Bundesgesetz über die steuerliche Behandlung der Aus- und Weiterbildungskosten | Lexipedia

Eidgenössisches Finanzdepartement EFD Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben

Stabsstelle Gesetzgebung, April 2010

Vernehmlassungsverfahren zum Bundesgesetz über die steuerliche Be- handlung der Aus- und Weiterbildungskosten

Erläuternder Bericht

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Übersicht

Im geltenden Recht sind bei der Einkommenssteuer Kosten für die mit dem ge- genwärtigen Beruf zusammenhängende Weiterbildung, für die durch äussere Umstände zwingende Umschulung und für den beruflichen Wiedereinstieg steuer- lich abzugsfähig. Neu sollen zusätzlich auch die Kosten für eine freiwillige beruf- liche Umschulung und die Kosten für einen Berufsaufstieg abgezogen werden können. Der Abzug der Bildungskosten darf höchstens 4'000 Franken betragen. Weiterhin nicht abzugsfähig bleiben die Erstausbildungskosten. Am 23. September 2009 überwies der Nationalrat eine Motion der ständerätlichen Kommission für Wirtschaft und Abgaben (08.3450). Die Motion verlangt eine Ände- rung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) und des Bundesge- setzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG). Zusätzlich zu den heute abzugsfähigen Kosten für die mit dem gegenwärti- gen Beruf zusammenhängende Weiterbildung, für die durch äussere Umstände zwingende berufliche Umschulung und den Wiedereinstieg sollen neu auch die Kosten für die freiwillige berufliche Umschulung und für einen Berufsaufstieg abzugsfähig werden. Auch in Zukunft nicht abzugsfähig sein sollen die Kosten für die zur Ausübung eines Berufs qualifizierende Erstausbildung sowie alle Kosten, die nicht mit dem Beruf in Zusammenhang stehen, wie beispielsweise Bildungskosten im Zusammenhang mit einer Liebhaberei (Hobby) oder zur Selbstentfaltung. Der neue Abzug für Aus- und Weiterbildungskosten soll als allgemeiner Abzug konzipiert und im DBG auf maximal 4 000 Franken begrenzt werden. So ausgestal- tet führt der Aus- und Weiterbildungskostenabzug bei der direkten Bundessteuer zu geschätzten jährlichen Mindereinnahmen von gegen 5 Millionen Franken. Würden sich die Kantone an die vom Bund gewählte Obergrenze von 4 000 Franken an- schliessen, dürften sich die geschätzten jährlichen Mindereinnahmen von Kantonen und Gemeinden insgesamt auf rund 35 Millionen Franken belaufen.

1 Ausgangslage

1.1 Motion der ständerätlichen Kommission für Wirt-

schaft und Abgaben Am 23. September 2009 überwies der Nationalrat als Zweitrat eine Kommissions- motion der ständerätlichen Kommission für Wirtschaft und Abgaben (08.3450; Korrekte steuerliche Behandlung der Aus- und Weiterbildungskosten) mit folgen- dem Wortlaut: „Der Bundesrat wird beauftragt, dem Parlament eine Vorlage betreffend Änderung des DBG und des StHG zu unterbreiten. Zweck der Vorlage ist es, die beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskosten nach dem Verfassungsgrundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu behandeln. Die Vorlage soll Folgendes vorsehen:

1. Beruflich veranlasste und vom Steuerpflichtigen getragene Aus- und Weiterbil-

dungskosten sind abzugsfähig. Beruflich veranlasst sind Bildungskosten, die dem Erhalt oder der Erweiterung der bisher ausgeübten unselbstständigen Erwerbstätig- keit dienen (Berufsaufstieg) oder die zu einer neuen oder wieder aufgenommenen selbstständigen oder unselbstständigen Erwerbstätigkeit qualifizieren (Umschulung, Wiedereinstieg).

2. Für den Abzug ist eine betragsmässige Obergrenze vorzusehen.

3. Nicht abzugsfähig sind Kosten für die berufsqualifizierende Erstausbildung. Ein berufsqualifizierender Abschluss liegt vor, wenn die betroffene Person durch den Abschluss zum ersten Mal befähigt wird, eine berufliche Tätigkeit auszuüben, welche es ihr ermöglicht, ihren Lebensunterhalt fortan selber zu verdienen.“ In den vergangenen Jahren wurden verschiedenste parlamentarische Vorstösse und Initiativen zu Aus- und Weiterbildungskosten eingereicht, da die kantonalen Unter- schiede in der Auslegung der verschiedenen Bildungskostenbegriffe, die Nichtab- zugsfähigkeit bestimmter Bildungskosten sowie die damit zusammenhängenden Abgrenzungsschwierigkeiten je länger je mehr für Unmut sorgten. Es wurden fol- gende Vorstösse eingereicht: • Motion 96.3460 von Nationalrätin Franziska Teuscher "Abzug von Wiederein- stiegskosten im Steuerrecht". Die Motion forderte, eine Bestimmung aufzu- nehmen, die Wiedereinsteigerinnen und Wiedereinsteigern erlaubt, die zum Wiedereinstieg notwendigen Weiterbildungskosten in der ersten ordentlichen Veranlagung vom Einkommen abzuziehen. Abzugsberechtigt sollen Weiter- bildungskosten sein, die mit dem erlernten oder vorher ausgeübten Beruf zu- sammenhängen. Die Motion wurde in Form eines Postulats am 21. März 1997 überwiesen. • Motion 97.3084 von Ständerat Eugen David "Stärkung des Wirtschaftsstand- ortes Schweiz durch Ausbildungskostenabzug". Die Motion sah die Einfüh- rung eines Ausbildungskostenabzugs der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Kinder vor. Die Motion wurde in Form eines Postulates am 16. März 1999 überwiesen. • Motion 03.3565 von Ständerat Eugen David "Weiterbildungskosten. Steuerli- che Behandlung". Die Motion bezweckte, die Kosten der berufsorientierten

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Weiterbildung im Sinne von Artikel 30 des Bundesgesetzes über die Berufs- bildung als Weiterbildungskosten steuerlich in Abzug zu bringen. Die Motion wurde in Form eines Postulates am 2. März 2004 überwiesen. • Parlamentarische Initiative 04.432 von Nationalrätin Chiara Simoneschi- Cortesi "Direkte Bundessteuer. Abzugsberechtigung von Weiterbildungs- und Umschulungskosten". Die Initiative sah vor, dass Aus- und Weiterbildungs- kosten für berufs- und nicht berufstätige Männer und Frauen abzugsfähig wer- den. Der Initiative wurde am 23. September 2009 keine Folge gegeben. • Postulat 05.3699 von Ständerat Alain Berset "Förderung der Weiterbildung". Das Postulat sah vor, dass der Bundesrat seinen Bericht zum Postulat 03.3565 mit einem Zusatzbericht ergänze, der die Vor- und Nachteile von − kosten- neutralen − Massnahmen aufzeigt, welche den steuerlichen Abzug der Weiter- bildungskosten ersetzen könnten, namentlich Weiterbildungskredite oder die Förderung der Weiterbildungsinstitutionen. Das Postulat wurde am 8. Dezem- ber 2005 zurückgezogen. • Interpellation 07.3089 von Nationalrat Mario Fehr "Berufliche Aus- und Weiterbildungskosten. Steuerliche Verbesserungen". Die Interpellation wurde am 1. Oktober 2007 im Nationalrat erledigt. • Standesinitiative 07.309 des Kantons Glarus "Wiedereinführung von Ausbil- dungsabzügen". Die Standesinitiative sah vor, das Bundesgesetz über die Har- monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie das Bun- desgesetz über die direkte Bundessteuer so zu ändern, dass für die Ausbildungskosten ein konkreter Betrag vom steuerpflichtigen Einkommen abgezogen werden kann. Der Initiative wurde von beiden Räten keine Folge gegeben. • Motion 04.3632 von Nationalrätin Lucrezia Meier-Schatz "StHG. Ausbil- dungsabzug". Die Motion forderte eine Änderung des Steuerharmonisierungs- gesetzes, damit die Kantone die Möglichkeit erhalten, einen Ausbildungsab- zug (wie er vor der Umsetzung des StHG in mehreren Kantonen zur Anwendung kam) wieder eingeführt werden kann. Der Ständerat lehnte am 30. September 2008 die Motion ab. • Standesinitiative 05.301 des Kantons St. Gallen "Ausbildungsabzüge in der Steuergesetzgebung. Wiedereinführung". Die Standesinitiative verfolgte das Ziel, die Ausbildungskosten von den steuerbaren Einkünften abziehen zu kön- nen. Der Initiative wurde am 23. September 2009 keine Folge gegeben. • Motion 05.3129 von Nationalrat Johannes Randegger "Steuerliche Gleichbe- handlung beruflicher Bildungs- und Weiterbildungskosten". Der Motionär ver- langte eine Gesetzesänderung, so dass steuerrechtlich im tertiären Bildungsbe- reich kein Unterschied zwischen "Ausbildung" und "Weiterbildung" mehr bestehe. Der Ständerat lehnte am 30. September 2008 die Motion ab. • Parlamentarische Initiative 06.492 von Ständerat Eugen David "Steuerliche Behandlung der Aus- und Weiterbildungskosten". Die Initiative sah eine Er-

gänzung vor, so dass künftig selbst bezahlte berufliche Aus- und Weiterbil- dungskosten nach abgeschlossener beruflicher Erstausbildung bis zu einem zu definierenden Höchstbetrag von den steuerbaren Einkünften abgezogen wer- den können. Die Initiative wurde am 1. September 2008 zurückgezogen.

Im Rahmen der Behandlung dieser Vorstösse hat sich die WAK-S mit der steuerli- chen Abzugsfähigkeit von Aus- und Weiterbildungskosten beschäftigt. Gestützt auf die Erkenntnisse einer eigens für diese Frage eingesetzten Subkommission hatte sie an ihrer Sitzung vom 1. September 2008 beschlossen, eine Kommissionsmotion zu verfassen. Die Kommission verabschiedete an ihrer Sitzung vom 1. September 2008 die Moti- on und beantragte mit 7 zu 5 Stimmen Annahme der Kommissionsmotion. In der Herbstsession 2008 nahm der Ständerat mit 25 zu 12 Stimmen die Kommissionsmo- tion an. Der Nationalrat überwies die Motion auf Antrag seiner Kommission eben- falls deutlich mit 157 zu 3 Stimmen.

1.2 Geltendes Recht

1.2.1 Bildungskosten bei der direkten Bundessteuer

1.2.1.1 Abzugsfähige Bildungskosten

Im Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)¹ und im Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG)² sind von den steuerbaren Einkünften diejenigen Ausgaben als Gewinnungskosten abziehbar, die unmittelbar zur Erzielung des Einkommens gemacht werden und die in einem direkt ursächlichen Zusammenhang dazu stehen. Gewinnungskosten sind zur Einkommenserzielung notwendig. Der Verzicht auf die Aufwendungen darf der steuerpflichtigen Person nicht zumutbar sein. Zu den Ge- winnungskosten gehören unter anderem auch die Berufskosten. In Artikel 26 Absatz 1 Buchstabe d DBG und in Artikel 9 Abs. 1 StHG sieht das Gesetz vor, dass die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten als Berufskosten abgezogen werden können. Weiterbildungskosten sind gemäss einhelliger Doktrin notwendige und durch die berufliche Tätigkeit verursachte Kosten. Der Begriff ist gemäss Praxis zum früheren Bundesratsbeschluss vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt, aufgehoben per 1. Januar 1995) weitherzig auszulegen. Ge- mäss heute immer noch geltender Praxis umfasst die Weiterbildung darum alle Tätigkeiten, die in einem unmittelbaren Zusammenhang mit dem gegenwärtigen Beruf stehen und auf die die steuerpflichtige Person nicht verzichten kann. Der unmittelbare Zusammenhang ist insbesondere dann gegeben, wenn die Weiterbil-

zum Abzug zu. Bei den Ausbildungskosten schrieben die betroffenen Kantone allesamt Höchstgrenzen vor. Bei den Weiterbildungs- und Umschulungskosten (Gewinnungskosten) schrieben nur Luzern, Solothurn und Uri Maximalbeträge vor. Der Kanton Tessin gewährte neben dem limitierten Weiterbildungsabzug zwar keinen Ausbildungskostenabzug im engeren Sinn, aber einen nach oben limitierten Pauschalabzug pro Familie. Einzig der Kanton Schwyz unterschied nicht zwischen den als Gewinnungskosten zum Abzug zugelassenen Bildungskosten und übrigen Bildungskosten. Der Abzug für Aus- und Weiterbildungskosten war mit einer Höchstgrenze versehen. Der Kanton Genf kannte vor der StHG-Umsetzung überhaupt keine Bildungskostenab- züge.

1.2.2.2 Heutige Praxis

Die Kantone sind gehalten, den Begriff der Aus- und Weiterbildungskosten im gleichen Verständnis, wie es im StHG zum Ausdruck kommt, in ihrer Steuerordnung anzuwenden. In der Praxis muss im konkreten Fall in den meisten Fällen geprüft werden, ob die steuerpflichtige Person durch den Lehrgang eine vom bisherigen Beruf deutlich zu unterscheidende höhere Stellung erlangt hat oder erlangen könnte. Diese Prüfung lässt einen gewissen Spielraum für die subjektive Wertung zu, wes- halb es vorkommen kann, dass ein Kanton mit einer liberaleren Praxis die gleiche Situation anders beurteilt als ein Kanton mit einer restriktiveren Praxis. Die Unter- schiedlichkeit der praktischen Handhabung kann jedoch aufgrund der weitgehend einheitlichen Theorie nicht an der Definition oder Abgrenzung der Begriffe liegen, sondern daran, wie weit jeder Kanton individuell die einzelnen Definitionen und Begriffe interpretiert. Um eine einheitliche Praxis der Kantone herbeizuführen, dürfte es dementsprechend nicht genügen, nur für alle Kantone einheitliche Definiti- onen zu erstellen. Anstelle des früher teilweise zulässigen Ausbildungskostenabzuges sehen verschie- dene kantonale Steuergesetze heute unterschiedliche Kinderabzüge vor, z.B. für "Kinder im Vorschulalter", "Kinder in Ausbildung mit ständigem Aufenthalt zu Hause" oder "Kinder in Ausbildung mit auswärtigem Aufenthalt". Auf die tatsäch- lich anfallenden Kosten kann der abgestufte Kinderabzug jedoch nicht Rücksicht nehmen.

1.3 Bedeutung der berufsorientierten Bildung4

Volk und Stände haben am 21. Mai 2006 den neuen Bildungsartikel in der Bundes- verfassung5 angenommen. In der berufsorientierten Bildung überlagern sich private

4 aus: Studie der Arbeitsgruppe „Weiterbildung“ zum Postulat David vom 2. März 2004

5 Art. 61a der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (SR 101)

und öffentliche Verantwortlichkeiten. Berufsorientierte Bildung liegt primär im Interesse der Einzelnen und der Unternehmungen. Ein subsidiäres staatliches Engagement ist angesichts des öffentlichen Interesses an einem möglichst hohen Qualifikationsniveau der Bevölkerung angezeigt. Es gibt immer Personen (zum Beispiel bildungsferne Schichten) und Fachbereiche, für die nur dank öffentlicher Unterstützung die notwendige Erneuerung der Kenntnisse und Fähigkeiten gesichert werden kann. Permanentes Lernen als Notwendigkeit: Die immer kürzeren Wissenszyklen können ohne ständige berufsorientierte Weiterbildung nicht mehr bewältigt werden. Auch ist die Menge des sich ständig überholenden Erfahrungswissens innert nützlicher Frist nicht mehr zu vermitteln. Unternehmungen erwarten von den Mitarbeitenden, dass sie bereit sind, sich fortwährend neues Wissen anzueignen. Exemplarisches Lernen und die Fähigkeit, Neues zu verarbeiten, sind heute gefragt und müssen weiterentwickelt werden. Entsprechende Kompetenzen müssen eingeübt werden. Dem Berufsbildungsgesetz liegt deshalb die Konzeption zu Grunde, dass die berufsorientierte Weiterbildung im Sinne des Qualifikationserhalts und der besseren Arbeitsmarktfähigkeit auf allen Stufen gepflegt wird. Dynamische Entwicklung der etablierten Berufsbilder: Der wirtschaftliche Struk- turwandel hat einen starken Einfluss auf bestehende Berufsbilder. Er kann sie sogar vollumfänglich in Frage stellen. Um mit den Veränderungen Schritt zu halten, sind die Arbeitnehmenden angehalten, sich im Rahmen der bisherigen Tätigkeit weiter- zubilden oder sich in einem anderen Berufsfeld Kenntnisse anzueignen. Die Be- schäftigungsfähigkeit ist dann gesichert, wenn Bildungschancen rechtzeitig wahrge- nommen werden. Eine restriktive Handhabung der steuerlichen Behandlung der Bildungskosten kann den Strukturwandel verzögern, indem nicht rechtzeitig ausge- bildete Fachkräfte vorhanden sind. Auch werden diejenigen Einzelpersonen „be- straft“, die sich frühzeitig aus eigener Initiative an neue Gegebenheiten anpassen oder nach einer anderen Tätigkeit Ausschau halten. Entstehung neuer Berufsbilder: Bedingt durch ökonomische, technologische und gesellschaftliche Entwicklungen entstehen fortlaufend neue Berufsbilder. In einer ersten Phase wird das erforderliche Berufswissen im Rahmen der Arbeitstätigkeit vor Ort vermittelt. Nach Etablierung des Berufsbildes finden sich entsprechende Bildungsangebote. Sie führen in der Regel zu offiziell anerkannten Abschlüssen. Die Vorstellung, den „Beruf für das Leben“ zu lernen und sich während des Berufs- lebens im angestammten Berufsfeld weiterzuentwickeln, entspricht längst nicht mehr der wirtschaftlichen Realität. Patchwork-Biografien sind heute weit verbreitet: Wer nicht riskieren will, aus dem Arbeitsmarkt zu fallen, muss sich fortwährend weiterbilden – und zwar nicht nur im angestammten Berufsfeld. Neue Berufsbilder sind deshalb Chancen für die Arbeitnehmenden: Zum einen bieten sie die Möglich- keit, persönliche Kenntnisse und Fähigkeiten zielgerichtet einzusetzen. Zum andern erlauben sie es, rechtzeitig auf den Strukturwandel zu reagieren. Wiedereinsteigerinnen und -einsteiger: Ohne äussere Einflüsse führt die demografi- sche Entwicklung der Schweiz in den nächsten Jahren zu einer überalterten Gesell-

schaft. Aus Sicht des Staates muss ein hohes Interesse daran bestehen, möglichst viele Menschen in den Arbeitsprozess zu integrieren. Diesem Erfordernis trägt das neue Berufsbildungsgesetz Rechnung. Es bietet die Möglichkeit, nicht formell erbrachte Lernleistungen anerkennen zu lassen und fördert den Wiedereinstieg als berufsorientierte Weiterbildung. Bildung als Erfolgsfaktor für die Unternehmungen: Die Globalisierung der Wirt- schaftsmärkte und der technologische Fortschritt haben in den letzten Jahren welt- weit zu einem verschärften Wettbewerb geführt. Verkürzte Produktzyklen, eine rasche Anpassung von Herstellungsverfahren an neue Erfordernisse und Kosten- druck zwingen zu einer Erneuerung, Anpassung und Erweiterung betrieblichen Wissens und Könnens. Bildung wird zusätzlich zu Finanzwesen, Technik, Organisa- tion, Logistik, Kommunikation und Marketing zum kritischen Faktor für die Erhal- tung der Wettbewerbsfähigkeit. Das finanzielle Engagement des Bundes konzentriert sich heute auf die berufsorien- tierte Weiterbildung. Alles in allem gibt die Eidgenossenschaft heute unter rund fünfzig Rechtstiteln jährlich 600 Millionen Franken für Weiterbildung aus6.

1.4 Analyse des Handlungsbedarfs gemäss Kurzgutach-

ten von Prof. Dr. Stefan C. Wolter Ein staatlicher Handlungsbedarf für eine finanzielle Bildungsförderung wäre be- gründet, wenn im Bereich der Weiterbildungsbeteiligung ein Marktversagen vorliegt oder wenn Verteilungs- und Gerechtigkeitsüberlegungen dafür sprechen. Von einem Marktversagen wird dann gesprochen, wenn eine marktwirtschaftliche Regelung ohne staatliches Handeln zu keinem effizienten Zustand führt. Prof. Dr. Stefan C. Wolter kommt in seinem Kurzgutachten „Die steuerliche Behandlung der Kosten für die Aus- und Weiterbildung“7 zum Schluss, dass es für eine flächendeckende staatli- che Förderung von Weiterbildungsanstrengungen keine ausreichende Begründung gibt. Eine staatliche Mitfinanzierung von Weiterbildungsangeboten ist nur dann gerechtfertigt, wenn diese eine ganz bestimmte Zielgruppe umfasst (nämlich schlecht qualifizierte Personen) und auf Weiterbildungsmassnahmen beschränkt ist, deren Ziel und Wirkung ganz klar in einer besseren und nachhaltigen Integration in den Arbeitsmarkt liegt. Die Ausweitung der steuerlichen Abzugsfähigkeit von Weiterbildungskosten als Förderinstrument in Bezug auf Zielgruppengenauigkeit, Mitnahmeneffekte und Anreizwirkungen schneidet im Vergleich mit anderen Förde- rungsinstrumenten schlechter ab. Die Wirkung von Abzügen in Bezug auf bildungs- ferne und ökonomisch schwache Bevölkerungsschichten ist eher bescheiden, weil auf Grund der Progressionswirkung die steuerliche Belastung und damit die Wir- kung von Abzügen bei diesen Gruppen ohnehin gering ist und andererseits, weil die Kostenentlastung bei Steuerabzügen retrospektiv anfällt Angesichts der Tatsache,

6 aus: Bericht des EVD über eine neue Weiterbildungspolitik des Bundes in Zusammenarbeit mit dem Eidgenössischen Departement des Innern (EDI) vom November 2009 7 Kurzgutachten im Auftrag der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 27. März 2008 (publiziert auf der Webseite der ESTV: www.estv.admin.ch)

dass durch zusätzliche Abzüge die Weiterbildungsbeteiligung kaum gesteigert werden kann und in erster Linie Mitnahmeeffekte dominieren, ist dieses Instrument gemäss Prof. Wolter für die Weiterbildungsförderung ungeeignet.

2 Grundzüge der Vorlage

Der Bundesrat wurde beauftragt, eine Gesetzesänderung auszuarbeiten, die bewirkt, dass alle beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskosten (=Kosten für die Weiterbildung, freiwillige oder durch äussere Umstände zwingende Umschulung, Wiedereinstieg, Berufsaufstieg im engeren und weiteren Sinn), die die steuerpflich- tige Person selber trägt, steuerlich abzugsfähig sind. Davon ausgenommen sollen lediglich die Kosten für die berufsqualifizierende Erstausbildung sein. In Erfüllung dieses Auftrages wird für die mit dem Beruf zusammenhängenden Aus- und Weiterbildungskosten ein allgemeiner Abzug in Artikel 33 Absatz 1 DBG und in Artikel 9 Absatz 2 StHG eingeführt.

Abzugsfähig sind nur die beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskosten (s. unten). Von dieser neuen Regelung bleiben die Kosten für die berufsqualifizierende Erstausbildung ausgenommen. Der Abzug wird im Sinne des Motionsauftrages nach oben begrenzt. Im DBG wird die Obergrenze auf einen Betrag von 4 000 Franken festgelegt. Die Höhe der vorge- schlagenen betragsmässigen Obergrenze von 4 000 Franken bewirkt, dass gemessen an der Anzahl Bildungslehrgänge für die allermeisten Lehrgänge die gesamten durch diese Bildungslehrgänge verursachen Kosten in Abzug gebracht werden können. In Zahlen ausgedrückt bedeutet dies, dass mit einer Obergrenze des Abzugs von 4 000 Franken rund 80 Prozent der steuerpflichtigen Personen ihre selbst getragenen Weiterbildungskosten zu 100 Prozent abziehen können. Obwohl nur die tatsächlich getätigten Aufwendungen bis zum maximalen Umfang der genannten 4 000 Franken abgezogen werden können, werden lediglich die Kosten für sehr teure, umfassende - in der Regel nicht subventionierte - Ausbildungsgängen nicht vollständig abzugsfä- hig sein. Da dies erstens nur bei einem kleinen Teil der gesamten Bildungslehrgänge zutref- fen wird und zweitens der Mitnahmeeffekt praktisch 100 Prozent beträgt (vgl. Ziffer 6.2 hiernach), lässt sich eine solche Obergrenze vertreten. Im StHG wird die Festle- gung der Obergrenze dem kantonalen Gesetzgeber überlassen.

Im Vergleich zu anderen Lösungsansätzen ist diese Lösung einfach und transparent. Da die Aus- und Weiterbildungskosten nur noch von den Erstausbildungskosten und den Aufwendungen für die Liebhaberei (Hobby) abgegrenzt werden müssen, werden die Abzugsmodalitäten vereinfacht und die Abgrenzungsfragen verringert. Als Folge davon dürften weniger Rechtsmittelverfahren eingeleitet werden.

Mit der Einführung eines allgemeinen Abzugs wird ein so genannter ausserfiskali- scher Zweck verfolgt (vgl. dazu Ziff. 8.1).

2.1 Definition der beruflich veranlassten Aus- und Wei-

terbildungskosten Die Aus- und Weiterbildungskostensind beruflich veranlasst, wenn sie dem Erhalt oder der Erweiterung der bisher ausgeübten unselbständigen Erwerbstätigkeit dienen (früher: Weiterbildungskosten), oder wenn sie zu einer neuen oder wieder aufge- nommenen selbständigen oder unselbständigen Erwerbstätigkeit qualifizieren (frü- her: freiwillige oder durch äussere Umstände zwingende Umschulung, Wiederein- stieg). Das bedeutet, dass neu auch früher nicht abzugsfähige Ausbildungskosten als beruflich veranlasste Aus- und Weiterbildungskostenanerkannt werden. Ein Lehrgang, dessen Kosten abziehbar sind, muss immer im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit stehen. Dies ist dann der Fall, wenn einerseits der absol- vierte Bildungslehrgang nach der allgemeinen Lebenserfahrung und dem allgemei- nen Lauf der Dinge im bestehenden Beruf nützlich ist. Anderseits muss die steuer- pflichtige Person die im Lehrgang gewonnenen Erkenntnisse im konkreten Fall bei der Arbeit gebrauchen können. Dies ist dann der Fall, wenn die Mehrheit der ge- wonnenen Kenntnisse im Beruf in relevanter Weise eingesetzt werden können. Beruflich veranlasst sind auch Aus- und Weiterbildungskosten, die die steuerpflich- tige Person aufwenden muss, wenn sie durch äussere Umstände (z.B. Betriebs- schliessung, mangelnde berufliche Zukunft in der angestammten Tätigkeit, Krank- heit oder Unfall) zur Umschulung gezwungen wird oder wenn sie im Hinblick auf einen freiwilligen Berufswechsel (höhere Berufsstellung oder völlig neuer Beruf) einen Lehrgang absolviert (freiwillige Umschulung). Die Kosten, die sie aufwenden muss, um nach längerer Zeit im seinerzeit erlernten und ausgeübten Beruf tätig zu werden, stellen ebenfalls beruflich veranlasste Aus- und Weiterbildungskosten dar (Wiedereinstieg).

Abzugsfähigkeit nach geltendem Recht neu Weiterbildung (im engen Sinne) ja ja Ausbildung zum beruflichen Aufstieg nein ja Freiwillige Umschulung nein ja Zwingende Umschulung ja ja Wiedereinstieg ja ja Erstausbildung nein nein Liebhaberei, Hobby nein nein

2.2 Abgrenzung zur Erstausbildung

Finanzpolitische Überlegungen haben zum Schluss geführt, die Kosten der Erstaus- bildung von den abzugsfähigen Kosten auszuschliessen. Der Begriff der Erstausbil- dung lehnt sich sowohl an der bisherigen steuerlichen Definition wie auch an der zivilrechtlichen Unterhaltspflicht an. Die zivilrechtliche Unterhaltspflicht der Eltern kann bei Fehlen einer "angemessenen Ausbildung" über das Mündigkeitsalter des Kindes hinausgehen, bis das Kind "eine entsprechende Ausbildung ordentlicherwei- se abgeschlossen" hat8. Nach Zivilrecht angemessen ist eine Ausbildung, wenn das geplante (und realistische) Ausbildungsziel erreicht ist. Welche Ausbildungslehr- gänge darin eingeschlossen sind, hängt von den Umständen ab, insbesondere den getroffenen Absprachen, der Zumutbarkeit, vom konkreten Ausbildungsgang, aber auch vom einmal entworfenen Ausbildungs- beziehungsweise beruflichen Lebens- plan9. Demnach liegt auch im steuerrechtlichen Sinn eine Erstausbildung vor, wenn die betroffene Person erstmals dazu befähigt wird, unter Einsetzung des durch diesen Lehrgang erworbenen Wissens bei einer 100-prozentigen Anstellung die finanzielle Unabhängigkeit zu erlangen. Mit andern Worten, sie ist fortan theoretisch in der Lage, ihren Lebensunterhalt dank diesem Lehrgang selbst zu verdienen. Die Erstausbildung gilt als abgeschlossen, wenn die steuerpflichtige Person das dazuge- hörige Abschlussdiplom erworben hat, nicht aber, wenn sie lediglich die dafür nötige Lehr- oder Studienzeit hinter sich gebracht hat. Beispiele: Eine Erstausbildung ist einerseits mit dem erfolgreichen Abschluss der beruflichen Grundbildung10 beendet. Die zweijährige Grundbildung schliesst in der Regel mit einer Prüfung ab und führt zum eidgenössischen Berufsattest. Die drei- bis vierjährige Grundbildung schliesst in der Regel mit einer Lehrabschlussprüfung ab und führt zum eidgenössischen Fähigkeitszeugnis. Die eidgenössische Berufsmaturi- tät, die einen Abschluss einer erweiterten Allgemeinbildung beinhaltet, ist ebenfalls Teil der Erstausbildung. Sie kann auf verschiedenen Wegen erworben werden: entweder parallel zur beruflichen Grundbildung oder unmittelbar nach einer abge- schlossenen beruflichen Grundbildung als Vollzeitlehrgang oder berufsbegleitend als "Teilzeitlehrgang". In beiden Fällen ist sie Teil der Erstausbildung. Schliesst ein Lehrgang an der Fachhochschule oder an der Universität an die eidgenössische Berufsmaturität an, dauert die Erstausbildung während der Studienzeit fort. Die Erstausbildung an einer Fachhochschule endet grundsätzlich mit dem Erwerb des Bachelors11, ein universitärer Lehrgang endet mit dem Erwerb des Mastertitels12. Teil der Erstausbildung bilden auch sämtliche Lehrgänge, die lediglich Allgemein- bildung vermitteln und dem erstmaligen berufspezifischen Bildungsgang vorange- hen. Dazu gehören insbesondere die Volksschulbildung und die Mittelschulen. Selbst

8 Artikel 277 Absatz 2 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907, SR 210 9 vgl. Artikel 277 N. 8 ff. in Basler Kommentar Zivilgesetzbuch I (Honsell/Vogt/Geiser,

3. Auflage, Helbing & Lichtenhahn 2006)

10 siehe auch Artikel 17 des Bundesgesetzes über die Berufsbildung (SR 412.10)

11 Artikel 4 des Bundesgesetz über die Fachhochschulen (Fachhochschulgesetz, SR 414.71) 12 gemäss Lehre und Rechtsprechung zur zivilrechtlichen Unterhaltspflicht gegenüber mündi- gen Kindern

wenn also beispielsweise eine Person mit dem Erwerb der gymnasialen Maturität und dank ihres an einem Gymnasium erworbenen Wissens in der Lage wäre, ihren Lebensunterhalt selbst zu verdienen, hat sie dennoch noch keine Erstausbildung im steuerrechtlichen Sinn abgeschlossen, da dieser Bildungsgang kein berufsspezifi- sches Wissen vermittelt. Wird hingegen nach der gymnasialen Maturität mehrere Jahre lang eine Tätigkeit verrichtet und es sind auch keine Anzeichen zu erkennen, dass noch ein Studium in Angriff genommen wird, besteht die Möglichkeit, dass die Erstausbildung mit der Maturität abgeschlossen wurde. Schliesst der Lehrgang an der Universität oder an der Fachhochschule an die gymnasiale Maturität an, dauert die Erstausbildung während der Studienzeit fort. Mit einer gymnasialen Maturität wird prüfungsfrei an einer Fachhochschule aufgenommen, wer über eine einjährige Arbeitswelterfahrung verfügt. Trotz dieser geforderten Arbeitswelterfahrung endet die Erstausbildung erst mit dem Erwerb des Bachelors. Werden beispielsweise die genannten Lehrgänge jedoch erst nach einer abgeschlos- senen Erstausbildung und mehreren Jahren Berufserfahrung (Vollzeitanstellung oder berufsbegleitend) absolviert, stellen die dafür aufgewendeten Kosten abzugsfä- hige Aus- und Weiterbildungskosten dar. Beispiele dafür können ein Zweitstudium an einer Hochschule, ein Nachdiplomstudium, ein Master of Advanced Studies (MAS), ein LL.M, ein Facharzttitel, die Anwaltsprüfung, eine Dissertation o.ä. sein. Sind sie beruflich bedingt, können die dadurch verursachten Kosten abgezogen werden. Dies gilt unter der Voraussetzung, dass kein Missbrauchstatbestand vor- liegt. Ob die Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit der Kosten tatsächlich erfüllt sind, wird im Einzelfall überprüft werden müssen. Lehrgänge, die der Erstbildung nachfolgen aber lediglich Allgemeinbildung vermit- teln, sind unter dem Aspekt der beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskos- ten zu prüfen und allenfalls von der Liebhaberei abzugrenzen.

2.3 Abgrenzung zur Liebhaberei

Bildungslehrgänge, die der Liebhaberei oder der Selbstentfaltung dienen, sollen nicht abzugsfähig sein. Solche Bildungslehrgänge sind nicht beruflich bedingt. Hingegen sind Bildungslehrgänge, die zu einer beruflichen Qualifikation führen, unter dem Titel der mit dem Beruf zusammenhängenden Aus- und Weiterbildungs- kosten abziehbar, auch wenn die steuerpflichtige Person zu keiner Zeit den neu erlernten Beruf ausübt. Absolviert die steuerpflichtige Person einen mehrstufigen Berufsbildungslehrgang über mehrere Steuerperioden hinweg, so wird sie den Nachweis zu erbringen haben, dass sie beabsichtigt, sämtliche Stufen bis zum Erlan- gen der beruflichen Qualifikation zu absolvieren. Das heisst, dass ein Bildungslehr- gang als Liebhaberei angesehen wird, wenn er zu keiner beruflichen Qualifikation führt und auch nicht beruflich bedingt ist. Eine berufliche Qualifikation liegt vor, wenn die steuerpflichtige Person aufgrund des absolvierten Bildungslehrganges dazu befähigt wird, unter Einsetzung des durch diesen Lehrgang erworbenen Wissens bei einer 100-prozentigen Anstellung die finanzielle Unabhängigkeit zu erlangen. Das

heisst, dass sie fortan theoretisch in der Lage wäre, ihren Lebensunterhalt dank diesem Lehrgang selbst zu verdienen. Beispiele: Ein Bäcker kann die Kosten für seine Ausbildung zum Tauchlehrer abzie- hen, da er als Tauchlehrer theoretisch in der Lage wäre, seinen Lebensunterhalt selbst zu verdienen. Dies gilt auch, wenn der Bäcker nie als Tauchlehrer arbeitet. Die Juristin kann die Kosten für die Ausbildung zur Sportmasseurin in Abzug brin- gen, obwohl sie weiterhin als Juristin arbeitet. Hingegen kann der Sozialarbeiter die Kosten für seine jahrelangen Salsatanzstunden nicht abziehen, da sie ihn zu keiner Berufstätigkeit befähigen und somit als Liebhaberei qualifiziert werden müssen. Sprachkurse ohne minimalen Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit werden der Liebhaberei zugerechnet. Dies wird wohl dann der Fall sein, wenn ein Verwal- tungsangestellter russisch lernen möchte, weil er Russland als sein nächstes Ferien- ziel ausgesucht hat.

3 Weitere diskutierte Lösungsansätze

3.1 Gewinnungskosten- und allgemeiner Abzug

Die Zweiteilung der Aus- und Weiterbildungskosten in Gewinnungskosten und allgemeine Kosten wurde verworfen13. Ein solcher Lösungsansatz hätte dazu ge- führt, dass die heute als Gewinnungskosten qualifizierten Weiterbildungskosten (mit dem gegenwärtigen Beruf zusammenhängende Weiterbildung, durch äussere Um- stände zwingende Umschulung, Wiedereinstieg) weiterhin als Gewinnungskosten abziehbar wären. Zusätzlich würde ein neuer allgemeiner Abzug eingeführt. Dieje- nigen Kosten, die heute als nicht abzugsfähige Ausbildungskosten (freiwillige Umschulung, Berufsaufstiegskosten i.e.S.) angesehen werden, könnten somit im Rahmen des allgemeinen Abzugs bis zu einem Höchstbetrag abgezogen werden. Die Kosten für die Erstausbildung könnten weiterhin nicht abgezogen werden. Ein Vorteil für die steuerpflichtige Person wäre mit dem heute geltenden Gewin- nungskostenabzug, dass auch diejenigen Weiterbildungs-, durch äussere Umstände zwingende Umschulungs- und Wiedereinstiegskosten abzugsfähig wären, die die vorgeschlagene betragsmässige Obergrenze des allgemeinen Abzugs übersteigen würden. Nachteilig an dieser Variante wären die höheren Steuerausfälle. Das Steuer- recht würde zudem verkompliziert, da zwei Abzüge abgegrenzt werden müssten. Die heute kritisierte Abgrenzungsproblematik würde damit bestehen bleiben. Da Gewinnungskosten keine Obergrenze kennen, würden die steuerpflichtigen Personen

13 Mit Gewinnungskosten sind diejenigen Kosten gemeint, die unmittelbar zur Erzielung des Einkommens verursacht werden, die in einem direkt ursächlichen Zusammenhang dazu stehen und notwendig sind. Im geltenden Recht gehören dazu die Weiterbildungskosten, die Kosten für durch äussere Umstände zwingende Umschulung und die Wiedereinstiegskosten (vgl. Ziff. 1.2.1.1). Zu den allgemeinen Kosten zählen die Ausbildungskosten. Darunter fallen nach geltendem Recht einerseits die Kosten für die Erstausbildung, anderseits die Kosten für eine freiwillige Umschulung und Berufsaufstiegskosten, die nicht im Zusammenhang mit dem gegenwärtigen Beruf stehen (vgl. Ziff. 1.2.1.2).

ihre Aus- und Weiterbildungskosten tendenziell immer als Gewinnungskosten definieren. Die Folgen wären vermehrte Rechtsmittelverfahren und hohe Rechtsmit- telkosten.

3.2 Alle Bildungskosten als Berufskosten ausgestaltet

Nicht weiter verfolgt wurde die Qualifizierung sämtlicher Ausbildungskosten als Gewinnungskosten. Das heisst, auch Bildungskosten, die in keinem Zusammenhang mit dem gegenwärtigen Beruf stehen (z.B. freiwillig Umschulungskosten) würden als Gewinnungskosten definiert.

Würden alle Ausbildungskosten als Gewinnungskosten definiert, hätte dies – wie es auch mit der vorgeschlagenen Lösung der Fall ist – den Vorteil, dass die Abgren- zungsproblematik entschärft wird und lediglich noch die Abgrenzung zu den Erst- ausbildungskosen und zur Liebhaberei bestehen bliebe. Ein gewichtiger Nachteil würde jedoch darin liegen, dass eine Ausweitung des Begriffs „Gewinnungskosten“ Einfluss auf sämtliche anderen Gewinnungskosten hätte, deren Auswirkungen sowohl in rechtlicher wie auch in finanzieller Hinsicht nicht absehbar sind. Gewin- nungskosten sind Kosten, die für die Einkommenserzielung eine Notwendigkeit darstellen. Davon kann bei einer freiwilligen beruflichen Umschulung nicht die Rede sein. Der Gewinnungskostenbegriff sollte weiterhin eng ausgelegt werden, um weitergehenden Abzugsbegehren nicht Vorschub zu leisten.

4 Umsetzungsmassnahmen

Mit der neuen Konzeption des Aus- und Weiterbildungskostenabzugs muss die Bestimmung in der Berufskostenverordnung den geänderten Gesetzesbestimmungen angepasst werden.

5 Erläuterungen zu den einzelnen Artikeln

5.1 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG)

Artikel 26 Buchstaben c und d Der heutige Artikel 26 DBG zählt die aufgrund ihres Gewinnungskostencharakters abzugfähigen Berufskosten auf. Dazu gehören die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte (Bst. a), die notwendigen Mehrkosten für Ver- pflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit (Bst. b), die übrigen für die Ausübung des Berufs erforderlichen Kosten (Bst. c) sowie die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten (Bst. d).

Im neuen Aus- und Weiterbildungskostenabzug, der als allgemeiner Abzug ausges- taltet und eine betragsmässige Obergrenze aufweist, sind die Gewinnungskosten, das heisst die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungskosten, die Kosten für die durch äussere Umstände zwingende Umschulung sowie die Wiedereinstiegskos- ten, enthalten. Die in Buchstabe c erwähnten übrigen für die Ausübung des Berufs erforderlichen Kosten sind deshalb insoweit zu präzisieren, als darunter keine mit dem Beruf zu- sammenhängenden Aus- und Weiterbildungskosten zu verstehen sind, da diese neu im Rahmen von Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j zum Abzug zugelassen werden. Buchstabe d in Artikel 26 DBG ist aus demselben Grund zu streichen.

Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j Das DBG lässt neben den Gewinnungskosten weitere Abzüge zu, die mit der Ein- kommenserzielung nicht in einem direkten Zusammenhang stehen. Sie betreffen in der Regel Lebenshaltungskosten, die grundsätzlich nicht zum Abzug zugelassen sind. Ihre Berechtigung wird damit begründet, dass die Aufwendungen die wirt- schaftliche Leistungsfähigkeit mindern, oder dass mit ihrer Berücksichtigung ein bestimmtes Verhalten gefördert werden soll. Sie werden deshalb auch sozialpoliti- sche Abzüge genannt. Mit den allgemeinen Abzügen wird immer tatsächlichen Aufwendungen, die der Steuerpflichtige erbracht hat, Rechnung getragen. Der neu konzipierte Aus- und Weiterbildungskostenabzug wird als allgemeiner Abzug in Artikel 33 Absatz 1 eingereiht. Unter den beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskostenabzug fallen alle Aus- und Weiterbildungskosten, die bereits nach geltendem Recht zum Abzug zugelassen werden. Zusätzlich sollen aber auch Ausbildungskosten (freiwillige Umschulung, Berufsaufstieg), die nicht im Zusam- menhang mit dem gegenwärtigen Beruf stehen, zum Abzug zugelassen werden. Alle anderen Bildungskosten, die nicht beruflich motiviert sind, werden nicht zum Abzug zugelassen. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn es sich um eine Weiterbildung im Bereich der Freizeitgestaltung (Liebhaberei, Hobby) handelt. Der Abzug wird betragsmässig begrenzt. Die vorgeschlagene Obergrenze soll auf Grund des hohen Mitnahmeeffekts von praktisch 100 Prozent (vgl. Ziff. 6.2 hier- nach) 4 000 Franken betragen.

Artikel 34 Buchstabe b Artikel 34 DBG erläutert und unterstreicht das in den vorangegangen Artikeln 25-33 statuierte Konzept, indem ausdrücklich festgehalten wird, welche Kosten vom steuerbaren Einkommen nicht abgezogen werden können. Im geltenden Recht werden die Ausbildungskosten in Buchstabe b erwähnt.

Die beantragte Neuregelung unterscheidet zwischen Erstausbildungskosten und den übrigen mit dem Beruf zusammenhängenden Aus- und Weiterbildungskosten. Für die Definition der Erstausbildung vergleiche oben Ziffer 2.2. Auf Grund des sehr hohen Mitnahmeeffekts (vgl. Ziff. 6.2 hiernach) und aus finanz- politischen Überlegungen sollen die Kosten der Erstausbildung von den abzugsfähi- gen Kosten ausgeschlossen werden. Artikel 34 Buchstabe b DBG wird entsprechend angepasst.

5.2 Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten

Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG)

Artikel 9 Absatz 1 Satz 2 Im geltenden Recht hält der erste Satz von Artikel 9 Absatz 1 den Grundsatz fest, dass die zur Erzielung der steuerbaren Einkünfte notwendigen Aufwendungen (Gewinnungskosten) und die allgemeinen Abzüge absetzbar sind. Der zweite Satz in Absatz 1 nennt als Gewinnungskosten explizit die mit dem Beruf zusammenhängen- den Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Neu sollen die ausgedehnten beruflichen Bildungskosten auch im StHG (analog dem DBG) als allgemeiner Abzug zugelassen werden. Dies wird neu in Artikel 9 Absatz 2 Buchstabe m geregelt. Der zweite Satz des Artikels 9 Absatz 1 muss daher gestri- chen werden.

Artikel 9 Absatz 2 Buchstabe m Artikel 9 Absatz 2 StHG listet die allgemeinen Abzüge auf, welche natürliche Per- sonen von den gesamten steuerbaren Einkünften absetzen können. Analog zur Be- stimmung bei der direkten Bundessteuer wird hier ein neuer Abzug eingeführt, nämlich die beruflich veranlassten Aus- und Weiterbildungskosten. Von diesem Abzug ausgenommen sind die Kosten für die Erstausbildung. Der Höchstbetrag ist durch das kantonale Steuerrecht festzulegen.

Artikel 72j Für die Anpassung der kantonalen Steuergesetze an die vorgesehenen Änderungen des StHG sieht der Bundesrat eine Anpassungsfrist von zwei Jahren vor. Sollte es säumige Kantone haben, so wird hier die Voraussetzung geschaffen, dass die neu geschaffenen Bestimmungen direkt Anwendung finden, wenn ihnen das kantonale Steuerrecht widerspricht. Die Kantonsregierungen erhalten die Kompetenz, in einem solchen Fall die erforderlichen vorläufigen Vorschriften, insbesondere den Maxi- malbetrag, festzusetzen.

6 Auswirkungen

6.1 Auswirkungen auf den Bund, Kantone und Gemein-

den

6.1.1 Finanzielle Auswirkungen

Gemäss Schätzungen14 der Eidg. Steuerverwaltung (ESTV) führt der beantragte Abzug in der Höhe von 4'000 Franken bei der direkten Bundessteuer im Vergleich zur heutigen Situation zu zusätzlichen jährlichen Mindereinnahmen in der Grössen- ordnung von rund 5 Millionen Franken. Eine Anhebung der Obergrenze auf 10 000 Franken würde 2 bis 3 Millionen Fran- ken mehr Mindereinnahmen generieren, das heisst gesamthaft 7 bis 8 Millionen Franken. Gemäss einer Studie der ESTV, in der die verfügbaren Daten über die Weiterbil- dungsaufwendungen im Detail analysiert wurden, verteilen sich die von den Steuer- pflichtigen getragenen Kosten für Weiterbildung folgendermassen:

selbst getragene Anzahl Steuerpflichtige Kumuliert Weiterbildungskosten in Prozent

0 - 1000 40 40 1001 - 2000 23 63 2001 - 3000 10 73 3001 - 4000 8 81 4001 - 5000 4 85 mehr als 5000 15 100

Bei der Einkommensteuer von Kantonen und Gemeinden lassen sich die finanziellen Auswirkungen wegen der nicht vorgegebenen Obergrenze des Abzugs nicht bezif- fern. Würden sich die Kantone indessen durchschnittlich an der für die direkte Bundessteuer geltenden Obergrenze von 4 000 Franken orientieren, so dürften sich die jährlichen Mindereinnahmen von Kantonen und Gemeinden insgesamt auf rund

35 Millionen Franken belaufen.

14 Diese Schätzungen sind Teil einer umfassenden Studie "Die steuerliche Behandlung der Kosten für die Aus- und Weiterbildung" von Dubach Marc, 6. Juni 2008; veröffentlicht auf der Internetseite der Eidg. Steuerverwaltung ESTV www.estv.admin.ch

6.1.2 Personelle Auswirkungen

Es ergeben sich grundsätzlich keine personellen Auswirkungen für den Bund und die Kantone. In welchem Umfang mit personellen Auswirkungen aufgrund des erwarteten Rückgangs der Rechtsfälle wegen Abgrenzungsproblemen zu rechnen ist, lässt sich nicht eindeutig beurteilen.

6.2 Auswirkungen auf die Volkswirtschaft

Wenn die steuerliche Abzugsfähigkeit der Aus- und Weiterbildungskosten die Kosten der Berufsbildung indirekt senkt, wäre grundsätzlich zu erwarten, dass die Nachfrage nach der Berufsbildung steigt. Hierzu sind jedoch die folgenden Ein- schränkungen zu machen: • Wie stark die Nachfrage nach einer Aus- und Weiterbildung auf eine solche Kostenminderung reagiert, ist kaum untersucht und theoretisch schwer vor- hersehbar. Aufgrund der Tatsache, dass die Kostenentlastung bei der direk- ten Bundessteuer in der Regel erst ein bis zwei Jahre erfolgt, nachdem die Kosten wirklich angefallen sind, ist aufgrund theoretischer Überlegungen keine grosse zusätzliche Berufsbildungsbeteiligung zu erwarten. • Aufgrund der Tatsache, dass die Entlastung mit steigendem Einkommen ebenfalls steigt, entfaltet sich die Anreizwirkung – wenn überhaupt – eher bei Personen mit hohen Einkommen. Verstärkt wird dieser Effekt dadurch, dass die Kosten vorfinanziert werden müssen, da die Entlastung erst später erfolgt. Die Abzugsfähigkeit der Kosten der Berufsbildung ermöglicht somit jenen Steuerzahlenden die grösste Kostenreduktion, die sich heute schon am ehesten an der Berufsbildung beteiligen. Die bildungsfernen Schichten hin- gegen dürften davon wenig profitieren. • Die Entlastung tritt auf allen Bildungsaktivitäten ein, das heisst auch auf jenen, deren Finanzierung die steuerpflichtige Person auch ohne steuerliche Entlastung bezahlt hätte. Diese Subventionierung von Aktivitäten, die auch ohne staatliche Hilfe gemacht worden wären, muss man unter so genannten „Mitnahmeeffekten“ abbuchen. Im Fall einer Steuerentlastung bei Aus- und Weiterbildungskosten wird von einem relativ grossen Mitnahmeeffekt aus- gegangen. Aufgrund von theoretischen Überlegungen muss man gar von ei- nem Mitnahmeeffekt in der Höhe von praktisch 100 Prozent ausgehen. • Ausserdem kann ein Anreiz entstehen, Aufwendungen für Aus- und Weiter- bildungsaktivitäten, die ansonsten von Arbeitgebern bezahlt worden sind, auf die Arbeitnehmer zu überwälzen. • Aufgrund des eher begrenzten Ausmasses an erwarteten Steuerausfällen und der Tatsache, dass die Weiterbildungsbeteiligung wegen bedeutenden Mit- nahmeeffekten nur geringfügig beeinflusst werden dürfte, sind die zu erwar- tenden volkswirtschaftlichen Auswirkungen der Massnahmen klein. Da gut ausgebildete und gut verdienende Personen häufiger Aus- und Weiterbil-

dung besuchen, dürfte die neue Abzugsmöglichkeit die Progression der di- rekten Einkommenssteuer leicht reduzieren.

Die Auswirkungen einer Ausweitung der steuerlichen Abzugsfähigkeit von Aus- und Weiterbildungskosten auf die Volkswirtschaft dürften deshalb zwar tendenziell positiv, aber dennoch sehr bescheiden sein.

7 Verhältnis zur Legislaturplanung

Die Vorlage ist weder in der Botschaft vom 23. Januar 200815 über die Legislatur- planung 2007-2011 noch im Bundesbeschluss vom 18. September 200816 über die Legislaturplanung 2007-2011 angekündigt, da die dieser Vorlage zugrunde liegende Motion erst am 23. September 2009 überwiesen wurde.

8 Rechtliche Aspekte

8.1 Verfassungsmässigkeit

Artikel 128 BV verleiht dem Bund die Befugnis, eine direkte Bundessteuer auf dem Einkommen natürlicher Personen zu erheben. Artikel 129 BV gibt dem Bund zusätz- lich die Kompetenz, Grundsätze über die Harmonisierung der direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden festzulegen. Die Harmonisierung erstreckt sich dabei auf die Steuerpflicht, den Gegenstand und die zeitliche Bemessung der Steu- ern, das Verfahrensrecht und das Steuerstrafrecht. Von der Harmonisierung ausge- nommen bleiben insbesondere die Steuertarife, die Steuersätze und die Steuerfreibe- träge. Die Grundrechte binden den Bundesgesetzgeber beim Legiferieren. Im Bereich der direkten Steuern ist daher neben dem Prinzip der Rechtsgleichheit vor allem auch dasjenige der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 BV) zu beachten. Die Vorlage verfolgt einen ausserfiskalischen Zweck, der darin besteht, die berufli- che Weiterbildung mittels steuerlicher Anreize (Abzüge) zu fördern. Die Förderung ausserfiskalischer Zwecke in der Steuergesetzgebung ist an Grundvoraussetzungen geknüpft. Zentral ist die Bedingung, dass der Legislative eine in der Verfassung festgeschriebene Gesetzgebungs- oder Förderungskompetenz zusteht. Diese Grund- lage findet sich in Artikel 64a der Bundesverfassung17, der dem Bund die Kompe- tenz gibt, die Weiterbildung zu fördern. Neben der erforderlichen Sachkompetenz

15 BBl 2008 753

16 BBl 2008 8543

17 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999, SR 101

haben Rechtslehre18 und bundesgerichtliche Rechtsprechung19 weitere Vorausset- zungen formuliert, die erfüllt sein müssen. Insbesondere muss die Steuergesetzge- bung zur Erreichung des ausserfiskalischen Ziels effizienter sein als Alternativen wie beispielsweise direkte Finanzhilfen oder regulatorische Massnahmen. Ob diese Voraussetzungen vorliegend erfüllt sind, ist offen. Diese Frage steht denn auch im Spannungsverhältnis zwischen dem verbindlichen Gesetzgebungsauftrag der Eidge- nössischen Räte an den Bundesrat, eine Vorlage auszuarbeiten, die diesen ausserfis- kalischen Zweck (Förderung der beruflichen Weiterbildung mittels steuerlicher Abzüge) verfolgt, und der Einhaltung der verfassungsmässigen Grundsätze.

8.2 Vereinbarkeit mit internationalen Verpflichtungen

der Schweiz Die internationalen Verpflichtungen der Schweiz werden durch die vorgeschlagene Neugestaltung der Abzugsfähigkeit von Aus- und Weiterbildungskosten nicht be- rührt.

8.3 Unterstellung unter die Ausgabenbremse

Es ist keine Unterstellung unter die Ausgabenbremse erforderlich.

18 Paul Richli: Rechtsprobleme im Zusammenhang mit der Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für die Wirtschaft, in: ASA 54 (1985/86), S. 97-135; Markus Reich: Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommenssteuerrecht, in: ASA 53 (1984/85), S. 5-28; Peter Gurtner: Die Steuerbilanz als wirtschaftspolitisches Lenkungsinstrument – Würdigung der wehrsteuerlichen Erleichterungen zur Milderung der wirtschaftlichen Schwierigkeiten, in ASA 47 (1978/79), S. 561-577. 19 2P.43/2006, S. 24