VVGE 1995/96 Nr. 44

3. Art. 137 des alten Steuergesetzes vom 21. Oktober 1979 (aStG, LB XVII, 80) umschreibt die handänderungssteuerpflichtigen Tatbestände wie folgt:

"Bei Handänderungen von Grundstücken oder Anteilen an solchen wird eine Handänderungssteuer erhoben.

Handänderungen an Grundstücken sind gleichgestellt:
a Rechtsgeschäfte, die bezüglich der Verfügungsgewalt über Grundstücke tatsächlich und wirtschaftlich wie Handänderungen wirken;
b Belastungen von Grundstücken mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten ..."

a) Der Begriff der Handänderung wird in den verschiedenen kantonalen Steuererlassen unterschiedlich umschrieben und stellt auch zivilrechtlich keinen eindeutig definierten Vorgang dar. Allen Umschreibungen ist aber gemeinsam, dass als Handänderung im Sinne des Grundsteuerrechts ganz allgemein die Übertragung von Eigentum an einem Grundstück oder einem Grundstückteil vom bisherigen Rechtsträger auf einen anderen gilt (Felix Richner, Die Grundstückgewinnsteuer und die Handänderungssteuer im Kanton Zürich, ZStP 1992, 30). Unter den Handänderungsbegriff fallen dabei v.a. die zivilrechtlichen und die wirtschaftlichen Handänderungen. Als zivilrechtliche Handänderung im Sinne des Grundsteuerrechts gilt der Übergang von zivilrechtlichem Eigentum an einem Grundstück oder einem Grundstückanteil vom bisherigen Rechtsträger auf einen anderen. Dies betrifft auch den Übergang von Miteigentumsanteilen an Grundstücken, sind doch diese Grundstücke im Sinne des Gesetzes (Art. 655 Ziff. 4 ZGB). Diese Handänderungen bedürfen eines gültigen Rechtsgrundes und der Eintragung in das Grundbuch. Dabei stehen privatrechtliche Rechtsgeschäfte - darunter auch der Tausch - im Vordergrund (Richner, a.a.O., 31 f.).

b) Die in Art. 137 Abs. 1 aStG erwähnte Handänderung ist zwar kein zivilrechtlicher Begriff. Dennoch ist sie von der Lehre und Rechtsprechung seit jeher in diesem Sinne verstanden worden, nämlich als Übertragung des sachenrechtlichen Eigentums, mithin als zivilrechtliche Handänderung (VGE 26.11.91 i.S. G. AG; VVGE 1971 bis 1975, Nr. 125). Diese Auslegung ergibt sich ohne weiteres auch aus der Gesetzessystematik. Art. 137 Abs. 2 Bst. a aStG stellt Rechtsgeschäfte, die bezüglich der Verfügungsgewalt über Grundstücke tatsächlich und wirtschaftlich wie Handänderungen wirken, der Handänderung gleich. Diese Bestimmung würde jeglichen Sinn verlieren, wenn schon der in Art. 137 Abs. 1 aStG verwendete Begriff der Handänderung wirtschaftlich zu verstehen wäre. Sie ist vielmehr auf solche Rechtsgeschäfte anwendbar, die sachenrechtlich keine Eigentumsübertragung bewirken, aber tatsächlich und wirtschaftlich auf eine solche (zivilrechtliche) Übertragung hinauslaufen. Demgegenüber besteht für die Frage nach dem Vorliegen einer wirtschaftlichen Handänderung bei grundsätzlich zivilrechtlichen Handänderungen von Grundstücken im Sinne von Art. 137 Abs. 1 aStG kein Raum (Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, N 20 zu § 161; Richner, a.a.O., 173; StE 1993 ZH B 42.21 Nr. 7 - betreffend § 161 StG/ZH; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zürich 1992, 165). Der Einwand der Beschwerdeführerin, der Begriff der Handänderung von Art. 137 Abs. 1 aStG sei prinzipiell wirtschaftlich auszulegen, ist daher unbehelflich. Zu prüfen bleibt, ob es sich beim umstrittenen Vorgang um eine zivilrechtliche Handänderung im Sinne von Art. 137 Abs. 1 aStG handelte.

4. Das von den Vertragsparteien geschlossene Rechtsgeschäft umfasste zwei Vorgänge, nämlich die körperliche Teilung der Stammparzelle X und Zuweisung der neu gebildeten Teile zu Alleineigentum nach Massgabe der Miteigentumsquoten. Mit der Mutation wurde zunächst die Stammparzelle in sechs Einzelparzellen geteilt. Damit wurden die beiden Miteigentümer der ursprünglichen Parzelle zu Miteigentümern der sechs neu gebildeten Parzellen und zwar wiederum im Verhältnis von jeweils 26 zu 74 Hundertsteln. Die Bildung von Alleineigentum erfolgte dann dergestalt, dass W. seine je 26 Hundertstel umfassenden Miteigentumsanteile an den vier Tochterparzellen der M. AG übertrug, während diese ihren 74 Hundertstel umfassenden Miteigentumsanteil an der Stammparzelle X W. übertrug. Schliesslich wurde über die Tochterparzelle Y nach dem selben Schlüssel wieder Miteigentum begründet. Dabei handelte es sich um ein Tauschgeschäft, da die wechselseitig übertragenen Grundstücke gleichwertig sind (Richner, a.a.O., 93). Damit lag aber eine zivilrechtliche Handänderung von Grundstücken vor, die nach Art. 137 Abs. 1 aStG die Handänderungssteuer auslöst (ASA 31, 403 = StR 17, 355), auch wenn sie für den zivilrechtlichen Erwerber nicht mit dem entsprechenden wirtschaftlichen Gehalt verbunden war (Richner, a.a.O., 173), worauf es aber aufgrund des Gesagten bei zivilrechtlichen Handänderungen von Grundstücken gerade nicht ankommt.