BGE 78 I 417
416 Staatsrecht. Doppelbesteuerung. No 60. 417
Il prima eapoverso autorizza i Cantoni ad esigere una prova di eapaeita da eoloro ehe intendono esereitare una profes- sione liberale ; jl seeondo eapoverso dispone ehe la legi- 111. AUSüBUNG DER WISSENSCHAFTLICHEN slazione federale provvedera affinehe possano ottenersi BERUFSARTEN eertifieati di eapaeita tali da essere validi in tutta la Con- federazione. A eio e stato provveduto, nel eampo medieo, EXERCICE DES PROFESSIONS LIBERALES col diploma federale. l Vgl. Nr. 59. - Voir n° 59. Contrariamente a quanto sostiene il rieorrente, statuendo l'obbligo di appartenere all'OMCT il legislatore tieinese non ha imposto al medieo, ehe vuol pratieare nel Cantone, r un « aggravio» ehe va oltre quello previsto dall'art. 33 CF. Infatti, l'iserizione nell'albo dell'Ordine avviene d'u:ffieio e non e subordinata al possesso di un eertifieato di eapa- IV. DOPPELBESTEUERUNG cita altro ehe il diploma federale. 4. - Seeondo il rieorrente, l'istituzione di un sindaeato DOUBLE IMPOSITION obbligatorio soltanto per i medici avrebbe ereato una situazione d'ineguaglianza ineoneiliabile eon l'art. 4 CF. 60. Urteil vom 5. November 1952 i. S. Messner gegen Zürich, Ma cosi non e. Staat und Obcrrckurskommission. Giusta la prassi, l'art. 4 CF e violato da una legge 0 un Doppelbesteuerung. deereto eantonale di portata generale solo se le loro dispo- Bes~euerung ~es au~ Wertpapieren des Privatvermögens reali- SIerten Kapltalgewmns im Sinne des zürcherischen Steuerrechts. sizioni sono prive di ogni fondamento serio e oggettivo, Dieser Gewinn untersteht ausschliesslich der Steuerhoheit des- se non hanno senso 0 se implieano delle ineguaglianze ehe jeni~en ~anto~s, wo der Gewinner (Eigentümer der Wert- papIer~) Im ZeItpunkt der Realisierung (Veräusserung) seinen non sono giustifieate dalle eireostanze di fatto (RU 77 1 WOhnSItz gehabt hat. Vorbehalt für den Fall, dass der Bund 102, 107 e 189). ode~ ~in Kanton den reinen - nicht-bloss durch Veräusserung reahsIerten - Wertzuwachs auf Wertpapieren des Privatver- E evidente ehe in un ordinamento statale, avente per mögens besteuern sollte. _ presupposto il eanone della minor ingerenza possibile Double imposition. dell'autorita pubbliea nei rapporti individuali, 10 Stato Lor~qu'un con~ribuable realise un benMice en capital par l'aliena-
non puo diseiplinare tutte le attivita professionali, arti- tlOn deo papIers-v~eur ;antrant dans Ba fortune privee au sens du drOlt fiscal ZurWhOIS, ce benefice est soumis exclusivement gianali 0 industriali e tanto meno diseiplinarle alla stessa a la souveraineM fiscale du canton ou Ie contribuable a eu son stregua. Esso deve limitarsi ad intervenire e organizzare domicile au moment de I'alienation. Reserve faite pour le cas ou Ia Confederation ou un canton imposerait, des avant Ia reali- le professioni 0 attivita individuali ehe, eome la professione sation efi'ective, I 'augmentation de Ja; valeur des titres rentrant dans Ia fortune privee. mediea, sono in diretto rapporto eon un eompito statale. Doppia imposta. ve~dIta dl carte-valorl che fanno parte deI suo patrimonio In quanto ricevibile il rieorso e respinto. prlvato a nonna deI diritto fiscale zurigano, questo utile e assoggettato esclusivamente alla sovranita fiscale dal Cantone ove il contribuente ha avuto il suo domicilio al momento della vendita. Riserva pel caso in cui Ja; Confederazione 0 un Cantone
27 AS 78 1-1952
418 Staatsrecht. Doppelbesteuerung. N0 60. 419 imponesse, prima della vendita effettiva, I'aumento di valore besteuerung darstellen (BGE 45 I 286). Das Verbot der delle earte-valori ehe fanno parte deI patrimonio privato deI eontribuente. Doppelbesteuerung könnte auch verletzt sein, wenn der konkurrierende Kanton, wie im vorliegenden Fall, den A. - Der heutige Beschwerdeführer Dr. Messner wohnt nicht realisierten Wertzuwachs auf beweglichem Vermögen seit dem 1. Januar 1947 in Feldbach in der Gemeinde nicht besteuerte. Nach der Praxis des Bundesgerichtes Hombrechtikon Zürich. Vorher hatte er seinen Wohnsitz könne das Einkommen aus beweglichem Privatvermögen in Dornach im Kanton Solothurn gehabt. Im Jahre 1948 nur durch den Wohnsitzkanton besteuert werden. Dieses veräusserte er 20 Aktien. Die Steuerkommission der Einkommen bilde einen bundesrechtlichen Begriff. Nach Gemeinde Hombrechtikon entschied, dass er dabei einen Kapitalgewinn von rund 6300 Franken gemacht habe, der einen Bestandteil seines steuerpflichtigen Einkommens für das Jahr 1949 bilde. Sie berechnete den Gewinn in der Weise, dass sie vom Nettoverkaufserlös den Einstands- 1, allgemein schweizerischer Auffassung werde nicht jeder beim Privatvermögen eintretende Zuwachsgewinn, sondern nur der realisierte besteuert; nur dieser sei Einkommen, Vermögensertrag im Sinne des Bundesrechts. Er lasse sich nicht durch Abspaltung früherer, nicht realisierter wert der Aktien abzog, die der Beschwerdeführer in der I Wertsteigerungen beschränken, die als blosse Anwart- Zeit vor 1945 erworben hatte. Dabei stützte sie sich auf schaften oder Hoffnungen zu behandeln seien. Der Kapi- § 8 Ziff. 7 des alten kant. StG vom 25. November 1917/26. talgewinn im Sinne des § 8 Ziff. 7 StG sei in Wirklichkeit September 1943, wonach als steuerpflichtiges Einkommen realisierter Zuwachsgewinn. Er ergebe sich aus dem Unter- insbesondere gilt « der realisierte Kapitalgewinn auf Ver- schied zwischen Anschaffungskosten und Aufwendungen mögensobjekten, insbesondere Grundstücken und Wert- einerseits und dem Veräusserungserlös anderseits, sofern papieren, der auf Wertsteigerungen in den letzten zehn nicht an Stelle der Anschaffungskosten der Verkehrswert Jahren zurückzuführen ist. » vor 10 Jahren massgebend sei. Er sei nicht angesammeltes
Der Beschwerdeführer rekurrierte gegen diesen Ent- Einkommen, dessen Besteuerung durch die Realisierung scheid mit dem Antrag, der steuerpflichtige Kapitalgewinn ausgelöst werde, sondern durch die Realisierung erzieltes sei um Fr. 5000.- herabzusetzen. Er machte geltend, die Einkommen. Deshalb könne er erst bei der Realisierung Vermehrung des Wertes der Aktien dürfe vom Kanton besteuert werden. Eine Einkommensbesteuerung, die an Zürich nur soweit besteuert werden, als sie seit dem 1. eine nicht realisierte Wertsteigerung anknüpfe, sei daher Januar 1947 eingetreten sei, also nur mit einem Betrag bundesrechtswidrig. Wenn ein Steuerpflichtiger, der im von Fr. 1324.-. Kanton Zürich wohne, einen Kapitalgewinn auf beweg- Die Rekurskommission III des Kantons Zürich wies lichem Vermögen erziele, so unterstehe dieser somit ganz den Rekurs ab, und eine Beschwerde gegen diesen Ent- der zürcherischen Steuerhoheit, ohne Rücksicht darauf, scheid. wurde von der Oberrekurskommission durch Ent- ob das Vermögensobjekt schon vor dem Einzug in den scheid vom 25. April 1952 ebenfalls abgewiesen. Aus der Kanton erworben worden sei und eine Wertsteigerung Begründung dieses Entscheides ist folgendes hervorzu- erfahren habe. Nach der bundesgerichtlichen Praxis dürfe heben: Die Besteuerung des nicht realisierten Wertzu- freilich ein Kanton einen aus einem andern Kanton kom- wachses auf dem gleichen Vermögensobjekt durch den menden Steuerpflichtigen nicht nach dem Einkommen andern Kanton würde, obschon Steuerperiode und Steuer- I veranlagen, das er vorher im andern Kanton erzielt hat objekt nicht identisch wären, eine unzulässige Doppel- BGE 50 I 113 ; 77 I 30). Nicht realisierte Wertsteigerung) j
420 Staatsrecht. Doppelbesteuerung. N° 60. 421 eines Vermögensobjektes sei aber kein « erzieltes Einkom- men ll. Wenn sie trotzdem im beweglichen Privatvermögen sei, festgestellt werden, welchen Anteil jeder Kanton als Einkommen besteuert würde - was allerdings zur an der Summe der Wertvermehrungen habe. Im vorliegen- Zeit nicht der Fa,u sei - , so müssten auch nicht realisierte den Falle unterliege die Vermehrung des Wertes der vom Wertverminderungen im Privatvermögen berücksichtigt Beschwerdeführer im Jahr 1948 veräusserten Aktien bis werden. Eine solche Ordnung wäre aber unbefriedigend zum 31. Dezember 1946 der Steuerhoheit des Kantons I 8olothurn. Der angefochtene Entscheid, der alle Wertver- und hätte schwerwiegende Auswirkungen auf die Besteu- 1 mehrungen bei jenen Aktien der Steuerhoheit des Kantons erung der stillen Reserven im Geschäftsvermögen. B. - Gegen diesen Entscheid hat Dr. Messner die staatsrechtliche Beschwerde ergriffen mit dem Antrag, er sei aufzuheben und das Einkommen für das Steuerjahr 1 Zürich unterstelle, bilde daher eine virtuelle Doppelbe- steuerung. Was die Oberrekurskommission dagegen ein- wende, dass nicht realisierte Wertsteigerungen im beweg- lichen Privatvermögen mit der Einkommenssteuer belegt 1949 gemäss dem im kantonalen Beschwerdeverfahren gestellten Antrag festzusetzen. werden, könne nicht zu einem andern Schlusse führen. Der Beschwerdeführer macht geltend, dass eine ver- G. - Der Regierungsrat des Kantons Zürich hat die fassungswidrige Doppelbesteuerung vorliege, und führt Abweisung der Beschwerde beantragt. zur Begründung aus: Der Kapitalgewinn bedeute eine D. - Der Regierungsrat des Kantons Solothurn stellt Vermehrung des Wertes eines Vermögensgegenstandes. keinen Antrag. Er bemerkt, eine Besteuerung auf Grund Alle solche Wertsteigerungen würden im Kanton Zürich des § 15 des soloth. StG wäre beim Wegzug des Beschwerde- grundsätzlich als Einkommen oder Ertrag besteuert. führers aus dem Kanton Solothurn nicht möglich gewesen, Wenn sie in der Buchhaltung eines Geschäftsbetriebes weil durch diese Bestimmung ähnlich wie im Kanton zum Ausdruck kämen, so erfolge die Besteuerung bei de~ Zürich nur der realisierte Kapitalgewinn auf dem Privat- nächsten Veranlagung, sonst aber bei der Realisierung vermögen als steuerbar erfasst werde ; der Kanton 8010-
des Vermögensobjektes oder der Liquidation des Ge- thurn habe daher kein direktes materielles Interesse an schäftsbetriebes. Steuerobjekt sei also nicht erst durch die der Erledigung der Streitsache. Realisierung erzieltes Einkommen, sondern solches, das
Erwägungen
sich fortlaufend aus Wertvermehrung bilde und damit auch erzielt werde. Lediglich die Besteuerung erfolge beim 1. - Es handelt sich im vorliegenden Fall nach dem Privatvermögen erst bei der Realisierung. Damit werde' kantonalen Recht um die Besteuerung eines realisierten das Einschätzungsverfahren vereinfacht. Der realisierte Kapitalgewinnes auf Wertpapieren, der auf Wertsteige- Kapitalgewinn sei kein selbständiger Einkommensbegriff. rungen in den letzten zehn Jahren zurückzuführen ist. Er sei nicht aus der wirtschaftlichen Verwendung eines Der besteuerte Kapitalgewinn gilt als realisiert, weil er Vermögensobjektes entstanden, sondern durch äussere Ein- bei der Veräusserung der Wertpapiere erzielt worden ist. flüsse und Umstände. Er sei am Ort steuerbar, wo der Er stellt bei einer solchen Veräusserung grundsätzlich den Eigentümer den zivilrechtlichen Wohnsitz habe. Da er Betrag dar, um den der Erlös die Summe der Kosten der das Resultat von sich auf viele Jahre verteilenden Wert- . I Anschaffung und der Aufwendungen oder die Summe des ! steigerungen darstelle, --müsse in allen Fällen, wo der vor 10 Jahren bestehenden Verkehrswertes und der Auf- Eigentümer aus einem Kanton in einen andern gezogen wendungen übersteigt. Das wesentliche Steuerobjekt ist dabei nicht eine Wertsteigerung, sondern der im eingenom-
422 Staatsrecht. Doppelbesteuerung. N0 60. 423 menen Erlös liegende Gewinn. Dieser beruht allerdings auch in seinem Steuergesetz vom 6. April 1922, in § 17, regelmässig auf einer latenten Wert steigerung, die unab- mit der Einkommenssteuer belegt den « Kapitalgewinn hängig vom Tun und Lassen des Eigentümers der Titel und Kapitalzuwachs auf Vermögensobjekten, insbesondere eingetreten sein mag; doch ist das für die Steuerauflage .1 auf Grundstücken und Wertpapieren, sei er durch Verkauf unerheblich und wird dabei nicht berücksichtigt. Über- oder Höherwertung erzielt. » Bei der Gesetzesrevision vom setzte Gewinne sind auch steuerpflichtig, ja sogar noch 25. Oktober 1934 ist dann allerdings diese Mehrwertbe- eher als angemessene. Ist somit im vorliegenden Fall steuerung auf den Fall beschränkt worden, dass der Steuerobjekt der mit dem Verkaufserlös eingegangene « Mehrwert durch Realisierung oder durch die Steuer- Gewinn, so ist klar, dass dieser, da er nicht in einem erklärung selbst oder bei einem Todesfalle in Erscheinung Geschäftsbetrieb oder mit einer Liegenschaft erzielt worden tritt », und das neue Steuergesetz vom 22. Dezember 1949, ist, gleich dem Ertrag des beweglichen privaten Vermögens das die Kapitalgewinn- von der Einkommenssteuer trennt, der Steuerhoheit des Kantons unt.ersteht, wo der Verkäufer belegt den « Mehrwert von Vermögensstücken » nur noch zur Zeit der Veräusserung wohnte, also derjenigen des soweit mit jener Steuer, als er « durch Veräusserung oder Kantons Zürich, und zwar vollständig. Unter die Steuer- Nachlassinventur in Erscheinung tritt ». Der Kanton Solo- hoheit des Kantons Solothurn kann der vom Beschwerde- thurn könnte also einfach den Mehrwert von Wertschriften führer erst nach dem Wegzug aus diesem Kanton erzielte des Privatvermögens - durch eine Revision seiner Steuer- Gewinn nicht fallen, auch nicht teilweise. Deshalb liegt gesetzgebung - mit der Einkommensst.euer belegen, wie auch eine bloss virtuelle Doppelbesteuerung, die ebenfalls es Basel-Stadt seinerzeit getan hat, und es könnte sich verfassungswidrig wäre (BGE 74 I 372 und dort zitierte dann in einem Fall wie dem vorliegenden die Frage erhe- Urteile), nicht vor. ben, ob nichtsdestoweniger der Kanton des neuen Wohn-
2. - Anders wäre es natürlich, wenn das Steuerobjekt sitzes den ganzen sich bei der Veräusserung ergebenden im wesentlichen einfach die Wertvermehrung bildete, die Kapitalgewinn mit der Einkommenssteuer belegen dürfe. bei den in Frage stehenden Werttiteln eingetreten wäre. Allein es ist zur Zeit nicht wahrscheinlich, dass sich diese Eine solche Wertvermehrung wäre dann vor dem 1. Januar Frage für das Bundesgericht in absehbarer Zeit stellen wird. 1947 unter der Steuerhoheit des Kantons Solothurn und Zurzeit besteht weder im Bundesrecht, noch, wie es scheint, erst nachher unter derjenigen des Kantons Zürich ge- in einem kantonalen Recht (vgl. WYSS, Einkommensbegriff, standen. Allein es handelt sich hier eben nicht um eine Berner Diss. 1937 S. 1939/40; BLUMENSTEIN, System des solche reine Wertvermehrungs- oder Wertzuwachssteuer. Steuerrechts, 2. Aufl. S. 117 oben) eine Ordnung, die die Entgegen der Ansicht der Oberrekurskommission könnten blosse Wertvermehrung bei Werttiteln im Privatvermögen zwar die Kantone an und für sich eine solche Steuer als wie Einkommen besteuern würde. Das Bundesgericht hat Einkommenssteuer einführen, ohne damit gegen Bundes- daher zur Zeit keinen genügenden Grund, zu bestimmen, recht zu verstossen ; denn es ist nicht etwa unmöglich, die ob und inwieweit im interkantonalen Verhältnis eine sol- erwähnte reine Wertvermehrung steuerrechtlich wie Ein- che Steuer und die Kapitalgewinnsteuer, wie sie zurzeit kommen zu behandeln (vgl. BGE 74 I 392 ff.), und es ist geordnet ist, neben einander bestehen könnten, und dafür grundsätzlich Sache der Kantone und nicht des Bundes, allenfalls neue Kollisionsnormen aufzustellen. Zudem könn- zu bestimmen, was die Kantone mit der Einkommens- te das ja auch nur im Hinblick auf die konkrete Ordnung steuer belegen dürfen. Der Kanton Basel-Stadt hat ja einer biossen Wertzuwachssteuer auf Werttiteln des Pri-
424 Staatsrecht. Eigentumsgarantie. N° 61. 425
vatvermögens geschehen (vgl. BIETENHOLZ, Zur Frage der Garantie, de la proprwU, plan d'amenage,me,nt. Les communes du canton de Schaffhouse peuvent-elles interdire, Auslösung einer Steuerpflicht durch Wegzug, Archiv für par leur reglement sur les constructions, d'elever des bätiments Schweiz. Abgaberecht 14 S. 277). Demgemäss müssen non agricoles sur les terrains qui ne sont pas compris dans les zones de construction ? NecessiM d'une base legale. zurzeit die bisherigen Regeln gelten für die Abgrenzung der Hoheit der Kantone in Bezug auf die Einkommens- Garanzia della proprie,td, piano regolatore,. I Comuni deI Cantone di Sciaffusa sono autorizzati a vietare nei steuer vom Kapitalgewinn, der bei der Veräusserung von loro regolamenti edilizi che siano costruiti edifici non agricoli Wertschriften des Privatvermögens erzielt worden ist. Da- sui terreni non compresi nelle zone di costruzione ? NecessitA d'una base legale. nach kann aber im vorliegenden Fall von einer verfas- sungswidrigen virtuellen Doppelbesteuerung, einem Über- A. - Das Baugesetz des Kantons Schaffhausen vom griff in die Steuerhoheit des Kantons Solothurn keine Rede 8. September 1936 (BG) enthält u.a. folgende Vorschriften: sein, wie bereits ausgeführt worden ist. Art. 1. « Die Bestimmungen dieses Gesetzes gelten als Mindest-Vor-
Dispositiv
Demnach erkennt das Bundesgericht : schriften für sämtliche Gemeinden des Kantons. II Art. 2. Die Beschwerde wird abgewiesen. « Die Gemeinden sind befugt, für ihr ganzes Gebiet oder einzelne Teile davon weitergehende Bauordnungen mit allgemeiner Ver- bindlichkeit aufzustellen, die der Genehmigung des Regierungsrates bedürfen. » Art. 4. « In den Bauordnungen sind nach den Bedürfnissen der Ge- V. DEROGATORISCHE KRAFT DES BUNDES- meinden besondere Vorschriften aufzustellen über die Art der Bebauung einzelner Teile des Gemeindegebietes (Ausscheidung von RECHTES Wohn-, Geschäfts- und Industriequartieren, öffentlichen Anlagen, Bauzonen und Baudichte), über die Erhaltung von Bau-, Kunst- FORCE DEROGATOIRE DU DROIT FEDERAL und Naturdenkmälern und den Schutz der Landschafts-, Orts- und Strassenbilder, ferner über Bauabstände, Bauhöhen, Baukonstruk- Vgl. Nr. 59. - Voir n° 59. tionen, Baukontrollen, Einfriedigungen, Bezugstermine für neue Wohnungen, sowie über den Neu- und Ausbau und die allfällige Ubernahme von Verkehrsanlagen durch die Gemeinde und über den Anschluss an öffentliche Werke (Wasser, Gas, Elektrizität, Kanalisation, usw.). Die Vorschriften der Bauordnungen dürfen nicht hinter den Anforderungen dieses Gesetzes zurückstehen.» VI. EIGENTUMSGARANTIE Art. 6, Ahs. 1. a Jede Gemeinde hat für ihr Baugebiet einen Bebauungsplan I aufzustellen, in den einzutragen sind: die bisherigen und künftigen GARANTIE DE LA PROPRIETE ~ Grenzen des öffentlichen Grundes, die bestehenden und vorgese- henen Verkehrsanlagen, die Bau- und Niveaulinien, sowie die Entwässerungsanlagen. »
61. Urteil vom 17. Dezember 1952 i. S. Battistini gegen Ge- meinde Beringen und Regierungsrat des Kantons Schaffhansen. Abs.3. aDer Bebauungsplan ist nach Massgabe des Bedürfnisses der Eige,ntumsgarantie, Planung. Gemeinde zu ergänzen. » Sind die Gemeinden im Kanton Schaffhausen ermächtigt, in der mcht den Bauzonen zugewiesen sind, andere als landwirtschaft- in den Jahren 1946/47 eine Bauordnung (BO) erlassen, liche Bauten nicht erstellt werden dürfen? Erfordernis der gesetzlichen Grundlage. welche vom Regierungsrat genehmigt worden ist. Dem