3-RV.2025.120 / 121

1.

Die vorliegenden Rekurse betreffen die Kantons- und Gemeindesteuern 2018 und 2019. Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).

2.

2.1

Der Vertreter des Rekurrenten beantragt, es seien die Rekursverfahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2018 und 2019 zu vereinigen.

2.2

Die Rekursverfahren 3-RV.2025.120 und 3-RV.2025.121 betreffen denselben Sachverhalt. Es stellen sich die gleichen Rechtsfragen und die Einspracheentscheide der Steuerkommission Q._____ vom 10. Juni 2025 enthalten identische Erwägungen. Daher rechtfertigt es sich, die beiden Verfahren zu vereinigen (analog Bundesgerichtsurteil vom 18. November

3.

Die Steuerkommission Q._____ ist auf die Einsprache des Rekurrenten infolge Verspätung und Fehlen eines Fristwiederherstellungsgrundes nicht eingetreten. Anfechtungsobjekt ist insoweit ein Nichteintretensentscheid, so dass einzig zu prüfen ist, ob die Vorinstanz zu Recht nicht auf das Rechtsmittel eingetreten ist. Nicht einzugehen ist auf die materielle Rechtslage (SGE vom 19. Dezember 2024 [3-RV.2024.8]), d.h. die Prüfung der streitigen Höhe des steuerbaren Einkommens.

4.

4.1

Die Einsprachefrist beträgt 30 Tage und ist nicht erstreckbar (§ 187 Abs. 1 StG). Es handelt sich um eine gesetzliche Frist, die als Verwirkungsfrist ausgestaltet ist. Die rechtzeitige Einreichung eines Rechtsmittels ist eine Sachurteilsvoraussetzung. Nur wenn sie erfüllt ist, darf auf das Rechtsmittel eingetreten werden. Die Einsprachefrist beginnt mit dem auf die Eröffnung der Veranlagung folgenden Tag zu laufen (§ 186 Abs. 1 StG).

4.2

Die definitiven Steuerveranlagungen 2018 und 2019 tragen das Versanddatum 21. Oktober 2024 und wurde dem Rekurrenten am 22. Oktober 2024 zugestellt (vgl. Brief A-Post Plus, Sendungsnummer: aaa und bbb). Die 30- tägigen Einsprachefristen haben daher am 23. Oktober 2024 zu laufen begonnen und am 21. November 2024 geendet. Die Einsprache vom 12. Dezember 2024 erfolgte somit verspätet.

5.

Auf verspätet erhobene Rechtsmittel wird nur eingetreten, wenn die steuerpflichtige Person durch erhebliche Gründe oder durch fehlende oder unrichtige Rechtsmittelbelehrung an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war und das Rechtsmittel innert 30 Tagen nach Wegfall des Hinderungsgrundes eingereicht wird (§ 187 Abs. 2 StG).

6.

Der Vertreter des Rekurrenten führt im Rekurs das Folgende aus (Ziff. 25 bzw. Ziff. 26):

"Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass beim Rekurrenten nachweislich und dokumentiert eine Krankheit vorlag, welche gemäss ärztlicher Bestätigung zu einer eingeschränkten Konzentrations- und Leistungsfähigkeit führte und eine fristgerechte Bearbeitung der Einsprache oder deren Delegation im Oktober und November 2024 verunmöglichte. Die psychische Erkrankung in Verbindung mit dem Verlust des eigenen Kindes und der anhaltenden Trauer verminderte die Erkenntnis- und Handlungsfähigkeit des Rekurrenten massiv, wodurch ein weiterer, selbständiger Grund für die Unfähigkeit zu entsprechenden Handlungen oder zur Beauftragung eines Vertreters gesetzt war. Eigenes Handeln oder die Delegation an einen Vertreter waren aus diesen Gründen auch unzumutbar. Die genannten Hinderungsgründe sind kausal für die verspätete Einsprache. Den Rekurrenten trifft keinerlei Verschulden an den Hinderungsgründen und der daraus resultierenden verspäteten Eingabe. Die Einsprache gegen die Steuerveranlagung wurde nach dem Wegfall der Hinderungsgründe innert 30 Tagen eingereicht. Die Voraussetzungen zur Fristwiederherstellung gemäss § 187 Abs. 2 StG liegen vor. Auf die Einsprache gegen die Steuerveranlagung ist einzutreten."

7.

7.1

Ein unverschuldetes Hindernis im Sinne von § 187 Abs. 2 StG liegt nicht nur vor, wenn es dem Betroffenen infolge eines von seinem Willen unabhängigen Umstands objektiv unmöglich war, innert Frist zu handeln, sondern auch dann, wenn es objektiv möglich gewesen wäre, die Frist einzuhalten, das Versäumnis aber aus anderen – subjektiven – Gründen entschuldbar erscheint. Als Hinderungsgrund gilt nach der Rechtsprechung z.B. eine ernstliche Erkrankung, wobei nicht jede Krankheit im medizinischen Sinn einen erheblichen, die Säumnis rechtfertigenden Grund bildet, sondern nur, wenn sie die Einhaltung der Rechtsmittelfrist verunmöglichte oder zumindest stark erschwerte, sodass das Hindernis "Krankheit" nur durch übermässige und unzumutbare Anstrengung hätte überwunden werden können. Die Rechtsprechung zeigt sich bei der Beurteilung relativ streng. Die Erkrankung muss derart sein, dass der Rechtssuchende durch sie davon abgehalten wird, selber innert Frist zu handeln oder zumindest eine Drittperson mit der Vornahme der Prozesshandlung zu betrauen. Krankheitsbedingte Hinderungsgründe sind in der Regel durch ein Arztzeugnis nachzuweisen, worin darzulegen ist, weshalb der Betroffene die fristwahrende Handlung aus gesundheitlichen Gründen nicht vornehmen konnte (VGE vom 20. Juni 2019 [WBE.2019.35]).

7.2

7.2.1

Der Rekurrent reichte im Einspracheverfahren die folgende "Bestätigung" der B._____ AG vom 17. Dezember 2024 ein:

"Hiermit bestätigen wir, dass sich A._____ aufgrund folgender Beschwerden bei uns in Behandlung befindet:

• Lumbalgie

• Status nach Auffahrunfall am tt.mm. 2024

• Status nach alten Deckplattenimpressionsfrakturen

• Chronische Kopfschmerzen und Migräneanfälle

A._____ leidet unter einer chronischen Schmerzüberlastung, die es ihm aktuell unmöglich macht, seiner Büroarbeit nachzugehen. Aufgrund dieser Einschränkungen konnte er auch wichtige Dokumente, wie z.B. die Steuerunterlagen und Rechnungen, nicht termingerecht einreichen. Wir haben A._____ aufgrund seiner anhaltenden Schmerzen an einen Spezialisten im D._____ überwiesen, wo er regelmässig in Behandlung ist und Termine wahrnimmt. Eine entsprechende Behandlung und Schmerztherapie sind erforderlich, um die Symptomatik zu lindern und die Arbeitsfähigkeit wiederherzustellen. […]

7.2.2

Gestützt auf eine Anfrage des Vertreters des Rekurrenten vom 26. Juni 2025 führt Dr. med. C._____ am 27. Juni 2025 ergänzend das Folgende aus:

"Wie im ärztlichen Zeugnis vom 17. Dezember 2024 festgehalten, befand sich A._____ aufgrund einer komplexen Schmerzsymptomatik in hausärztlicher und fachärztlicher Behandlung. Die Betreuung erfolgte in enger interdisziplinärer Zusammenarbeit mit dem D._____, insbesondere mit den Abteilungen für Rheumatologie, Neurochirurgie und Neurologie. Im April 2024 erfolgte die Erstvorstellung in der Rheumatologie des D._____. Aufgrund anhaltender Beschwerden und funktioneller Einschränkungen wurde A._____ im Juni 2024 an die Wirbelsäulen- und Neurochirurgie weiterüberwiesen. Die dortige fachärztliche Einschätzung bestätigte eine deutlich beeinträchtigende Schmerzsymptomatik. Seither leidet der Patient unter rezidivierenden, teils intensiven Schmerzen. Sportliche Aktivitäten sind nicht mehr möglich, die berufliche Tätigkeit als selbständiger [...] musste auf 50 % reduziert werden.

Die klinische Untersuchung ergab eine schmerzhafte Bewegungseinschränkung der Lendenwirbelsäule mit ausgeprägtem Inklinationsschmerz. Die MRI der Lendenwirbelsäule vom 18. Juli 2024 zeigte keine frischen strukturellen Läsionen, jedoch Hinweise auf ältere Frakturzeichen im hochthorakalen Bereich. Die Beschwerden wurden funktionell als Ausdruck eines chronischen Schmerzsyndroms gewertet. Eine ergänzende osteopathische Mitbehandlung wurde empfohlen.

Zusätzlich kam es zu episodisch belastungsabhängigen, migräneartigen Kopfschmerzen mit vegetativen Begleiterscheinungen ([...]), die am 3. Dezember 2024 zu einer notfallmässigen Vorstellung führten. Eine entsprechende medikamentöse Akut- und Prophylaxe-Therapie wurde eingeleitet. Vor dem Hintergrund der dokumentierten somatischen Symptomatik sowie der damit verbundenen Belastungssituation ist aus ärztlicher Sicht davon auszugehen, dass A._____ im genannten Zeitraum in seiner Konzentrations- und Leistungsfähigkeit deutlich eingeschränkt war. Unter diesen Umständen war ihm die eigenständige Bearbeitung administrativer Aufgaben – insbesondere im steuerlichen Kontext – nach medizinischer Einschätzung nicht zumutbar. Eine psychische Mitbeteiligung im Sinne einer sekundären Belastungsreaktion kann nicht ausgeschlossen werden. Für eine weitergehende Beurteilung wird auf die entsprechenden Fachabteilungen des D._____ verwiesen:"

7.3

Im "Bericht Sprechstunde Kopfschmerz und andere neurologische Schmerzsyndrome vom 12.12.2024", welcher vom D._____ am 13. Dezember 2024 erstellt wurde, wird zur "Krankengeschichte" das Folgende ausgeführt:

"Jetziges Leiden A._____ berichtet, früher vereinzelt an Kopfschmerzen zu leiden. Dieses Jahr sei es deutlich häufiger der Fall gewesen, beginnend nach einem Autounfall ([...]) im Januar mit einer längeren Phase, dann abklingend, nun seit 1-2 Monaten erneut in zunehmender Frequenz. Aktuell seien es ca. 4 Attacken im Monat, in der Dauer meist mehrere Stunden, bessernd nach dem Schlaf.

[...]

Seit dem Unfall leide er zudem an ziehenden Nackenschmerzen 1x/Woche mit Ausstrahlung gegen unten und in beide Schultern."

Das D._____ nimmt die folgende "Beurteilung" vor:

"Die zur Vorstellung führenden Kopfschmerzen erfüllen die Kriterien einer episodischen Migräne. Im Dezember kam es zu einer stärkeren Migräneattacke mit notfallmässiger Vorstellung, wobei in der ergänzten Zusatzdiagnostik kein Hinweis für ein sekundäres Kopfschmerzsyndrom ([...]) erhoben werden konnte. Die damals beschriebene Perfusionsverzögerung ist leichtgradig und prinzipiell mit einer Migräne vereinbar. Somit ordnen wir auch diese Symptomatik im Rahmen der Migräne ein.

Nach einer initialen Frequenzzunahme der Kopfschmerzen nach dem Autounfall tt.mm. 2024 kam es im Verlauf zu einer Besserung. Die neuliche Frequenzzunahme sehen wir somit nicht in diesem Zusammenhang, ein klarer Trigger lässt sich hier nicht eruieren. Bezüglich der Nackenschmerzen, die ebenfalls seit dem Unfall verstärkt vorkommen, sehen wir keine Hinweise für eine zervikoradikulkäre Reiz- oder Ausfallsymptomatik. Letztlich ist hier auch ein (neben dem Trauma zusätzlicher) Zusammenhang mit den Migräneepisoden möglich."

7.4

Für die Beurteilung der streitigen Frage, ob ein rechtlich relevanter Fristwiederherstellungsgrund vorliegt, ist einzig der Gesundheitszustand des Rekurrenten während der Einsprachefrist (23. Oktober 2024 – 21. November 2024) massgebend. In diesem Zeitraum ist aufgrund der obigen ärztlichen Berichte davon auszugehen, dass der Rekurrent an ca. 4 Kopfweh- bzw. Migräneattacken sowie Schmerzen im Bereich der [...] litt. Wenn der Rekurrent trotz dieser körperlichen Beschwerden zu 50 % als selbständiger [...] tätig sein konnte, lag keine schmerzbedingte ständige Urteils- und Handlungsunfähigkeit vor. Es wäre ihm ohne Weiteres auch möglich und zumutbar gewesen, zumindest eine Drittperson mit der Einreichung einer rechtzeitigen Einsprache zu beauftragen. Der Rekurrent führt denn auch selber in der Einsprache vom 12. Dezember 2024 aus, dass die von der Rückenverletzung stammenden wiederkehrenden Kopfschmerzen es ihm "oftmals", d.h. also nicht "ständig" unmöglich machen, sich auf das Wesentliche zu konzentrieren. Er war gemäss seinen Ausführungen in der Einsprache denn auch in der Lage, alle Unterlagen, welche das Gemeindesteueramt Q._____ von ihm einforderte, einzuholen. Damit hat der Rekurrent durch sein eigenes Verhalten widerlegt, dass ihm "die eigenständige Bearbeitung administrativer Aufgaben – insbesondere im steuerlichen Kontext – nach medizinischer Einschätzung nicht zumutbar" war (vgl. Arztbericht vom 27. Juni 2025). Der effektive Grund für die Verspätung der Einsprache liegt wohl im Umstand, dass der Rekurrent mit der Einholung von Unterlagen beschäftigt war (vgl. Einsprache).

8.

8.1

F._____, die Lebenspartnerin des Rekurrenten, hatte im tt.mm. 2023 eine Fehlgeburt (vgl. Bestätigung von Dr. med. G._____, H._____ vom 2. Juli 2025). Der Vertreter macht geltend, der Rekurrent habe sich während der Einsprachefrist noch in einer Trauerphase befunden. Der Abort habe ausserdem zu grossen Ängsten und Bedenken über die Möglichkeit von weiteren Kindern geführt (Rekurs, Ziff. 12)

8.2

Eine Fehlgeburt stellt für die betroffenen Eltern zweifelsohne ein emotional sehr einschneidendes Erlebnis dar. Es ist allerdings zu beachten, dass von der Fehlgeburt bis zum Zeitraum der Einsprachefrist ein ganzes Jahr ver- strichen ist. Der Rekurrent war denn auch trotz der mentalen Belastung der Fehlgeburt in der Lage, am 12. Dezember 2024 eine Einsprache einzureichen. Es ist nicht nachvollziehbar, warum dies nicht bereits bis zum 21. November 2024, dem letzten Tag der Einsprachefrist, möglich gewesen sein soll.

9.

9.1

Der Vertreter macht geltend, dass der Rekurrent "neben den gesundheitlichen Beschwerden auch psychisch krank ist" (Rekurs, Ziff. 12). Er habe sich seit der Fehlgeburt des Kindes in einer vorübergehenden, aber schweren depressiven Phase befunden. Zusammen mit der chronischen Schmerzbelastung und den belastungsabhängigen Schmerzattacken habe dies zu einer schweren psychischen Störung geführt, die von fehlendem Willensantrieb und Hoffnungslosigkeit gekennzeichnet war. Der Rekurrent sei in dieser Zeit auch nicht in der Lage gewesen, seinen übrigen Verpflichtungen nachzukommen (Rekurs, Ziff. 16 bzw. 17).

9.2

Eine psychische Erkrankung kann ein Hinderungsgrund sein. Sie muss jedoch durch einen Arzt mit einem Facharzttitel im Bereich Psychiatrie nachgewiesen sein. Auf eine psychiatrische Untersuchung durch einen Arzt ohne entsprechende Qualifikation kann nicht abgestellt werden (VGE vom 13. Mai 2016 [WBE.2016.169]).

9.3

Da kein Zeugnis eines Arztes mit einem Facharzttitel im Bereich Psychiatrie aktenkundig ist, fallen allfällige psychische Probleme des Rekurrenten aus steuerlicher Sicht aus Beweisgründen zum vornherein als Fristwiederherstellungsgrund ausser Betracht. Es erübrigen sich daher weitere Ausführungen dazu.

10.

Die Steuerkommission Q._____ ist daher zu Recht auf die verspätete Einsprache nicht eingetreten. Der Rekurs erweist somit als unbegründet und ist abzuweisen.

11.

11.1

Bei diesem Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Kosten des Rekursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG).

11.2

11.2.1

Der Vertreter des Rekurrenten beantragt, es seien die Verfahrensfehler der Vorinstanz zu Gunsten des Rekurrenten zu berücksichtigen (Rekurs,

Ziff. 28 bzw. 29). Der Vertreter wirft der Steuerkommission Q._____ vor, keinen der drei vorgebrachten Hinderungsgründe hinreichend untersucht zu haben, obwohl sie hierzu gesetzlich verpflichtet sei (Rekurs, Ziff. 14 bzw. 15). Er führt diesbezüglich das Folgende aus (Rekurs, Ziff. 21 bzw. 22):

"Das Vorgehen der Steuerkommission Q._____ ist in mehrfacher Weise unfair. Im Einspracheentscheid vom 10. Juni 2025 wird erwähnt, dass die Mitglieder der Steuerkommission den Rekurrenten an der Vorsprache am 25. März 2025 mehrmals danach fragten, ob die Bestätigung der B._____ AG die gesamte Leidensgeschichte während der fraglichen Periode enthalte. Aus dieser Fragestellung erhellt, dass der Steuerkommission bereits in diesem Zeitpunkt klar war, dass zwar noch weitere Leiden und Schicksalsschläge vorhanden waren, die eine verspätete Einreichung der Einsprache erklären würden, diese aber nicht auf der medizinischen Bestätigung erwähnt waren. Von einem juristischen Laien kann aber nicht erwartet werden, dass er die Nuancen und Bedeutung einer schriftlichen Bestätigung für das Verfahren versteht. Eine durchschnittlich rechtsverständige Person musste davon ausgehen, dass ein medizinischer Bericht mit der ausdrücklichen Erklärung, dass die Einreichung der Einsprache in der betroffenen Periode nicht möglich war, ausreicht. Dass die B._____ AG auch nicht die psychologischen Leiden und die Umstände der Fehlgeburt enthalten hat, ist in Anbetracht der unterschiedlichen Fachgebiete auch nachvollziehbar. Die Steuerkommission verlangte anscheinend eine schriftliche Bestätigung zu den übrigen angesprochenen Hinderungsgründen, machte dem Rekurrenten dies aber nicht genügend verständlich. Der Einspracheentscheid erwähnt sogar ausdrücklich, dass der Rekurrent nachgefragt hat, ob ein anderes Arztzeugnis benötigt werde, damit seinen Aussagen geglaubt werde. Eine Antwort seitens der Steuerkommission lässt sich aus dem Entscheid nicht entnehmen, jedoch findet sich am Ende des Einspracheentscheides der aussagekräftige Hinweis, dass ein nachträglich eingereichtes Arztzeugnis zu keinem anderen Entscheid führen würde, da in diesem Fall von einem Gefälligkeitszeugnis auszugehen wäre. Nicht nur wird einem Laien ohne rechtskundige Vertretung, welcher unter einer bewiesenen medizinischen Beeinträchtigung leidet und unter psychischen Belastungen steht, nicht auf die Wichtigkeit von schriftlichen Belegen für die von ihm neu aufgebrachten Hinderungsgründen hingewiesen, obwohl im vorliegenden Verwaltungsverfahren die Steuerkommission gesetzlich die nötigen Untersuchungen durchzuführen hat;

nein, es wird dem Rekurrenten damit sogar verwehrt, nachträglich die benötigten Belege zu erbringen, indem festgehalten wird, dass solche nicht beachtet würden bzw. ihnen die Beweiskraft durch antizipierte Beweiswürdigung abgesprochen wird. Die Steuerkommission ist deshalb ihrer Pflicht zur Untersuchung des relevanten Sachverhalts (§ 17 Abs. 1 und 2 VRPG; § 179 StG; BGE 147 II 209 S. 222 E. 5.1.3) nicht nachgekommen. Die Annahme, dass die übrigen Leiden des Rekurrenten nicht relevant seien, da er für sie keine expliziten schriftlichen Bestätigungen aus dem fraglichen Zeitraum vorweisen könne, verletzt den Anspruch auf rechtliches Gehör und erweist sich als besonders unfair, da nach der allgemeinen Lebenserfahrung sehr wohl anzunehmen war, dass derartige Leiden bestanden hatten und für den Bestand von Hinderungsgründen kausal gewesen sein konnten."

11.2.2

Die Beweislast für das Vorliegen eines Hinderungsgrundes obliegt dem Rekurrenten. Daher wurde er mit Schreiben der Abteilung Steuern der Gemeinde Q._____ vom 12. Dezember 2024 aufgefordert, schriftlich allfällige Hinderungsgründe nachweisen. Es war in der Folge die Aufgabe des Rekurrenten, alle vorhandenen bzw. noch beschaffbaren Dokumente einzureichen, welche die nach seiner Auffassung als Hinderungsgrund zu beurteilenden Umstände belegen konnten. Die eingereichten Unterlagen werden in der Folge von der Steuerbehörde im Hinblick auf das Vorliegen von Hinderungsgründen qualifiziert. Kommt die Steuerbehörde dabei zum Schluss, dass mit den eingereichten Unterlagen kein rechtlich relevanter Hinderungsgrund nachgewiesen ist, muss sie trotz Untersuchungspflicht nicht zwingend vom Steuerpflichtigen weitere Unterlagen einfordern. Sie darf vielmehr davon ausgehen, dass der Steuerpflichtige aufgrund seiner umfassenden Kenntnis des Sachverhaltes und seiner Mitwirkungspflicht bereits alle relevanten Unterlagen eingereicht hat. Sollte dies aufgrund mangelnder Rechtskenntnisse des Steuerpflichtigen nicht der Fall sein, hat er die Folgen seines Verhaltens selbst zu tragen. Die Steuerbehörden trifft in keiner Weise eine Pflicht, die Steuerpflichtigen betreffend ihres Tuns und Unterlassens von sich aus aufzuklären, zu informieren, zu belehren oder gar zu beraten (SGE vom 18. Dezember 2014 [3-RV.2014.146] mit Hinweis auf VGE vom 28. Februar 2000 [BE.99.00184]). Dass die eingereichten Unterlagen vom Steuerpflichtigen und den Steuerbehörden möglicherweise unterschiedlich beurteilt werden, liegt in der Natur der Sache, stellt aber keine Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes bzw. keinen Verfahrensfehler dar.

11.2.3

Die abschliessende Bemerkung der Steuerkommission Q._____ in den Einspracheentscheiden, dass ein im Nachhinein eingereichtes Arztzeugnis als Gefälligkeitszeugnis betrachtet würde, war unnötig. Sie hat den Rekurrenten aber nicht daran hindern können, im Einspracheverfahren weitere Beweisunterlagen einzureichen, weil diese Bemerkung ja erst im Einspracheentscheid, und nicht bereits anlässlich der Einspracheverhandlung gemacht wurde.

11.2.4

Im Ergebnis kommt das Spezialverwaltungsgericht zum Schluss, dass keine Gründe vorliegen, bei der Kostenverteilung vom Grundsatz abzuweichen, dass die unterliegende Partei die Kosten des Rekursverfahrens zu tragen hat.

11.3

Es ist keine Parteikostenentschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).