Verwaltungsbehörden 28.10.2002 JAAC 67.53

1.a.-2.d. (…) 3.a. Über die Steuer wird grundsätzlich nach den vereinbarten Entgelten abgerechnet (Art. 35 Abs. 1 MWSTV). Ist das vom Empfänger bezahlte Entgelt niedriger als das vereinbarte (Herabsetzung durch Skonto, Preisnachlass, Verlust, usw.) oder werden vereinnahmte Entgelte zurückerstattet (Rückerstattung wegen Rückgängigmachung der Lieferung, nachträglich gewährte Rabatte, Rückvergütungen, usw.), so kann hiefür in der Abrechnung über die Periode, in der die Entgeltsminderung verbucht oder die Rückvergütung ausgerichtet wurde, ein Abzug vom steuerbaren Umsatz vorgenommen werden (Art. 35 Abs. 2 MWSTV). Hat sich jemand verpflichtet, Arbeiten an einem Gegenstand zu besorgen, und lässt er diese Arbeiten ganz oder teilweise durch einen Dritten (Unterakkordanten) vornehmen, so liegen zwischen diesem Dritten und ihm sowie zwischen ihm und seinem Besteller (Auftraggeber, Bauherr) Lieferungen vor (Art. 5 Abs. 4 MWSTV; vgl. Pierre-Marie Glauser, in mwst.com, Basel 2000, zu Art. 11 MWSTG, Rz. 10). Zwischen dem Unterakkordanten und dem Kunden des Generalunternehmers besteht demnach keine Bindung. Selbst wenn die Arbeiten teilweise an einen Dritten delegiert werden, sind für die Mehrwertsteuer die vom Unternehmer in Rechnung gestellten Arbeiten gänzlich steuerbar und die vom Unterakkordanten dem Generalunternehmer in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer ist unter den allgemeinen formellen Voraussetzungen abziehbar. Unter keinen Umständen kann jedoch der vom Unterakkordanten erzielte Umsatz vom Unternehmer im Sinne von Art. 35 Abs. 2 MWSTV abgezogen werden. b. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug sind in den Art. 29 ff. in Verbindung mit Art. 28 Abs. 1 MWSTV geregelt. Die SRK hat erkannt, dass eine genaue Anwendung dieser eher formellen Anordnungen durch die ESTV im Interesse einer gerechten und missbrauchsfreien Erhebung der Mehrwertsteuer liegt (vgl. Entscheid der SRK vom 25. März 2002 i.S. P. [SRK 2000-135], E. 4b). Erfüllen die vorgewiesenen Belege die vorgesehenen Bedingungen nicht, muss die Verwaltung den Vorsteuerabzug grundsätzlich verweigern (vgl. Entscheid der SRK vom 17. Januar 2001, veröffentlicht in VPB

65.84 E. 4d in fine; Entscheid der SRK vom 25. März 2002, a.a.O., E. 4d/aa). Indes gibt die ESTV den Steuerpflichtigen die Möglichkeit, durch die Erbringer von Leistungen, welche sie bezogen haben, ein Formular mit der Bezeichnung «Bestätigung des Leistungserbringers an den Leistungsempfänger zwecks nachträglicher Ermöglichung des Vorsteuerabzuges trotz formell ungenügender Rechnung» (Formular 1310) ausfüllen und unterzeichnen zu lassen, um so nachträglich doch noch in den Genuss des Vorsteuerabzugs zu kommen. Aufgrund dessen prüft die ESTV die Möglichkeit eines allfälligen nachträglichen Vorsteuerabzugs. Ein solcher kommt gestützt auf das Formular 1310 nur in Frage, wenn auf der Rechnung eine oder mehrere der nachfolgenden Angaben fehlen: (a) MWST-Nummer des Leistungserbringers; (b) Datum oder Zeitraum der Lieferung oder Dienstleistung; (c) Art, Gegenstand und Umfang der Lieferung oder Dienstleistung; (d) Steuersatz; (e) bei Rechnungen in ausländischer Währung der Steuersatz und/oder der Steuerbetrag in Schweizerfranken (bis 31. Dezember 2000). Name und Adresse des Leistungserbringers und des Leistungsempfängers, der Rechnungsbetrag (Entgelt) sowie der geschuldete Steuerbetrag stellen hingegen Angaben dar, die unverzichtbar sind und für welche eine Nachbesserung mittels Bestätigung des Leistungserbringers nicht möglich ist. Die Bestätigungen müssen alle in Art. 28 Abs. 1 MWSTV genannten Angaben enthalten; sie müssen vom Leistungserbringer rechtsgültig unterzeichnet werden und ihre Vorlage muss innert einer bestimmten Frist erfolgen, deren Nichteinhaltung den Ausschluss vom Vorsteuerabzugsrecht zur Folge hat. Die SRK hat erkannt, dass sich diese Praxis der ESTV insgesamt als sachgerecht und mit den verfassungsrechtlichen Vorgaben durchaus vereinbar erweist, zumal sie der Wahrung des Grundsatzes der Steuerneutralität dient (vgl. Entscheid der c. Die Verzinsungspflicht für verspätet geleistete Mehrwertsteuerzahlungen hängt nach der Vorschrift von Art. 38 Abs. 2 MWSTV weder von einer Mahnung noch von einem Verschulden seitens des Steuerpflichtigen ab. Die Verzugszinssätze werden gemäss Art. 81 Bst. i MWSTV durch das Eidgenössische Finanzdepartement festgelegt (vgl. Stephan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Bern 1994, S. 111). Der Steuerpflichtige gerät ohne vorangehende Mahnung durch die ESTV in Verzug; ein Verzugszins

ist immer verschuldensunabhängig (Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, S. 38). Wenn die Zahlung des Steuerpflichtigen zu spät erfolgt, tritt allein aufgrund dieser Verspätung die vorgesehene Rechtsfolge (Verzugszinspflicht) ein. Dieser Verzugszins ist selbst dann geschuldet, wenn der Schuldner gar nicht imstande gewesen wäre, früher zu zahlen oder die Steuerforderung noch nicht rechtskräftig festgesetzt ist (vgl. Entscheide der SRK vom 9. November 2000 i.S. O. [SRK 1999-076], E. 3a; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 5. Aufl., Zürich 1995, S. 278). Gestützt auf Art. 81 Bst. i MWSTV erliess das Eidgenössische Finanzdepartement die Verordnung vom 14. Dezember 1994 über die Verzinsung (AS 1994 3170), deren Art. 1 vorsieht, dass der bei verspäteter Zahlung der Mehrwertsteuer nach Art. 38 Abs. 2 MWSTV geschuldete Zins ab 1. Januar 1995 5% pro Jahr beträgt. d.aa. Ein Gläubiger, gegen dessen Betreibung Rechtsvorschlag erhoben worden ist und der sich nicht im Besitz eines Rechtsöffnungstitels befindet, muss seinen Anspruch auf dem ordentlichen Prozessweg geltend machen (Art. 79 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG], SR 281.1). Er hat nicht die Möglichkeit, die Wirkungen des Rechtsvorschlags in einem rein betreibungsrechtlichen Summarverfahren nach Art. 80 ff. SchKG zu überwinden. Der anzustrengende ordentliche Prozess steht ausserhalb der Schuldbetreibung (vgl. Kurt

Amonn/Dominik Gasser, Grundriss des Schuldbetreibungs- und Konkursrechts,

6. Aufl., Bern 1997, S. 118); er ermöglicht aber trotzdem unmittelbar die Fortsetzung der Betreibung, wenn der rechtskräftige Entscheid den Rechtsvorschlag ausdrücklich beseitigt (Art. 79 Abs. 1 SchKG; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts vom 7. Januar 2000 i.S. D. AG [2A.534/1999], E. 2a). bb. Für öffentlichrechtliche Forderungen besteht der «ordentliche Prozessweg» im Sinne von Art. 79 SchKG in der Geltendmachung der Forderung vor der zuständigen Verwaltungs- oder Verwaltungsjustizbehörde (vgl. Entscheid der SRK vom 20. Oktober 2000, publiziert in VPB 65.58 E. 2d). Aufgrund des rechtskräftigen (kantonalen oder eidgenössischen) Verwaltungsentscheides - z. B. eines Steuerentscheides - kann dann unter den gleichen Voraussetzungen wie bei einem Zivilurteil ebenfalls ohne weiteres - das heisst ohne anschliessendes Rechtsöffnungsverfahren - die Fortsetzung gemäss Art. 79 Abs. 1 SchKG verlangt werden (Amonn/Gasser, a.a.O., S. 119). Mit der (letzten) Revision des SchKG ist der Verwaltungsweg neu in die Bestimmung von Art. 79 Abs. 1 SchKG eingefügt worden, ebenso die von der Praxis bereits eingeführte Voraussetzung zur Erteilung des Rechts auf Fortsetzung der Betreibung (vgl. Carl Jaeger/Hans Ulrich Walder/ Thomas M. Kull/Martin Kottmann, Bundesgesetz über Schuldbetreibung und Konkurs,

4. Aufl., Zürich 1997, S. 344; Christophe Misteli, La mainlevée administrative de l’art 57 al. 3 OTVA, in Revue de Droit Administratif et de Droit Fiscal [RDAF] 1997, 2. Teil: Droit Fiscal, S. 127 ff., mit Hinweisen). cc. Gemäss Art. 57 Abs. 3 MWSTV ist für die Beseitigung des Rechtsvorschlages (in den Entscheiden und Einspracheentscheiden) die ESTV zuständig. Nach der seit Jahrzehnten konstanten Praxis des Bundesgerichts kann mit einem rechtskräftigen Entscheid einer Verwaltungsbehörde des Bundes die Betreibung auch ohne Durchführung des eigentlichen Rechtsöffnungsverfahrens fortgesetzt werden, falls die Betreibung vor der Zustellung des Entscheides angehoben worden ist. Die Behörde (hier die ESTV) muss aber in ihrem Entscheid auf die hängige Betreibung Bezug nehmen und den Rechtsvorschlag ausdrücklich als aufgehoben erklären (Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) S. 49; Urteil des Bundesgerichts vom 24. März 1998 i.S. R. [2A.172/1997] E. 2; vgl. auch Entscheide der SRK vom 20. Oktober 2000, a.a.O., E. 2d sowie vom 22. Oktober 1996, publiziert in VPB

61.65 E. 9c, mit weiteren Hinweisen). 4.a. Im vorliegenden Fall macht die Beschwerdeführerin geltend, es sei kein Verzugszins von Fr. 1’865.-, basierend auf den Umsatzdifferenzen von Fr. 25’589.-, geschuldet. Sie argumentiert, sie habe die beanstandeten Abzüge vom Umsatz zu Recht vorgenommen. Zudem handle es sich dabei auch nach dem Mehrwertsteuergesetz um Entgeltsminderungen. Vorab sei festgehalten, dass hier noch die Mehrwertsteuerverordnung, nicht das Mehrwertsteuergesetz zur Anwendung kommt. Auf den entsprechenden Einwand der Beschwerdeführerin in Bezug auf das Gesetz kann daher nicht weiter eingegangen werden. Im Weiteren handelt es sich entgegen der Beschwerdeführerin bei den von ihr vorgenommenen Abzügen nicht um Entgeltsminderungen im Sinne von Art. 35 Abs. 2 MWSTV. Wenn sie die Wartung, die sie mit ihren Kunden vereinbart hat, durch einen Dritten vornehmen lässt, und diesen Vorgang als Aufwand vom Umsatz mit dem

Kunden abzieht, wird weder vom Kunden vereinnahmtes Entgelt diesem zurückerstattet, noch ist das vom Kunden bezahlte Entgelt niedriger als das vereinbarte Entgelt. b. Sodann hält die Beschwerdeführerin dafür, dass allein aufgrund der unbestrittenen Tatsache, dass sie auf den fraglichen Gutschriften die Mehrwertsteuernummer des Dritten nicht genannt habe, kein Verzugszins geschuldet sei, zumal sie die Steuer vollständig und fristgerecht abrechnet habe. Dem ist entgegen zu halten, dass die Beschwerdeführerin, wie gesehen, zu Unrecht Abzüge von ihren Umsätzen, resultierend aus den Entgelten der Kunden, vorgenommen hat. Daraus folgte, dass zu wenig Steuern deklariert wurden; insofern ist ein Verzugszins geschuldet. Die formellen Mängel der Vorsteuerbelege wurden zwar von der Beschwerdeführerin behoben. Die im November 1998 mittels einschlägiger Bestätigungen erfolgten Korrekturen konnten aber für die hier streitigen Steuerperioden nicht berücksichtigt werden. In diesem Zusammenhang verfängt denn auch die Rüge der Beschwerdeführerin nicht, diese Bestätigungen hätten nicht ihr gegenüber, sondern gegenüber der ESTV erfolgen müssen. Wie oben ausgeführt (vgl. E. 3b), hat die SRK die Praxis der ESTV, mittels solcher Bestätigungen den Vorsteuerabzug trotz formell ungenügender Rechnung nachträglich zu ermöglichen, als rechtmässig anerkannt. Mit dieser Praxis soll dem Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer zum Durchbruch verholfen werden, was ansonsten aufgrund formell unvollständiger Vorsteuerbelege nicht möglich wäre. Im Übrigen kann in diesem Zusammenhang auf das Selbstveranlagungsprinzip verwiesen werden, wonach der Steuerpflichtige selber für das Vorhandensein der Vorsteuerbelege zu sorgen hat. Er hat denn grundsätzlich auch selbst den Nachweis für den beanspruchten Vorsteuerabzug zu erbringen, handelt es sich dabei doch um eine steuermindernde Tatsache. Gerade deshalb hat die Bestätigung vom Leistungserbringer an den Leistungsempfänger gerichtet zu sein, wobei es sich auch zu Recht um ein Formular der ESTV handelt, und nicht um eine private Bestätigung der beteiligten Leistungserbringer bzw. -empfänger. c. Schliesslich wendet sich die Beschwerdeführerin gegen die Betreibung der ESTV. Sie sieht einen Verstoss gegen die Gewaltenteilung darin, dass die ESTV die Betreibung eingeleitet und in der Folge den erhobenen Rechtsvorschlag

beseitigt hat. Solange zudem ein Fall rechtlich nicht geklärt sei, sollte ein Eintrag im Betreibungsregister, welcher kreditschädigend sei, nicht gestattet sein. Im Übrigen beanstandet die Beschwerdeführerin die Verfahrensdauer vor der Vorinstanz von nahezu zwei Jahren. Was die Bearbeitungsdauer des vorinstanzlichen Verfahrens anbelangt, so mag diese mit beinahe zwei Jahren lang erscheinen. Sie ist jedoch mit Blick auf die Einführung des Mehrwertsteuergesetzes, welche von der ESTV gleichzeitig einen ausserordentlichen Einsatz verlangte, gerechtfertigt. Weiter ist die ESTV gehalten, neben ausstehenden Steuern auch die entsprechenden Verzugszinsen einzufordern. Auch wenn sie gleichzeitig den Rechtsvorschlag beseitigt hat, bleibt der Prozess ein ordentlicher und wird nicht zum betreibungsrechtlichen. Gleiches gilt für das anschliessende Rechtsmittelverfahren. Nach Art. 57 Abs. 3 MWSTV ist die hier für den materiellen Entscheid zuständige ESTV auch zur Beseitigung des Rechtsvorschlags zuständig. Schliesslich ist diese Fragestellung ohnehin mit der Einführung des Verwaltungswegs in Art. 79 Abs. 1 SchKG und hinsichtlich der Erteilung des Rechts, die Betreibung fortzusetzen, gesetzlich geregelt geworden (vgl. oben, E. 3c). Wenn man sich hier mit der ESTV gemäss deren Vernehmlassung fragen kann, ob statt die Betreibung einzuleiten, nicht zuerst die Verzugszinsforderung materiell zu beurteilen gewesen wäre, so kann dennoch festgehalten werden, dass die ESTV insofern zu Recht die Betreibung einleitete, als die Beschwerdeführerin ihrer Zahlungspflicht nicht nachgekommen war. Der Entscheid vom 12. August 1999 gemäss Art. 51 MWSTV, welchen die ESTV in der Folge erliess, stellt eine Verfügung nach Art. 80 Abs. 2 Ziff. 2 SchKG dar, womit der von der Beschwerdeführerin erhobene Rechtsvorschlag beseitigt wird, ohne dass die ESTV das Rechtsöffnungsverfahren vor dem (zuständigen kantonalen) Richter anstrengen müsste (vgl. BGE 107 III 63 E. 2a). Nach Rechtskraft dieses Entscheides kann sie im Weiteren Fortsetzung der Betreibung verlangen (Art. 79 Abs. 1 SchKG). Da die Schuld offen geblieben ist, können die Wirkungen des Rechtsvorschlags nicht aufrecht erhalten bleiben. Insofern besteht kein Grund, die Betreibung aufzuheben und den entsprechenden Eintrag zu löschen, wozu die SRK ohnehin nicht zuständig wäre. Daher ist der diesbezügliche Antrag der Beschwerdeführerin unbegründet.

5.a. Zusammenfassend schuldet die Beschwerdeführerin - unabhängig von einer Mahnung oder einem Verschulden - einen Verzugszins, da sie von ihren Kundenumsätzen unberechtigte Abzüge vorgenommen und zu wenig Steuern deklariert hat. Die Höhe des Verzugszinses von Fr. 2’415.-, abzüglich der Zahlung von Fr. 550.-, gibt - ausgehend vom mittleren Verfalldatum am 1. Juli 1997 bis zum Zeitpunkt der Zahlung der Steuernachforderung von Fr. 33’121.- am 15. Dezember 1998 - zu keinen Beanstandungen durch die SRK Anlass; dessen Berechnung durch die ESTV erscheint nicht zweifelhaft, sie wird zudem als solche von der Beschwerdeführerin nicht bestritten. Die vorliegende Beschwerde ist somit abzuweisen.