VVGE 1993/94 Nr. 44

2. a) Die Korporation X verlangt unter Berufung auf Art. 90 Abs. 1 Bst. e StG teilweise Steuerfreiheit. Dabei macht sie im wesentlichen geltend, dass es sich bei den im Eigentum der öffentlichen Körperschaften stehenden Wäldern praktisch ausnahmslos um Schutzwälder handle, dass aber auch andere Anlagen der Allgemeinheit zur Verfügung gestellt würden...

b) Gemäss Art. 90 Abs. 1 StG sind von der Steuerpflicht befreit:

"a) ...
b) ...
c) die Gemeinden für ihr Vermögen und ihre Einkünfte, soweit sie unmittelbar für Kirchen-, Schul-, Unterstützungs- und Verwaltungszwecke bestimmt sind. Für industrielle und gewerbliche Betriebe sind sie steuerpflichtig;
d) juristische Personen mit Sitz im Kanton, die keinen Erwerbszweck verfolgen, für ihr Vermögen und ihre Einkünfte, soweit sie unmittelbar wohltätigen, patriotischen, kulturellen oder andern gemeinnützigen Zwecken dienen;
e) juristische Personen mit Sitz im Kanton, deren Reingewinn und Eigenkapital auf die Dauer teilweise öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecken dienen, kann die Steuerfreiheit für die entsprechenden Teile des Reingewinnes und des Eigenkapitals gewährt werden;
f) ..."

Bei den Korporationen und Teilsamen handelt es sich nicht um Gemeinden im Sinne des Gesetzes. Dies ergibt sich schon aus der systematischen Stellung der sie betreffenden Bestimmungen in der Kantonsverfassung. Das Recht der Einwohner- und Bezirksgemeinden, der Bürgergemeinden und Kirchgemeinden wird im fünften Abschnitt ("Staatliche Gewalten und ihre Funktionen") unter "III. Kommunale Gewalten" in den Art. 82 bis 106 KV geregelt. Demgegenüber wird das Recht der "Korporationen oder Teilsamen und Alpgenossenschaften" im sechsten Abschnitt in den Art. 107 bis 109 KV separat geregelt. Die beantragte Steuerbefreiung der Beschwerdeführerin fällt daher nicht unter Bst. c. Fraglich ist, ob die Beschwerdeführerin unter Bst. d oder e fällt. Entscheidendes Kriterium, ob eine Steuerbefreiung gemäss Bst. d oder Bst. e gewährt wird, ist, ob eine juristische Person Erwerbszwecke verfolgt. Art. 90 Abs. 1 Bst. d StG setzt explizit voraus, dass die juristischen Personen keinen Erwerbszweck verfolgen dürfen. Durch Umkehrschluss ergibt sich, dass die unter Bst. e fallenden juristischen Personen grundsätzlich einen Erwerbszweck verfolgen. Erwerbszwecke verfolgt, wer im wirtschaftlichen Konkurrenzkampf oder in Monopolstellung, also planmässig, unter Einsatz von Kapital und Arbeit, nach kaufmännischer Art gewerbsmässig tätig ist (Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband 1983, N 24 zu § 16).

Zweck der Korporation ist die Verwaltung des Korporationsgutes (Art. 1 des Einung). Dies schliesst zwar nicht aus, dass eine Korporation nach kaufmännischer Art gewerbsmässig tätig ist. Doch finden sich keine Anhaltspunkte, dass dies bei der Beschwerdeführerin der Fall wäre. Infolgedessen fällt sie grundsätzlich unter Art. 90 Abs. 1 Bst. d StG. Allerdings macht es keinen wesentlichen Unterschied, ob die Frage der Steuerbefreiung nach Bst. e oder d beurteilt wird. Entscheidend ist in beiden Fällen, ob das Vermögen der Beschwerdeführerin oder zumindest Teile desselben gemeinnützigen Zwecken dienen.

3. a) Steuerbefreiung begründende Gemeinnützigkeit gemäss Art. 90 Abs. 1 Bst. d und e StG wird in Art. 40 VV zum StG wie folgt präzisiert:

"Ein Zweck ist gemeinnützig, wenn er im Interesse der Allgemeinheit liegt und zudem nach dem Willen der juristischen Person in uneigennütziger Weise verfolgt wird.

Im Interesse der Allgemeinheit liegt insbesondere die Förderung von Schule, Kunst und Wissenschaft, von sozialer Fürsorge, öffentlicher Wohlfahrt, Kultur, Heimat- und Naturschutz.

Von der Steuerpflicht sind insbesondere befreit Zweckverbände von Gemeinden und öffentlich-rechtlichen Korporationen sowie Genossenschaften, die ausschliesslich öffentliche Aufgaben erfüllen, wie Kehricht- oder Kadaververwertung und Abwasserreinigung."

Ob eine juristische Person gemeinnützige Zwecke verfolgt, entscheidet sich primär nach der statutarischen Zwecksetzung, aber auch nach dem tatsächlichen Wirken. Nicht jede Betätigung, die in irgendeiner Weise der Allgemeinheit zugute kommt, ist gemeinnützig im steuerrechtlichen Sinne. Gemeinützigkeit wird nur dort angenommen, wo zum einen der Erwerbs- oder Selbsthilfezweck fehlt, zum andern aber auch zur Förderung der allgemeinen Wohlfahrt erhebliche eigene Opfer erbracht werden (Stadelmann, a.a.O., N 2 zu Art. 90, mit Hinweisen). Von einem Dienen kann nur gesprochen werden, wenn das Vermögen dauernd öffentlichen Zwecken gewidmet ist (Ernst Känzig, Wehrsteuer (Direkte Bundessteuer), Basel 1982, N 11 zu Art. 16 Ziff. 2). Art. 90 Abs. 1 Bst. d StG schliesst eine pauschale Steuerbefreiung aus. Vielmehr hat die Beschwerdeführerin nachzuweisen, welche Vermögens- bzw. Einkunftsbestandteile inwiefern gemeinnützigen Zwecken dienen.