Loi fédérale sur l’augmentation des déductions fiscales pour les primes de l’assurance obligatoire des soins et les primes d’assurance-accidents

Département fédéral des finances DFF

Administration fédérale des contributions AFC

Berne, le 11 juin 2021

Procédure de consultation concernant la loi fédérale sur l’augmentation des déductions fiscales pour les primes d’assurance-maladie obligatoire et d’assurance-accidents

Rapport explicatif

Vue d’ensemble

Le présent projet vise à changer les modalités de la déduction fiscales pour les primes d’assurance-maladie obligatoire et d’assurance-accidents. Il fait suite à une motion, transmise par les Chambres fédérales, du conseiller national Jean-Pierre Grin (17.3171). Contexte Ces dernières années, les primes d’assurance-maladie ont fortement augmenté dans toute la Suisse. Les déductions fiscales, en revanche, n’ont été ajustées qu’en fonction de l’inflation générale. L’augmentation de la déduction dans le cadre de l’impôt fédéral direct vise à mieux prendre en compte la charge des primes d’assurance maladie. Contenu du projet Le présent projet vise à changer les modalités de la déduction fiscales pour les primes d’assurance-maladie obligatoire et d’assurance-accidents dans le cadre de l’impôt fédéral direct. Le projet de texte comprend les mesures suivantes: 1. La déduction maximale devrait passer de 3500 à 6000 francs pour les couples mariés, et de 1700 à 3000 francs pour les autres contribuables. 2. La déduction supplémentaire par enfant ou par personne nécessiteuse s’élèverait désormais à 1200 francs au lieu de 700 francs à présent. 3. Étant donné que les personnes qui ne versent de cotisations ni à l’AVS/AI ni à la prévoyance professionnelle ne doivent pas acquitter des primes plus élevées pour l’assurance-maladie obligatoire, l’augmentation de la déduction qui leur est accordée actuellement devrait disparaître. Malgré cette modification, les personnes concernées pourront faire valoir des déductions plus élevées qu’à présent. 4. Cette déduction devrait être limitée aux primes d’assurance-maladie obligatoire et aux primes d’assurance-accidents non obligatoire. Il s’agirait de supprimer la possibilité actuelle – qui est aujourd’hui largement théorique du fait que les primes des caisses-maladie ont augmenté – de déduire également, en sus de ces primes, les primes, les cotisations et les montants versés aux assurances-vie ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne. 5. Les nouvelles dispositions devraient également s’appliquer aux impôts cantonaux et communaux. La détermination des montants continuerait de relever du droit fiscal cantonal.

Conséquences financières Au niveau des impôts fédéraux directs, le présent projet entraîne une baisse des recettes estimée à 290 millions de francs environ par an. . Ce manque à gagner sera supporté par la Confédération à raison d’environ 230 millions de francs et par les cantons pour environ 60 millions de francs. Nous soulignons toutefois que cette estimation du manque à gagner est entachée d’incertitudes, et que celles-ci sont exacerbées par les conséquences conjoncturelles de la pandémie du coronavirus.

Base statistique 2017, projection fondée sur des recettes prévues de 12,4 milliards de francs en 2021

Avant-projet et rapport explicatif concernant la loi fédérale sur l’augmentation des déductions fiscales pour les primes d’assurance-maladie obligatoire et d’assurance-accidents

1 Grandes lignes du projet

1.1 Contexte

Le 6 mars 2019, les Chambres fédérales ont transmis la motion Grin «Augmentation des déductions forfaitaires de l’impôt fédéral direct destinée à compenser l’explosion des primes d’assurance-maladie» (17.3171). L’auteur de la motion sollicite l’augmentation des déductions énoncées dans la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD)² pour les primes d’assurance et les intérêts des capitaux d’épargne. Selon cette motion, la déduction pour les personnes seules devrait être portée à 3000 francs (au lieu de 1700 francs actuellement), celle pour les couples mariés, à 6100 francs (au lieu de 3500 francs), et celle pour chaque enfant ou personne nécessiteuse, à 1200 francs (au lieu de 700 francs actuellement). Le texte de cette motion ne mentionne pas la déduction actuellement majorée (150 %) allouée aux contribuables qui ne versent de cotisations ni à l’AVS, ni l’AI, ni à la prévoyance professionnelle, ni à la prévoyance individuelle liée (pilier 3a). Il s’agit pour l’essentiel de personnes qui sont à la retraite. L’auteur de la motion justifie sa proposition par le fait que les primes de l’assurance-maladie obligatoire ont fortement augmenté ces dernières années dans toute la Suisse, tandis que les déductions forfaitaires n’ont été adaptées que faiblement dans le cadre de la compensation de la progression à froid. Le pouvoir d’achat a donc diminué année après année. Il faudrait dès lors réduire les charges liées à l’assurance-maladie obligatoire en augmentant les déductions forfaitaires. Les deux tableaux ci-après renseignent sur la charge financière moyenne de l’assurance-maladie obligatoire. Le Tableau 1 présente, pour chaque canton, les primes annuelles moyennes de l’assurance obligatoire des soins en 2021 pour trois groupes: les adultes âgés de 26 ans et plus, les jeunes adultes et les enfants.

2 RS 642.11

Tableau 1: Primes cantonales moyennes de l’assurance obligatoire des soins, pour 2021, compte tenu des différents modèles3 et franchises à option, en francs

Enfants (de 4 à Adultes (de 26 ans et plus) Jeunes adultes (de 19 à 25 ans) 18 ans) 1 ZH 4334 3134 1184 2 BE 4618 3088 1201 3 LU 3911 2670 1014 4 UR 3500 2358 906 5 SZ 3846 2644 1006 6 OW 3642 2521 964 7 NW 3589 2442 953 8 GL 3984 2822 996 9 ZG 3624 2636 986 10 FR 4290 3064 1118 11 SO 4466 3055 1158 12 BS 5794 4112 1559 13 BL 5099 3539 1336 14 SH 4312 2947 1103 15 AR 3818 1001 16 AI 3119 2053 815 17 SG 3968 2730 1050 18 GR 3907 2864 1054 19 AG 4150 2903 1097 20 TG 3961 2737 1069 21 TI 5128 3530 1314 22 VD 5045 3685 1399 23 VS 4348 3146 1118 24 NE 5104 3600 1312 25 GE 5819 4505 1518 26 JU 4926 3235 1238 Minimum 3119 2053 815 Maximum 5819 4505 1559 Ces montants moyens ont été calculés en pondérant les diverses primes en fonction du nombre de personnes qui les ont choisies. Pour ce faire, l’Office fédéral de la santé publique (OFSP) s’appuie sur les estimations par les assureurs de la ventilation de l’ensemble des assurés en fonction des différentes primes. Ce tableau, qui présente la charge financière moyenne des primes d’assurance-maladie par personne, reflète dès lors les primes effectivement payées par les assurés et, par conséquent, le montant des coûts supportés par l’assurance-maladie sociale. Source: OFSP

Lorsqu’on s’intéresse à la charge financière incompressible des primes d’assurance-maladie et non plus à la charge financière moyenne, l’image change (Tableau 2). Ce tableau présente, pour les chefs-lieux des différents cantons, la prime la plus faible de la caisse la moins chère dans chacun des trois groupes, lorsque la franchise la plus élevée est sélectionnée. Ces données reposent sur l’hypothèse selon laquelle les jeunes adultes ont une activité lucrative et bénéficient d’une couverture en cas d’accident via cette activité. La couverture des accidents est incluse chez les enfants. Et pour les adultes de 26 ans et plus, le tableau mentionne, pour chaque chef-lieu, la prime la plus faible avec et sans couverture des accidents.

3 Par exemple le modèle du médecin de famille

Tableau 2: Primes annuelles les plus faibles de l’assurance-maladie obligatoire en 2021 avec la franchise la plus élevée, pour les chefs-lieux des différents cantons, en francs

Enfants (de 4 à Adultes (de 26 ans et plus) Jeunes adultes (de 19 à 25 ans) 18 ans) Couverture accident Oui Non Non Oui Franchise 2500 2500 2500 600 Zurich 3546 3299 2063 750 Berne 3712 3452 2168 829 Lucerne 2798 2603 1752 631 Altdorf 2250 2092 1625 492 Schwytz 2507 2376 1700 562 Sarnen 2257 2100 1584 502 Stans 2387 2220 1555 512 Glaris 2618 2436 1700 456 Zoug 2405 2237 1562 518 Fribourg 3156 2935 1888 706 Soleure 3024 2873 1864 646 Bâle 4296 3996 2664 976 Liestal 3581 3402 2262 778 Schaffhouse 2915 2711 1848 622 Herisau 2586 2406 1669 516 Appenzell 2148 1998 1502 474 Saint-Gall 2741 2604 1738 614 Coire 2618 2488 1794 599 Aarau 2708 2574 1674 571 Frauenfeld 2646 2514 1667 571 Bellinzone 3584 3406 2309 714 Lausanne 3750 3488 2027 859 Sion 2864 2722 1835 637 Neuchâtel 3842 3574 2503 793 Genève 4117 3829 2722 826 Delémont 3560 3312 2245 727 Minimum 2148 1998 1502 456 Maximum 4296 3996 2722 976 Source: calculs réalisés par l’AFC au moyen du calculateur des primes Priminfo 2021 (https://www.priminfo.admin.ch/fr/praemien).

Les primes déterminantes pour la déduction fiscale sont celles qui ont été effectivement versées, à savoir après soustraction des éventuelles réductions. Le Tableau 3 présente, pour chacun des cantons et pour l’ensemble de la Suisse, le volume des réductions de primes allouées par la Confédération et par les cantons ainsi que le nombre de bénéficiaires, le taux de bénéficiaires, et le subside moyen par bénéficiaire en francs ainsi qu’en pour cent de la prime moyenne.

Tableau 3: Subsides versés par canton en 2019 pour la réduction des primes, nombre de bénéficiaires, taux de bénéficiaires, et subside par bénéficiaire

Can- Subside Subside Subside Part du Nombre Taux Subside moyen ton fédéral cantonal total¹ subside de bénéfi- de par bénéficiaire cantonal ciaires² bénéfi- En % de la ciaires3 En prime en francs en francs en francs francs moyenne ZH 498 042 768 334 551 423 832 594 191 40.2 % 396 521 26.1 % 2 100 56.7 % BE 341 136 511 41 820 581 382 957 092 10.9 % 308 021 29.8 % 1 243 32.1 % LU 134 183 690 77 085 868 211 269 558 36.5 % 149 108 36.2 % 1 417 43.3 % UR 12 004 308 2 211 570 14 215 878 15.6 % 9 702 26.4 % 1 465 50.5 % SZ 51 889 977 20 644 273 72 534 250 28.5 % 34 927 21.8 % 2 077 63.8 % OW 12 432 548 8 610 325 21 042 873 40.9 % 10 820 28.4 % 1 945 63.3 % NW 14 182 674 3 483 815 17 666 489 19.7 % 10 692 24.8 % 1 652 55.1 % GL 13 301 347 5 986 658 19 288 005 31.0 % 9 290 22.7 % 2 076 61.5 % ZG 41 466 790 16 346 298 57 813 088 28.3 % 27 193 21.4 % 2 126 70.0 % FR 103 903 965 68 014 379 171 918 344 39.6 % 87 732 27.4 % 1 960 56.4 % SO 89 773 454 68 368 277 158 141 731 43.2 % 64 671 23.5 % 2 445 64.7 % BS 70 383 353 133 119 236 203 502 589 65.4 % 55 576 29.3 % 3 662 73.1 % BL 97 845 043 44 753 446 142 598 489 31.4 % 60 571 21.0 % 2 354 55.5 % SH 27 920 227 29 941 820 57 862 047 51.7 % 29 163 35.6 % 1 984 53.5 % AR 18 270 096 11 292 287 29 562 383 38.2 % 11 772 21.1 % 2 511 79.6 % AI 5 326 874 1 229 365 6 556 239 18.8 % 4 969 30.2 % 1 319 50.4 % SG 167 267 105 51 581 604 218 848 709 23.6 % 101 810 20.0 % 2 150 65.1 % GR 65 547 497 48 521 603 114 069 100 42.5 % 65 249 32.3 % 1 748 52.6 % AG 223 890 800 111 860 861 335 751 661 33.3 % 166 787 24.4 % 2 013 57.8 % TG 91 359 010 58 019 033 149 378 043 38.8 % 71 594 25.7 % 2 086 64.2 % TI 117 459 566 184 655 834 302 115 400 61.1 % 105 670 30.2 % 2 859 67.9 % VD 262 484 213 500 622 220 763 106 433 65.6 % 283 245 36.0 % 2 694 64.1 % VS 112 808 925 55 997 661 168 806 586 33.2 % 74 809 21.5 % 2 257 63.2 % NE 59 177 620 63 034 624 122 212 244 51.6 % 33 334 18.8 % 3 666 88.5 % GE 170 999 120 177 346 218 348 345 338 50.9 % 124 406 27.0 % 2 800 58.2 % JU 24 388 456 26 514 404 50 902 860 52.1 % 20 349 27.7 % 2 501 62.1 % CH 2 827 445 937 2 145 613 683 4 973 059 620 43.1 % 2 317 981 27.2 % 2 145 56.9 % Sans les versements des cantons pour les cessations de paiements en souffrance dans l’assurance-maladie obligatoire. Nombre de personnes auxquelles des subsides ont été octroyés au titre de la loi fédérale sur l’assurance-maladie

(LAMal) pendant l’année sous revue. Sans les assurés avec cessations de paiement en souffrance dans l’assurance- maladie obligatoire. Nombre total de bénéficiaires en % de l’effectif moyen d’assurés. Source: OFSP, Statistique de l’assurance-maladie obligatoire 2019, tableaux T4.02, T4.07 et T4.08.

1.2 Droit en vigueur

1.2.1 Impôt fédéral direct

En vertu de l’art. 33, al. 1, let. g et de l’al. 1bis LIFD, les versements, primes et cotisations des assurances-vie, des assurances-maladie, et des assurances-accidents qui n’entrent pas dans le champ d’application de l’art. 33, al. 1, let. f, LIFD, ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne sont admis en déduction jusqu’à concurrence d’un certain montant global.

Il s’agit d’une déduction générales4, qui combine la déduction des primes d’assurance et celle des intérêts des capitaux d’épargne. Les éléments déterminants pour le calcul de cette déduction sont les primes d’assurance effectivement versées pendant l’année civile ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne. Pour les personnes qui ne versent de cotisations ni à l’assurance-vieillesse, survivants et invalidité, ni à la prévoyance professionnelle ou à la prévoyance individuelle liée/pilier 3a (art. 33, al. 1, let. d et e, LIFD), les montants des déductions sont augmentés de moitié (art. 33, al. 1bis, let. a, LIFD). En l’occurrence, il s’agit surtout de personnes qui perçoivent une rente et d’autres personnes n’exerçant pas d’activité lucrative. Les déductions sont en outre augmentées de 700 francs pour chaque enfant pour lequel les parents peuvent faire valoir la déduction pour enfant prévue par l’art. 35, al. 1, let. a, LIFD et pour chaque personne pour lesquelles le contribuable peut faire valoir la déduction pour personne nécessiteuse prévue à l’art. 35, al. 1, let. a, LIFD (art. 33, al. 1bis, let. b, LIFD). Si une personne bénéficie d’une réduction de ses primes conformément aux art. 65 ss. de la loi fédérale du 18 mars 1994 sur l’assurance-maladie (LAMal)5, cette réduction doit être prise en considération lors de la détermination de la déduction pour les primes d’assurance et les intérêts du capital d’épargne. En d’autres termes, seuls les frais effectivement acquittés par le contribuable peuvent être déduits6. Le DFF adapte chaque année les barèmes et les déductions à l’indice suisse des prix à la consommation (IPC) (art. 39 LIFP). Le niveau de l’indice au 30 juin précédant le début de la période fiscale est déterminant, mais l’adaptation est exclue si le renchérissement est négatif. Cependant, l’augmentation des primes ces dernières années a dépassé l’évolution de l’IPC. Le renchérissement des primes de l’assurance-maladie obligatoire est donc uniquement pris en compte partiellement via une déduction liée à l’IPC.

1.2.2 Droit cantonal

L’art. 9, al. 2, let. g de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) est globalement identique à l’art. 33, al. 1, let. g, LIFD. Toutefois, la LHID ne fixe pas de montant-limite, mais précise que ce dernier doit être fixé dans le droit cantonal8. La fourchette des montants maximaux se situe entre 1700 francs pour les personnes seules ou 3300 francs pour les couples mariés dans les cantons d’Obwald et d’Uri, et 5200 francs pour les personnes seules ou 10 500 francs pour les couples mariés dans le canton du Tessin (état: 2020). De nombreux cantons prévoient également des déductions forfaitaires plus élevées pour les contribuables qui ne versent de cotisations ni à l’AVS ou à l’AI, ni à des institutions de prévoyance professionnelle, ni au pilier 3a.

1.3 Nouvelle réglementation proposée

Le projet reprend en principe les propositions de la motion Grin, mais inclut également certains autres points qui portent sur les aspects suivants: 1. La déduction devrait être limitée aux primes versées pour l’assurance-maladie obligatoire et pour l’assurance-accidents qui n’entre pas dans le champ de la let. f. La possibilité actuelle –

4 Les déductions générales ne sont pas en rapport direct avec l’acquisition du revenu. Elles concernent en général les frais d’entretien du train de vie, qui ne donnent en principe pas droit à la déduction. Les déductions générales trouvent leur justification dans le fait que les dépenses sur lesquelles elles portent diminuent la capacité économique du contribuable et qu’elles ont une visée incitative. 5 RS 832.10 6 Circulaire n° 30 de l'Administration fédérale des contributions, Imposition des époux et de la famille selon la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct (LIFD), p. 12. 7 RS 642.14 8 www.estv.admin.ch > Politique fiscale > Publications > Informations spécialisées > Système fiscal suisse > Brochures fiscales > Déductions générales > Déductions pour primes d’assurance et intérêts de capitaux d’épargne

qui n’existe plus qu’en théorie dans la plupart des cas – de déduire, outre ces primes, celles de l’assurance-maladie complémentaire et des assurances-vie ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne, devrait être supprimée. 2. La déduction maximale pour les couples mariés ne devrait pas être relevée à 6100 francs comme le demande l’auteur de la motion, mais à 6000 francs seulement. Elle doit donc se monter au double de celle accordée aux autres contribuables. Telle était d’ailleurs l’approche suivie avant que les montants soient arrondis dans le cadre de la compensation de la progression à froid. 3. L’augmentation de la déduction pour les personnes qui ne cotisent ni aux 1er et 2e piliers ni au pilier 3a devrait être supprimée. 4. Les nouvelles dispositions devraient également s’appliquer aux impôts cantonaux, mais la détermination des montants continue de relever du droit cantonal.

Au niveau de l’impôt fédéral direct, les déductions pour les primes de l’assurance-maladie obligatoire (assurance de base) et de l’assurance-accidents non obligatoire seraient donc les suivantes:

Couples mariés: 6000 francs
Autres personnes: 3000 francs
Déduction supplémentaire pour chaque entant ou personne nécessiteuse:

1200 francs

1.4 Appréciation de la solution retenue

1.4.1 Limitation de la déduction aux primes d’assurance-maladie obligatoire et

d’assurance-accidents non obligatoire

La modification de la déduction des primes d’assurance et des intérêts des capitaux d’épargne pose la question de savoir si la conception de cette déduction est encore d’actualité9. Initialement, cette déduction visait, d’après le message du 25 mai 1983 concernant la LIFD et la LHID10, à encourager également la prévoyance individuelle via l’épargne sous forme d’assurance et l’épargne bancaire. Elle devait ainsi permettre de garantir le respect de la disposition énoncée à l’art. 34quater, al. 6 de la Constitution11 (l’actuel art. 111, al. 4, Cst.), selon lequel la Confédération soutient, en collaboration avec les cantons, la prévoyance individuelle, notamment par des mesures fiscales et par une politique facilitant l’accession à la propriété. L’encouragement fiscal de la prévoyance professionnelle et de la prévoyance individuelle liée prend en compte ce mandat constitutionnel, de sorte que la justification initiale de la déduction des intérêts des capitaux de l’épargne et des primes d’assurance est devenue obsolète. En raison des primes élevées des assurances-maladie obligatoires, il n’est pratiquement plus possible de déduire de l’impôt fédéral direct les versements, primes et cotisations d’assurance-maladie complémentaire et d’assurance-vie ou les intérêts des capitaux d’épargne, car les primes de l’assurance-maladie obligatoire (assurance de base) atteignent déjà souvent le montant maximal déductible. De facto, cette déduction, du moins au niveau fédéral, ne porte donc plus que sur les primes de l’assurance de base, et ne permet plus, telle qu’elle est conçue à l’heure actuelle, de soutenir l’épargne12. Le Conseil fédéral estime par conséquent que la déduction des primes

9 Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e édition, Zurich, 2016, art. 33 N 137 f (en allemand). Voir aussi ATF

131 I 205, consid. 5.3.

10 Message du 25 mai 1983 concernant les lois fédérales sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes ainsi que sur l'impôt fédéral, FF 1983 III 1, p. 100. 11 RS 101 12 Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e édition, Zurich, 2016, art. 33 N 137 f (en allemand). Voir aussi ATF

131 I 205, consid. 5.3

d’assurance devrait être adaptée à la situation réelle. Cette déduction ne devrait donc plus s’appliquer qu’aux primes de l’assurance-maladie obligatoire et de l’assurance-accidents non obligatoire.

1.4.2 Renonciation à l’augmentation de la déduction pour les rentiers et les

personnes n’exerçant pas d’activité lucrative

Il faudrait renoncer à une augmentation de la déduction pour les personnes assujetties à l’impôt qui ne cotisent ni aux 1er et 2e piliers ni au pilier 3a, car les primes d’assurance de base que versent ces personnes ne sont pas supérieures à celles que versent les personnes qui exercent une activité lucrative. La déduction supplémentaire dont il est question à l’art. 33, al. 1bis, let. a, LIFD pour les contribuables qui ne versent de cotisations ni au 2e pilier ni au pilier 3a augmente le revenu exonéré de la fortune pour les personnes concernées, dont les rentiers. Si la déduction énoncée à l’art. 33, al. 1, let. g était relevée à présent et continuait désormais à s’accroître à mesure que l’augmentation des primes d’assurance-maladie se poursuit, l’articulation dynamique de l’al. 1bis, let. a avec l’al. 1, let. g aurait comme conséquence que le produit exonéré de la fortune des rentiers dans le cadre du pilier 3b13 augmenterait continuellement en raison de la modification prévue de la loi et des autres modifications attendues à l’avenir. Cette approche n’est pas judicieuse, d’autant que l’exonération fiscale du produit de la fortune dans le cadre du pilier 3b constitue de toute façon une anomalie. Déjà en 199814, la commission d’experts «Imposition de la famille» proposait dans son rapport de supprimer la déduction générale pour les assurances et d’admettre en déduction les frais effectifs pour l’assurance-maladie et l’assurance-accidents obligatoires15. En 2003, le Parlement a décidé, dans le cadre du train de mesures fiscales 2001 (01.021), d’admettre en déduction, à l’art. 33, al. 1, let. g, LIFD, les primes de l’assurance-maladie obligatoire du contribuable et de ses enfants à concurrence d’un forfait. Ce forfait devait être calculé séparément pour chaque canton à l’aune de la moyenne cantonale des primes, selon des modalités que le Conseil fédéral devait arrêter par voie d’ordonnance16. Dans le message sur le train de mesures fiscales 2001 du 28 février 200117, le Conseil fédéral a fait observer que les versements aux assurance-vie et les intérêts des capitaux d’épargne ne devraient plus être admis en déduction, en expliquant que ces incitations initiales à l’épargne ne se justifiaient plus dans le contexte actuel en raison des possibilités offertes par le 2e pilier et le pilier 3a, et qu’il faudrait

prévoir désormais une déduction pour les primes des assurances obligatoires contre la maladie et les accidents, déduction qui, pour des raisons pratiques, devrait être forfaitaire18. Ce train de mesures a cependant été rejeté lors de la votation populaire du 16 mai 2014. Le Conseil fédéral renonce à proposer une déduction sous forme forfaitaire à l’instar de celle que prévoyait le train de mesures fiscales 2001. L’institution d’un montant maximal unique valable dans toute la Suisse semble être la meilleure voie compte tenu des différences de primes entre les régions ainsi que des réductions de primes.

13 Le pilier 3b comprend les formes de prévoyance qui ne sont pas liées à un contrat assorti d'une échéance déterminée et que les assurés peuvent par conséquent se faire payer ou résilier pratiquement à tout moment. Il s'agit surtout des comptes d’épargne bancaires. 14 Rapport de la commission d'experts chargée d'examiner le système suisse d'imposition de la famille, Berne, 1998. Consultable sur: www.estv.admin.ch > Politique fiscale Statistiques fiscales Publications > Politique fiscale > Informations spécialisées > Votations > Imposition du couple et de la famille. 15 Rapport de la commission d’experts chargée d’examiner le système suisse d’imposition de la famille (commission «Imposition de la famille»), Berne, 1998, p. 78.

16 Loi fédérale sur la modification d'actes concernant l'imposition du couple et de la famille, l'imposition du logement et les droits de timbre du 20 juin 2003, FF 2003 4042. 17 FF 2001 2837 18 FF 2001 2944

1.4.3 Modification de la LHID également

Eu égard à l’harmonisation formelle des impôts directs de la Confédération, des cantons et des communes que prévoit l’art. 129 Cst., il est judicieux d’inscrire la nouvelle déduction des assurances dans la LHID également (art. 9, al. 2, let. g, LHID) afin de tenir compte du mandat constitutionnel d’harmonisation verticale et des aspects pratiques. Le fait de prévoir les mêmes conditions d’octroi au niveau de la Confédération et des cantons faciliterait l’établissement des déclarations fiscales et la taxation. Le montant de la déduction devrait continuer d’être fixé par les cantons.

1.4.4 Déduction pour les couples mariés

La déduction maximale pour les couples mariés devrait être relevée à 6000 francs seulement et non aux 6100 francs demandés dans la motion Grin. Ce montant correspond ainsi au double de la déduction allouée aux autres contribuables, à l’instar de ce qui était prévu initialement. Le non- respect de ce principe dans le droit en vigueur (3500 francs pour les couples mariés et 1700 francs pour les autres contribuables) est dû à l’arrondissement des montants dans le cadre de la compensation de la progression à froid. En cas de modification de la loi, c’est la valeur de l’IPC au moment de l’entrée en vigueur de la nouvelle loi qui servira de point de départ pour la compensation ultérieure de la progression à froid. Il est donc justifié que dans les nouvelles dispositions, la déduction pour les couples mariés corresponde à nouveau exactement au double de celle qui est accordée aux autres personnes.

1.5 Variantes examinées et abandonnées

1.5.1 Mise en œuvre de la motion Grin au pied de la lettre (variante 1)

Augmentation à 6000 francs pour les couples mariés
Augmentation à 3000 francs pour les autres contribuables
Augmentation de moitié pour les contribuables qui ne versent de cotisations ni aux 1er et 2e piliers ni au pilier 3a (9000 francs pour les couples mariés, 4500 francs pour les autres contribuables)
Augmentation à 1200 francs pour les enfants et les personnes nécessiteuses

Estimation de la baisse des recettes de l’impôt fédéral direct: environ 370 millions de francs.19

La variante 1 met en œuvre la motion Grin pratiquement littéralement. Restent admis en déduction les versements, primes et cotisations pour l’assurance-vie, l’assurance-maladie et l’assurance- accidents n’entrant pas dans le champ d’application de l’art. 33, al. 1, let. f, LIFD ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne (la solution proposée se limite quant à elle aux primes pour l’assurance-maladie obligatoire et l’assurance-accidents). La seule différence par rapport à la motion Grin est que la déduction pour les couples mariés devrait être augmentée à 6000 francs seulement au lieu de 6100 francs (voir la justification au point 1.4). La disposition selon laquelle le montant de la déduction est augmenté de moitié pour les contribuables qui ne cotisent ni à l’AVS/AI, ni à la prévoyance professionnelle ou à la prévoyance individuelle liée reste inchangée. Évaluation: cette variante a été rejetée car elle ne tient pas compte du fait que la déduction des intérêts des capitaux d’épargne n’a plus d’importance, cette déduction étant déjà largement absorbée par celle des primes de l’assurance-maladie obligatoire Et le maintien de l’augmentation de la déduction pour les rentiers et les personnes qui n’exercent pas d’activité lucrative ne semble pas justifié non plus (voir également le point 1.4.2).

1.5.2 Gel de l’augmentation de la déduction pour les retraités et les personnes n’exerçant pas d’activité lucrative (variante 2)

Augmentation à 6000 francs pour les couples mariés
Augmentation à 3000 francs pour les autres contribuables
Augmentation d’un montant fixe, à l’instar de ce qui prévaut aujourd’hui, pour les contribuables sans cotisation au 1er pilier, au 2e pilier et au pilier 3a (7800 francs pour les couples mariés, 3900 francs pour les autres contribuables
Augmentation à 1200 francs pour les enfants et les personnes nécessiteuses

Estimation de la baisse des recettes de l’impôt fédéral direct: environ 340 millions de francs.20

La variante 2 prévoit aussi l’augmentation des déductions au sens de la motion Grin. Les versements, cotisations et primes d’assurances-vie, d’assurances-maladie, d’assurances- accidents n’entrant pas dans le champ d’application de l’art. 33, al. 1, let. f, LIFD ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne restent déductibles. Mais l’augmentation automatique à raison de la moitié des déductions pour les contribuables sans cotisations aux piliers 1, 2 et 3a doit être supprimée. En lieu et place, il est prévu de déduire un montant fixe pour cette catégorie de personnes. Ce montant se compose de la nouvelle déduction en faveur des couples mariés (6000 francs) ou des autres contribuables (3000 francs) et de l’augmentation des déductions arrondies (1750 francs arrondis à 1800 francs) pour les contribuables sans cotisations aux piliers 1, 2 et 3a selon le droit en vigueur (6000+1800=7800 et 300+900=3900 francs). Évaluation: la variante 2 a été rejetée parce qu’elle ignore, comme la variante 1, le fait que la déduction des intérêts des capitaux d’épargne n’a plus d’importance, cette déduction étant déjà largement absorbée par celle des primes de l’assurance-maladie obligatoire. Par ailleurs, cette

19 Sur la base de la statistique fiscale 2017, par extrapolation en fonction des recettes attendues pour l’année fiscale 2021, à savoir 12,4 milliards de francs 20 Sur la base de la statistique fiscale 2017, par extrapolation en fonction des recettes attendues pour l’année fiscale 2021, à savoir 12,4 milliards de francs

variante ne prend pas non plus en compte que l’augmentation de la déduction pour les retraités et les personnes n’exerçant pas d’activité lucrative n’est pas adéquate (cf. ch. 1.4.2).

1.5.3 Suppression de l’augmentation de la déduction pour les retraités et les personnes n’exerçant pas d’activité lucrative (variante 3)

Augmentation à 6000 francs pour les couples mariés
Augmentation à 3000 francs pour les autres contribuables
Augmentation à 1200 francs pour les enfants et les personnes nécessiteuses

Estimation de la baisse des recettes de l’impôt fédéral direct: environ 290 millions de francs.21

La variante 3 prévoit aussi l’augmentation des déductions au sens de la motion Grin. Les versements, cotisations et primes d’assurances-vie, d’assurances-maladie, d’assurances- accidents n’entrant pas dans le champ d’application de l’art. 33, al. 1, let. f, LIFD ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne restent déductibles. Mais l’augmentation à raison de la moitié des déductions pour les contribuables sans cotisations aux piliers 1, 2 et 3a doit être purement et simplement supprimée. Cependant, les retraités et les personnes n’exerçant pas d’activité lucrative seront mieux loties que dans le statu quo en raison de l’augmentation des déductions visée à l’art. 33, al. 1, let. g LIFD (cf. Tableau 1). Évaluation: la favorisation des retraités et des personnes n’exerçant pas d’activité lucrative est supprimée. Cette variante ne tient cependant pas non plus compte du fait que la déduction des intérêts des capitaux d’épargne n’a plus d’importance, cette déduction étant déjà largement absorbée par celle des primes de l’assurance-maladie obligatoire.

1.5.4 Vue d’ensemble des différentes variantes

Le tableau suivant montre comment, pour divers types de ménage, le montant des déductions diffère entre le statu quo, la proposition du Conseil fédéral et les variantes rejetées.

Tableau 4 Déductions maximales (en francs) pour divers types de ménage

Statu Propositio Variante 1 Variante 2 Variante quo n du rejetée rejetée 3 rejetée Conseil fédéral Personne seule exerçant une 1700 3000 3000 3000 3000 activité lucrative et sans enfant Personne exerçant une activité 3100 5400 5400 5400 5400 lucrative et assurant seule l’éducation de deux enfants Couple marié sans enfant, avec 3500 6000 6000 6000 6000 activité lucrative Couple marié avec deux enfants, 4900 8400 8400 8400 8400 avec activité lucrative Personne seule, retraitée et sans 2550 3000 4500 3900 3000 enfant Couples de rentiers mariés sans 5250 6000 9800 7800 6000 enfant

1.6 Mise en œuvre

La taxation et la perception de l’impôt fédéral direct sont effectuées par les cantons, sous la surveillance de la Confédération. Le relèvement du montant déductible maximal pour les primes de l’assurance-maladie obligatoire et de l’assurance-maladie non obligatoire dans le cadre de l’impôt fédéral direct entraîne pour les cantons des coûts uniques d’adaptation informatique.

21 Sur la base de la statistique fiscale 2017, par extrapolation en fonction des recettes attendues pour l’année fiscale 2021, à savoir 12,4 milliards de francs

Les cantons devront adapter leur législation sur la base de la modification de la LHID. Il faut leur accorder suffisamment de temps à cet effet. Les nouvelles dispositions doivent entrer en vigueur simultanément dans le cadre de l’impôt fédéral direct et des lois fiscales cantonales.

1.7 Classement d’interventions parlementaires

La motion Grin (17.3171) peut être classée si les modifications proposées de la loi sont adoptées.

2 Commentaire des articles

Art. 33, al. 1, let. g, LIFD Les déductions se limitent aux primes d’assurances-maladie obligatoires et aux primes d’assurances-accidents n’entrant pas dans le champ d’application de la let. f. L’actuelle possibilité, qui n’est plus que théorique dans la plupart des cas, de déduire outre ces primes les primes de l’assurance sur-obligatoire des soins, les cotisations, les montants versés et les primes des assurances sur la vie et les intérêts portés par les capitaux d’épargne, est supprimée. La déduction pour les couples mariés ne doit pas être portée à 6100 francs, comme le demande la motion Grin, mais seulement à 6000 francs, ce qui correspond, comme initialement prévu, au double du montant prévu pour les autres contribuables. Si une personne bénéficie d’une réduction des primes au sens des art. 65 et 66 LAMal, elle ne peut déduire que les primes effectivement versées, c’est-à-dire ses propres primes et les primes des personnes à l’entretien desquelles elle pourvoit.

Cette disposition ne vise plus que les déductions pour les enfants et les personnes nécessiteuses. La déduction sera désormais de 1200 francs par enfant et par personne nécessiteuse. L’augmentation de la déduction pour les personnes sans cotisations aux piliers 1, 2 et 3a est supprimée. Désormais, le cas de ces personnes est régi par la disposition de l’art. 33, al. 1, let. g.

Art. 9, al. 2, let. g, LHID Nous renvoyons aux explications concernant les dispositions de la LIFD. Comme dans le droit actuellement en vigueur, la fixation du montant des déductions incombe aux cantons. Ceux-ci décident donc s’ils entendent modifier ou non le montant des déductions en plus des conditions d’octroi. Les cantons restent libres d’inscrire une déduction forfaitaire dans leur droit.

Les cantons demandent en général environ deux ans pour transposer une modification de la LHID dans leur droit cantonal. Le Conseil fédéral tiendra compte de cette circonstance lors de la fixation de la date d’entrée en vigueur. Le message concernant la loi fédérale sur les procédures électroniques en matière d’impôts adopté le 27 mai 2020 (20.051) vise à remplacer la disposition d’exécution de l’art. 72 LHID par une disposition générale. Si la modification visée par le message devait entrer en vigueur avant ou en même temps que celle qui fait l’objet du présent rapport, l’art. 72 LHID est caduc.

3 Répercussions

3.1 Conséquences financières pour la Confédération

La réforme proposée de la déduction pour les primes d’assurance et le relèvement des montants de déduction qu’elle prévoit entraîne une diminution des recettes estimée à quelque 290 millions de francs par an au niveau de l’impôt fédéral direct (sur la base de la statistique fiscale 2017, par extrapolation en fonction des recettes attendues pour l’année fiscale 2021, à savoir 12,4 milliards de francs). Sur ce manque à gagner de 290 millions, 230 millions incombent à la Confédération. Sur l’horizon prévisionnel du plan financier, qui s’étend jusqu’en 2024, le manque à gagner évolue de la manière suivante, en fonction des recettes escomptées de l’année fiscale:

Année fiscale Recettes escomptées de l’IFD Baisse des recettes, sur les personnes physiques en millions de francs 2021 12 440 290 2022 13 063 305 2023 13 549 316 2024 14 084 328

En raison de la pandémie de Covid-19 et de ses conséquences économiques, l’estimation du manque à gagner est entachées d’incertitudes accrues. Concernant la qualité des estimations, voir ch. 3.4 et, en ce qui concerne la qualité de l’extrapolation, ch. 3.4.4.

3.2 Conséquences financières pour les cantons et les communes

La part des cantons à l’impôt fédéral direct étant de 21,2 %, les cantons subissent une perte de recettes de quelque 60 millions de francs. Si les déductions pour les primes d’assurance sont aussi adaptées dans le droit cantonal, il en découlera, selon la forme que prendra cette adaptation, également des conséquences financières au niveau des impôts cantonaux et communaux. Les cantons devront supporter des coûts d’adaptation uniques pour assurer la mise en œuvre du nouveau droit. En outre, l’augmentation des déductions pourrait entraîner une hausse récurrente des frais annuels de contrôle des dépenses effectivement déductibles. Les systèmes cantonaux de réduction des primes d’assurance-maladie sont très disparates. Selon sa conception, la réforme peut élargir le cercle des ayants droit à de telles réductions des primes, pour autant que le canton concerné ne prenne pas de contre-mesures. Les cantons potentiellement concernés sont ceux où la réduction des primes est liée au revenu net ou au revenu déterminant pour l’impôt fédéral direct, car ces variables diminuent en raison de la réforme. Ne sont par contre pas concernés les cantons où la réduction des primes est liée au revenu net ou aux données de la déclaration fiscale pour l’impôt cantonal sur le revenu. Pour la plupart des cantons, qui se réfèrent aux données cantonales, la présente réforme n’a pas d’impact sur la réduction des primes, sous réserve toutefois qu’ils ne modifient pas le montant de la déduction.

3.3 Conséquences économiques

3.3.1 Conséquences pour les personnes assujetties à l’impôt

L’augmentation des déductions peut avoir pour effet que les contribuables aient besoin de plus de temps pour remplir leur déclaration fiscale: ne pouvant plus se borner à inscrire le montant maximal, ils doivent contrôler leurs dépenses effectives. Elle peut au moins inciter les assurés qui ont choisi un modèle d’assurance favorable et qui vivent dans un canton dans lequel les primes de l’assurance obligatoire des soins sont inférieures à la moyenne à réduire la franchise (voir Tableau 2, qui dresse un aperçu des primes les plus faibles de l’assurance-maladie obligatoire pour les chefs-lieux des différents cantons).

3.3.2 Conséquences pour le produit national brut

Le projet, dont on estime qu’il allège la charge des ménages privés de quelque 290 millions de francs par an, transfère de ce fait ces ressources du secteur public au secteur privé. Il renforce donc la consommation privée, dans la mesure où les ménages privés dépensent leur supplément de revenu disponible, et l’épargne privée, pour autant que le revenu disponible supplémentaire soit épargné. En contrepartie, les recettes du secteur public diminueront à concurrence du même montant dans un premier temps. Cette situation se traduira soit par l’augmentation de la dette publique ou le ralentissement du désendettement public, soit par une faible consommation publique ou une baisse des investissements publics. L’épargne publique ou les dépenses publiques se réduiront en conséquence. Dans un deuxième temps, la consommation privée supplémentaire accroîtra les recettes de la taxe sur la valeur ajoutée, tandis que l’épargne et les rendements de la fortune privés accrus généreront des recettes fiscales plus importantes, tant pour l’impôt sur le revenu que pour l’impôt sur la fortune. Par conséquent, ces effets de second tour amenuiseront quelque peu les effets de premier tour.

3.3.3 Conséquences pour le marché de l’assurance-maladie

L’augmentation des déductions peut créer une incitation à réduire la franchise, à tout le moins pour les assurés qui ont choisi un modèle d’assurance avantageux et sont domiciliés dans un canton où les primes d’assurance-maladie obligatoire sont inférieures à la moyenne (voir Tableau 2, qui dresse un aperçu des primes les plus faibles de l’assurance-maladie obligatoire pour les chefs- lieux des différents cantons).

3.3.4 Conséquences pour le marché du travail

Du fait que, par la présente réforme, l’effet sur le revenu22 réduit l’offre de main-d’œuvre tandis que l’effet de substitution23 ne l’accroît que pour une partie des contribuables, ces deux effets devraient largement se neutraliser réciproquement, de sorte que l’augmentation des déductions ne devrait guère avoir d’influence significative sur l’offre de main-d’œuvre.

3.3.5 Effet de distribution

La Figure 1 ventile l’allègement fiscal dû à la réforme sur 10 déciles de revenus imposables des cas normaux de contribuables, selon la statistique relative à l’impôt fédéral direct 2017. (Les 4 609 265 cas normaux de la période fiscale 2017 sont les contribuables dont le revenu déterminant pour le taux correspond au revenu imposable.) Les déciles répartissent les cas normaux en dix groupes comptant chacun 10 % des cas normaux de personnes assujetties. Les déciles classent les contribuables selon leur niveau de revenu imposable. Le 1er décile regroupe les 10 % de cas normaux de contribuables dont le revenu imposable est le plus bas, soit 3000 francs et moins. Le revenu imposable augmente avec le numéro du décile, de sorte que le 10e décile comprend les 10 % des cas normaux de contribuables présentant les revenus imposables les plus élevés (109 300 francs et plus).

Quant aux 535 832 cas spéciaux de contribuables (état 2017), leur revenu imposable diffère de leur revenu déterminant le taux. Il s’agit d’une catégorie hétérogène que la statistique relative à l’impôt fédéral direct ne décrit pas plus précisément. Cette catégorie contient notamment des contribuables qui possèdent des biens immobiliers à l’étranger, des contribuables assujettis en Suisse pendant une période inférieure à un an (p. ex. en raison d’une arrivée de l’étranger ou d’un départ à l’étranger ou en raison du décès du contribuable), mais aussi des personnes assujetties

22 L’effet sur le revenu résulte de l’augmentation du revenu disponible dû à la baisse de l’impôt. Un ménage doit donc travailler moins pour disposer du même revenu qu’avant la baisse de l’impôt, ce qui fait diminuer l’offre de main-d’œuvre. L’effet sur le revenu s’applique à tous les ménages comptant des personnes exerçant une activité lucrative et bénéficiant d’un allègement fiscal. 23 L’effet de substitution résulte de l’augmentation du salaire réel découlant de la baisse de l’impôt, laquelle augmente les coûts d’opportunité du temps libre. En d’autres termes: la renonciation à un travail rémunéré devient plus onéreuse, car le salaire auquel on a renoncé augmente. Par la suite, les personnes concernées veulent réduire leur temps libre et le temps consacré à la production du ménage et augmenter leur activité rémunérée, ce qui fait augmenter l’offre de main-d’œuvre.

de manière limitée à l’impôt, par exemple des contribuables domiciliés à l’étranger qui possèdent un bien immobilier en Suisse. Les cas spéciaux ne peuvent pas être attribués aux classes de revenus imposables parce que leur revenu imposable ne correspond pas à leur capacité économique. C’est pourquoi la répartition du nombre de contribuables par classes de revenus imposables ne présente que les cas normaux de l’année 2017.

La figure fait apparaître que l’allègement fiscal se concentre fortement sur les groupes de revenus supérieurs. 68,4 % de l’allègement concernent les deux déciles supérieurs. Si l’on assimile la classe moyenne aux 60 % constituant la partie médiane de la distribution des revenus24, c’est-à- dire aux décile 3 à 8, 31,5 % de l’allègement fiscal lui revient. Les deux déciles inférieurs, qui n’ont pas à verser d’impôt fédéral direct pour leur majeure partie, ne bénéficient que pour 0,1 % de l’allègement fiscal.

Figure 1 Part de chaque décile (cas normaux) à l’allègement fiscal

Source: AFC, simulation sur la base des cas normaux de la statistique fiscale 2017

24 Cf. «Assiste-t-on à une érosion de la classe moyenne ?» Rapport du Conseil fédéral en réponse au postulat 10.4023 Leutenegger Oberholzer du 16.12.2010, Berne 2015, p. 6., consultable sur www.estv.admin.ch > Politique fiscale Statistiques fiscales Publications > Politique fiscale > Informations spécialisées > Rapports > 2015 > Assiste-t-on à une érosion de la classe moyenne ?

Figure 2 montre, une nouvelle fois pour les cas normaux, l’épargne fiscale obtenue en moyenne par un contribuable d’un décile déterminé.

Figure 2 Allègement moyen, en francs, pour chaque décile de revenu imposable