Staats- und Bundessteuern 2013 und 2014

Rubrum

Steuergericht

Urteil vom 2. Juli 2018

Es wirken mit:

Präsident: Müller

Richter: Flury, Kellerhals

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2017.57; BST.2017.55

A und B X,

v.d.

gegen

1. Veranlagungsbehörde Y

2. Eidg. Steuerverwaltung, Hauptabteilung dir. Bundessteuer

betreffend Staats- und Bundessteuern 2013 und 2014

hat das Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Die Steuerpflichtigen A und B X deklarierten in den Steuererklärungen 2013 und 2014 u.a. Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit im vereinfachten Abrechnungsverfahren (VAV; gemäss alt Art. 2 des Bundesgesetzes über Massnahmen zur Bekämpfung der Schwarzarbeit vom 17.6.2005, BGSA, SR 822.41). Die Veranlagungsbehörde (VB) Y rechnete in der definitiven Veranlagung vom 7. Dezember 2016 betreffend Staats- und Bundessteuer 2013 u.a. zweimal den Betrag von CHF 30‘937 auf betreffend den Ehemann und die Ehefrau. Diese im VAV erzielten Nettoeinkünfte seien ordentlich zu besteuern. Eine Besteuerung im VAV sei hier missbräuchlich. In der definitiven Veranlagung betreffend Staats- und Bundessteuer 2014 ebenfalls vom 7. Dezember 2016 wurden u.a. die Beträge von CHF 35'719 (Ehemann) und CHF 59'719 (Ehefrau) aufgerechnet. Auch diese im VAV erzielten Nettoeinkünfte seien ordentlich zu besteuern. Eine Besteuerung im VAV sei hier ebenfalls missbräuchlich. Mit Schreiben vom 7. Januar 2017 erhoben die Steuerpflichtigen gegen diese beiden Veranlagungen Einsprache, v.a. auch mit dem Begehren, von der ordentlichen Besteuerung der im VAV abgerechneten Einkünfte sei abzusehen. Am 23. Juni 2017 fand eine Einspracheverhandlung statt.

1.2 Mit Einspracheentscheid vom 4. Juli 2017 wies die VB Y die Einsprache betreffend die Löhne aus dem VAV ab. Im Übrigen wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen und die Liegenschaftskosten 2014 für das Gebäude in … um CHF 23'740 erhöht. Zur Begründung wurde im Wesentlichen festgehalten, dass der Einsprecher als … seine Beratungstätigkeit über 5 Unternehmen ausübe, mithin über eine Mutter- und 4 Tochtergesellschaften. Der Einsprecher sei Alleineigentümer der Muttergesellschaft und Geschäftsführer von 3 Tochtergesellschaften sowie Mitglied des Verwaltungsrats sämtlicher Gesellschaften der Gruppe. Die Ehefrau sei als … Geschäftsführerin der vierten Tochtergesellschaft. Im vorliegenden Zusammenhang solle mit dem BGSA die Schwarzarbeit v.a. auch mit kleinen Pensen bekämpft werden. Mit Arbeitnehmer seien hier Dritte und nicht etwa Firmeninhaber und deren Ehepartner gemeint. Die mit dem VAV abgerechneten Einkünfte des Einsprechers als Gruppeninhaber und Geschäftsführer sowie Verwaltungsrat der Tochtergesellschaften würden nicht in den Anwendungsbereich des BGSA fallen. Die Inanspruchnahme des VAV sei daher zu verweigern. Der Gesetzgeber habe nicht ermöglichen wollen, dass Steuerpflichtige mit eigenen Unternehmen ihren eigenen Lohn über das VAV abrechnen können. Im Übrigen sollten die durch die Rechtsprechung vorgenommenen Präzisierungen zukünftig gesetzlich verankert werden. Darüber hinaus sei die Einsprache in Bezug auf die Liegenschaftskosten teilweise begründet.

2.1 Gegen diesen Einspracheentscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) mit Eingabe vom 3. August 2017 beim Kantonalen Steuergericht Rekurs und Beschwerde erheben, mit dem Antrag, der angefochtene Entscheid sei vollumfänglich aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung an die VB zurückzuweisen. Eventualiter sei der angefochtene Entscheid betreffend das steuerbare Einkommen aufzuheben und dieses entsprechend zu veranlagen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Rekurrenten. Zur Begründung wurde im Wesentlichen festgehalten, dass Streitgegenstand die Abrechnung diverser Einkünfte im VAV bilde sowie die dort vorgesehene Quellenbesteuerung. Die von den Rekurrenten gewählte Struktur der Unternehmen sei im Rahmen der Vorbereitung des Nachfolgeprozesses erfolgt und wirtschaftlich sinnvoll. Die von den Rekurrenten aus den einzelnen Unternehmen bezogenen Gehälter würden dem dafür getätigten Aufwand entsprechen. Sodann habe die VB die einschlägigen Gesetzesbestimmungen unzulässig ausgelegt; diese seien genügend eindeutig und einer Auslegung gar nicht zugänglich. Selbst bei falscher Auslegung sei das VAV zulässig. Dass sämtliche Gesellschaften einen einzigen Betrieb darstellen würden und deren Löhne deshalb zu kumulieren seien, sei falsch; die Gesellschaften seien separat zu betrachten, es gehe jeweils um einen Betrieb im Sinne der umstrittenen Gesetzesbestimmungen. Die massgebliche Grenze der Lohnsumme pro Betrieb werde nicht überschritten. Nach den Gesetzesbestimmungen würden nicht die gesamten Lohnsummen betrachtet, sondern nur der einzelne Lohn. Dass der Rekurrent beeinflussen könne, ob das VAV zur Anwendung gelange, sei eine von der VB geschaffene Voraussetzung, die so nicht gegeben sei. Zudem sei die Revision des BGSA zu berücksichtigen. Ausserdem liege selbst laut VB keine unzulässige Steuerumgehung vor. Die streitigen Einkommen seien daher nicht aufzurechnen.

2.2 Mit Vernehmlassung vom 11. November 2017 beantragte die VB Y (Vorinstanz), Rekurs und Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen. Zur Begründung machte sie zunächst einige Vorbemerkungen zum methodischen Vorgehen bei der Gesetzesauslegung. Sodann würden die Grundsätze der Gleichmässigkeit der Besteuerung und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit vorliegend grob verletzt. Die Rekurrenten würden massiv Steuern sparen, wenn sie ihr Arbeitseinkommen über das VAV abrechnen könnten. Das BGSA sollte v.a. zu einer systematischen Bestrafung der Arbeitgeber führen. Gemäss BGSA solle die Schwarzarbeit bekämpft werden. Dabei sei das VAV nicht für Verwaltungsräte resp. Vorsitzende der Geschäftsführung vorgesehen. Weiter habe der Gesetzgeber ermöglichen wollen, die Arbeit Dritter im VAV abzurechnen. Anhand der Materialien seien denn mit Arbeitnehmern Dritte und nicht Firmeninhaber gemeint. Der Gesetzgeber habe nicht den Firmeninhaber einer Allein-AG begünstigen wollen. Mit dem Gesetz solle die Schwarzarbeit Dritter verhindert werden. Seien Arbeitgeber und Arbeitnehmer identisch, mache die Anwendung des VAV indes keinen Sinn. Das Vorgehen des Rekurrenten widerspreche dem Sinn des Gesetzes und sei abzulehnen. Deren streitige Einkommen würden nicht in den Anwendungsbereich des BGSA fallen. Durch dieses Gesetz sollen insbesondere diejenigen Arbeitnehmer erfasst werden, welche in Bereichen tätig seien, die für die Schwarzarbeit besonders anfällig seien. Die Rekurrenten zählten als Eigentümer der Gesellschaften nicht zu der vom Gesetzgeber anvisierten Zielgruppe. Ein Schwarzarbeitsverhältnis könne nur zwischen Dritten bestehen. Bei Identität von Arbeitnehmer und Arbeitgeber würden die Massnahmen zur Bekämpfung der Schwarzarbeit ihres Sinnes entleert. Die Rekurrenten würden in ihrer Stellung als Eigentümer bloss Steueroptimierung betreiben. Ihr Vorgehen laufe dem Anwendungsbereich des BGSA zuwider. Die Inanspruchnahme des VAV müsse daher verweigert werden. Aufgrund der Materialien habe der Bundesgesetzgeber das VAV für Beschäftigte in privaten Haushalten, landwirtschaftlichen und anderen gewerblichen Kleinbetrieben vorgesehen. Ausdrücklich ausgeschlossen habe er es für Betriebe, die nicht nur Aushilfspersonal mit geringen Löhnen beschäftigen würden, sondern auch Festangestellte. Das vom Rekurrenten gewählte Verfahren stelle eine massive Bevorzugung gegenüber anderen Steuerpflichtigen dar, welche ihr ganzes Erwerbseinkommen ordentlich zu versteuern hätten. In dem vom Gesetzgeber anvisierten Geltungsbereich des BGSA stehe indessen die Verhinderung von illegalen Beschäftigungsverhältnissen im Vordergrund. Ausserdem würden die betroffenen Gesellschaften nicht zu den vom Gesetzgeber bei der Bekämpfung von Schwarzarbeit anvisierten Arbeitgebern gehören. Der Gesetzgeber habe nie ermöglichen wollen, dass Steuerpflichtige mit eigenen Unternehmen ihren eigenen Lohn über das VAV abrechnen könnten, weil dies nur der Steuerersparnis diene und nicht der Verhinderung von Schwarzarbeit. Inskünftig werde denn das VAV für Kapitalgesellschaften und Genossenschaften nicht mehr anwendbar sein, ebenso wenig für den im Betrieb mitarbeitenden Ehegatten. Die Massnahmen zur Bekämpfung der Schwarzarbeit würden bei Arbeitsverhältnissen, wo Arbeitgeber und Arbeitnehmer faktisch identisch seien, keinen Sinn machen. Der Rekurrent könne in seiner Funktion das Abrechnungsverfahren selber wählen und beeinflussen. Schliesslich stehe das VAV Firmeninhabern und deren Ehegatten nicht zur Verfügung. Somit würden die Rekurrenten die Voraussetzungen der Inanspruchnahme des VAV nicht erfüllen. Folglich seien die im VAV abgerechneten Lohnbezüge im ordentlichen Veranlagungsverfahren zu besteuern. Weiter werde so oder anders in den streitigen Jahren 2013 und 2014 die vorgesehene maximale Lohnsumme überschritten. Die Gruppe bzw. die einzelnen Gesellschaften dürften die Arbeitsentgelte bzw. Verwaltungsratshonorare der Rekurrenten nicht im VAV abrechnen.

2.3 Mit Vernehmlassung vom 12. Dezember 2017 beantragte die Eidg. Steuerverwaltung (ESTV), die Eingabe vom 3. August 2017 sei unter Kostenfolge zulasten der Rekurrenten abzuweisen. Dazu wurde v.a. angeführt, der Rekurrent sei Inhaber der Muttergesellschaft und gleichzeitig einziger Verwaltungsrat aller 5 Gesellschaften. Mit dem VAV solle die Schwarzarbeit Dritter verhindert werden. Zudem habe der Gesetzgeber beim Erlass des BGSA nicht an die Personengruppe der Verwaltungsräte gedacht. Die Anwendung des VAV zur Abrechnung von Löhnen des eigenen Verwaltungsrats bzw. dessen Ehegattin sei als Zweckentfremdung anzusehen. Deshalb habe der Rekurrent die Löhne, die ihm von der Muttergesellschaft und 2 Tochtergesellschaften ausgerichtet worden seien, von vornherein nicht im VAV abrechnen dürfen. Bei einer so engen wirtschaftlichen Verflechtung sei zudem für die Frage, ob das VAV zulässig sei, eine rein auf die Rechtsform bezogene Optik nicht sachgerecht. Das VAV sei für Holdingstrukturen wie hier nicht vorgesehen.

Am 20. Dezember 2017 gewährte das Steuergericht dem Vertreter der Rekurrenten wie beantragt Akteneinsicht.

2.4 In der Replik vom 26. März 2018 hielten die Rekurrenten an ihren bisherigen Ausführungen fest. Sie führten zudem aus, der Gesetzgeber habe sich trotz mehrfacher Revisionen nicht veranlasst gesehen, die ab 1. Januar 2018 erlassene Einschränkung v.a. betreffend Kapitalgesellschaften früher einzuführen. Im vorliegenden Verfahren werde nicht geltend gemacht, es liege Steuerumgehung vor. Hier werde denn nicht rechtsmissbräuchlich vom VAV Gebrauch gemacht. Die Ehefrau sei weder Gesellschafterin noch Verwaltungsrätin. Dass der Ehemann Gesellschafter und Angestellter der umstrittenen Gesellschaften sei und diese die Löhne für die Rekurrenten im VAV abrechnen würden, sei weder absonderlich noch sonst missbräuchlich. Die Auslegung der einschlägigen Gesetzesbestimmungen durch die Vorinstanz greife zu kurz. Der Gesetzgeber habe es nicht für nötig befunden, die Anwendbarkeit des VAV 2008 oder 2013 einzuschränken. Weiter bestünden keine gesicherten Erkenntnisse, welche Branchen besonders von Schwarzarbeit betroffen seien; der Gesetzgeber habe die Branchen auch in der 4. Revision des BGSA nicht eingeschränkt. Ebenso wenig habe er entsprechende Grenzwerte festgelegt. Einzig die Höhe der ausbezahlten Löhne bilde ein ausschliessendes Kriterium. Vorliegend seien die Voraussetzungen des VAV erfüllt.

2.5 Mit Duplik vom 17. April 2018 hielt die Vorinstanz fest, dass im Einspracheverfahren auf die unzulässige Steuerumgehung hingewiesen worden sei. Diesbezüglich seien hier sämtliche Voraussetzungen erfüllt.

2.6 Dazu nahmen die Rekurrenten am 25. Mai 2018 abschliessend Stellung: Es liege hier keine Steuerumgehung vor. Die massgeblichen Löhne seien markgerecht festgesetzt worden; zudem sei die vorliegend massgebende Grenze nicht ausgenutzt worden. Die Gestaltung der betroffenen Unternehmen sei nicht ungewöhnlich, sondern sachgerecht. Weder liege hier Missbrauch noch die Absicht vor, Steuern einzusparen, sondern es gehe vorliegend um geschäftsbezogene Überlegungen. Das VAV sei hier nicht rechtsmissbräuchlich in Anspruch genommen worden. Die diesbezüglichen Voraussetzungen seien erfüllt.