 eingereicht zu haben.").

All die sich aus dem Einsprachetext im Zusammenhang mit dem gesamten Verfahren ergebenden Ungereimtheiten tragen nicht zur Erhöhung der Glaubwürdigkeit des Einspracheschreibens bei. Diesbezüglich sei hier auch nochmals auf die bereits angeführte inhaltliche Diskrepanz zwischen dem Einspracheschreiben 2008 vom 25. Februar 2010 und dem Einspracheschreiben 2009 vom 27. Dezember 2010 hinge- wiesen (E. 4b).

e) Aufgrund der vorstehenden Überlegungen kommt das Steuerrekursgericht nach Würdigung der Einsprachekopie, dem Verhalten des Pflichtigen im gegenwärti- gen und früheren Verfahren sowie aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung zum Schluss, dass am 27. Dezember 2010 kein Einspracheschreiben an das kantonale Steueramt aufgegeben wurde. Die in den vorstehenden Erwägungen angeführten, ernsthaften Zweifel vermögen den behaupteten Sachverhalt des Pflichtigen genügend zu erschüttern, so dass auf die Abnahme weiterer Beweise (z.B. Parteianhö- rung/Zeugeneinvernahme unter Sanktions-/Strafandrohung) verzichten werden kann, da sie an der Überzeugung des Gerichts nichts mehr zu ändern vermöchten.

Da der Pflichtige somit nicht bereits am 27. Dezember 2010, sondern erstmals mit Schreiben vom 16. Februar 2011 (sinngemäss) Einsprache erhoben hat, ist das kantonale Steueramt infolge Verspätung auf die Einsprache zu Recht nicht eingetreten.

5. Der Rekurs ist somit abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Ausgangs- gemäss sind die (reduzierten) Kosten des Verfahrens dem unterliegenden Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG).