AFFAIRE G.S.B. c. SUISSE

PROCÉDURE

1. À l’origine de l’affaire se trouve une requête (no 28601/11) dirigée contre la Confédération suisse et dont un ressortissant saoudien et américain, M. G.S.B. (« le requérant »), a saisi la Cour le 4 mai 2011 en vertu de l’article 34 de la Convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales (« la Convention »). La présidente de la section a accédé à la demande de non-divulgation de son identité formulée par le requérant (article 47 § 4 du règlement).

2. Le requérant a été représenté par Mes Y. Bonnard et G. Grisel, avocats à Lausanne. Le gouvernement suisse (« le Gouvernement ») a été représenté par son agent, M. Frank Schürmann.

3. Le requérant allègue en particulier que la transmission de certaines données bancaires le concernant dans le cadre de l’entraide administrative entre la Suisse et les États-Unis d’Amérique a porté atteinte à ses droits garantis par les articles 8 et 14.

4. Le 18 décembre 2013, les griefs concernant les articles 8 et 14 ont été communiqués au Gouvernement et la requête a été déclarée irrecevable pour le surplus.

5. Le 9 juin 2015, la chambre a rejeté une demande du requérant tendant à la suspension de l’examen de l’affaire.

EN FAIT — I. LES CIRCONSTANCES DE L’ESPÈCE — A. L’origine des plaintes contre UBS SA

6. Le requérant est né en 1960 et réside à Miami.

7. Les faits de la cause, tels qu’ils ont été exposés par les parties, peuvent se résumer comme suit.

8. Au cours de l’année 2008, l’administration fiscale américaine (l’Internal Revenue Service [IRS], à Washington)
découvrit – essentiellement à partir d’une dénonciation émanant d’un ex‑employé de la banque UBS SA à Genève, ancien gestionnaire de patrimoine pour la clientèle privée nord-américaine – que des milliers de contribuables de nationalité américaine étaient titulaires auprès d’UBS de comptes bancaires non déclarés à leurs autorités nationales, ou bien ayants droit économiques vis-à-vis de tels comptes.

Du fait du rôle qu’elle semblait avoir joué à cet égard, la banque fut mise devant le risque d’un procès pénal.

9. Le 18 février 2009, un « accord sur la suspension de poursuites pénales » (deferred prosecution agreement, ou « DPA ») fut conclu entre UBS SA et le département de la Justice (DOJ) des États-Unis. La banque y reconnaissait avoir notamment permis à des contribuables américains, par le biais de comptes extraterritoriaux (off-shore), de dissimuler leur fortune et leurs revenus aux autorités fiscales américaines, et avoir rencontré et conseillé sur place, aux États-Unis, des clients qui n’avaient pas déclaré leurs comptes au fisc américain. L’abandon des poursuites était convenu en contrepartie du paiement d’une somme transactionnelle (settlement amount) de 780 millions de dollars américains (USD).

10. Le 19 février 2009, l’IRS introduisit devant le même tribunal une procédure civile (dite John Doe summons, ou « JDS ») tendant à ce qu’il soit enjoint à UBS SA de livrer l’identité de ses 52 000 clients américains et un certain nombre de données sur les comptes dont ils étaient titulaires auprès d’elle.

11. La Suisse ayant émis la crainte que le différend entre les autorités américaines et UBS n’engendre un conflit entre le droit suisse et le droit américain si l’IRS obtenait ces informations, la procédure civile fut suspendue dans la perspective d’une conciliation extrajudiciaire.

12. Afin de permettre l’identification des contribuables concernés, le Conseil fédéral (gouvernement) de la Confédération suisse et les États-Unis d’Amérique (« les États-Unis ») conclurent le 19 août 2009 un « Accord concernant la demande de renseignements de l’Internal Revenue Service des États-Unis relative à la société de droit suisse UBS SA » (dit « Accord 09 » ; paragraphe 30 ci-dessous).

Selon l’article premier de l’Accord 09, la Suisse s’engageait à traiter la demande d’entraide administrative des États-Unis concernant les clients américains d’UBS SA selon les critères établis dans l’annexe dudit accord et conformément, par ailleurs, à la Convention du 2 octobre 1996 entre la Suisse et les États-Unis en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu (CDI-US 96 ; paragraphe 29 ci-dessous).

Sur la base desdits critères, les parties à l’Accord 09 estimaient que la demande d’entraide administrative portait sur « environ 4 450 comptes ouverts ou clos ».

La Suisse s’engageait en outre à créer « une unité opérationnelle spéciale » permettant à l’Administration fédérale des contributions (AFC) suisse de rendre dans certains délais ses décisions finales dans le cadre de la demande d’entraide administrative.

En contrepartie, l’accord prévoyait que les États-Unis et UBS SA présenteraient au tribunal américain du district sud de Floride une requête conjointe tendant au classement de la demande d’exécution du John Doe summons (voir l’article 3 de l’Accord 09 ; paragraphe 30 ci‑dessous).

13. Le 31 août 2009, l’IRS adressa à l’AFC une demande d’entraide administrative, en vue d’obtenir des informations sur les contribuables américains qui, dans la période comprise entre le 1er janvier 2001 et le 31 décembre 2008, avaient eu « le droit de signature ou un autre droit de disposer » des comptes bancaires « détenus, surveillés ou entretenus par une division d’UBS SA ou une de ses succursales ou filiales en Suisse ».

14. Le 1er septembre 2009, l’AFC prit une décision imposant à UBS SA de fournir des renseignements au sens de l’ordonnance du 15 juin 1998 concernant la convention américano-suisse du 2 octobre 1996 sur la double imposition (CDI-US 96, voir paragraphe 29 ci-dessous). Elle décida d’ouvrir une procédure d’entraide administrative et demanda à UBS SA de fournir en particulier les dossiers complets des clients visés par l’annexe de l’Accord 09.

15. Par un arrêt du 21 janvier 2010 (A-7789/2009), le Tribunal administratif fédéral (TAF) admit un recours contre une décision de l’AFC qui concernait, dans le cadre de l’annexe à l’Accord 09, une contestation relevant de la catégorie définie sous le point 2/A/b. Dans ses motifs, le TAF considéra :

– que l’Accord 09 était un accord mutuel, qui devait rester à l’intérieur du cadre fixé par la convention dont il dépendait, à savoir la CDI-US 96 ;

– qu’aux termes de cette dernière, l’entraide administrative était accordée en cas de fraude fiscale, mais pas en cas de soustraction à l’impôt (c’est‑à‑dire, de simple omission de déclarer un compte bancaire au fisc ; sur cette distinction en droit fiscal suisse, voir paragraphes 36 et 37 ci‑dessous) ;

– que, partant, la CDI-US 96 ne permettait l’échange d’informations qu’en cas de « fraude ou délit semblable » au sens du droit suisse, c’est‑à‑dire en cas d’escroquerie fiscale (soustraction à l’impôt par le biais d’un montage astucieux) ou d’usage de faux dans les titres ;

– qu’au vu des obligations qu’il mettait à la charge de la Suisse, cet accord aurait dû revêtir la forme d’un traité international ratifié par le parlement fédéral suisse et être soumis à « référendum facultatif » ;

– que, partant, la forme d’un simple accord amiable conclu par le Conseil fédéral seul était insuffisante.

En conséquence, le Tribunal administratif fédéral invalida les décisions rendues par l’AFC sur la base de l’Accord 09.

16. Avec l’entrée en force de cet arrêt du TAF du 21 janvier 2010, l’application de l’Accord 09 se trouvait remise en cause.

En effet, sur les quelque 4 450 cas individuels visés par cet accord, environ 4 200 concernaient des cas de soustraction continue à l’impôt atteignant une ampleur importante. Or, de l’avis du gouvernement suisse, l’impossibilité de fournir une entraide administrative dans ces cas était de nature à mettre la Suisse en grande difficulté dans ses relations bilatérales avec les États-Unis. Le Conseil fédéral estima qu’il était probable que les États-Unis imposeraient des mesures compensatoires et qu’il fallait s’attendre, au minimum, à ce qu’ils réactivent la procédure d’exécution pour les clients d’UBS par la voie de l’entraide administrative. Un tribunal américain pourrait alors, craignait-il, condamner UBS SA à fournir à l’IRS les données en question et faire exécuter le jugement au moyen d’astreintes très élevées.

Afin d’éviter cela, après de nouvelles négociations avec les États-Unis, le Conseil fédéral conclut le 31 mars 2010 un « Protocole modifiant l’Accord entre la Suisse et les États-Unis concernant la demande de renseignements de l’IRS relative à la société de droit suisse UBS SA, signé à Washington le 19 août 2009 », dit « Protocole 10 ».

Les dispositions de ce protocole venaient s’intégrer à l’Accord 09. Elles étaient applicables à titre provisoire dès le jour de sa signature par les parties.

17. Par un arrêté fédéral du 17 juin 2010 « portant approbation de l’Accord entre la Suisse et les États-Unis concernant la demande de renseignements relative à UBS SA, ainsi que du protocole modifiant cet accord », l’Assemblée fédérale (parlement suisse) approuva l’Accord 09 et le Protocole 10, et autorisa le Conseil fédéral à les ratifier.

La version consolidée de l’Accord 09 tel que modifié par le Protocole 10 est parfois désignée sous l’appellation de « Convention 10 » (voir au paragraphe 30 ci-dessous la traduction française du texte, l’original étant rédigé en anglais).

L’arrêté fédéral susmentionné précisait que la possibilité de référendum facultatif prévue par l’article 141 de la Constitution fédérale pour certains traités internationaux conclus par la Suisse (paragraphe 35 ci-dessous) n’était pas ouverte en l’espèce.

18. Le 15 juillet 2010, le Tribunal administratif fédéral rendit un arrêt dans une affaire pilote (A-4013/2010) au sujet de la validité de la Convention 10. Dans cet arrêt, le TAF jugea :

– que la Convention 10 le liait pleinement au sens de l’article 190 de la Constitution (voir paragraphe 34 ci-dessous) ;

– que le droit international ne connaissait pas de hiérarchie matérielle (hormis la prééminence du ius cogens) ; et que, partant, la Convention 10 était de même rang que la CDI-US 96 ;

– que la CDI-US 96 étant, tout comme la Convention (de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales) et le Pacte international relatif aux droits civils et politiques (« Pacte ONU II »), antérieure à la Convention 10, ses dispositions ne trouvaient application que pour autant qu’elles n’étaient pas contredites par les règles de cette dernière, la Convention 10 primant en vertu de sa postériorité.

1. L’origine de l’affaire

B. La procédure concernant le requérant

19. Le dossier du requérant fut transmis par UBS à l’AFC le 19 janvier 2010.

Dans sa décision finale, qui fut prise le 7 juin 2010, l’AFC retint que toutes les conditions étaient réunies pour accorder l’entraide administrative à l’IRS et ordonner que lui soient fournis les documents édités par UBS SA.

20. Le 7 juillet 2010, le requérant introduisit un recours contre cette décision auprès du Tribunal administratif fédéral.

Par un arrêt du 21 septembre 2010, sans entrer dans l’examen de sa légalité intrinsèque, le tribunal annula la décision du 7 juin 2010, en relevant que le droit du requérant d’être entendu n’avait pas été respecté. En conséquence, il renvoya l’affaire à l’AFC pour qu’elle donne l’occasion au requérant de présenter ses observations et rende une nouvelle décision au sujet de l’entraide administrative à accorder ou non aux autorités américaines dans son cas.

21. Par une lettre du 28 septembre 2010, l’AFC impartit au requérant un délai allant jusqu’au 29 octobre 2010 pour transmettre ses éventuelles observations avant qu’une nouvelle décision ne soit rendue.

Le 13 octobre 2010, le requérant déposa l’exposé de sa position.

Dans sa décision finale du 4 novembre 2010, l’AFC considéra derechef que toutes les conditions étaient réunies pour accorder l’entraide administrative à l’IRS et enjoindre à UBS SA de lui communiquer les documents demandés.

22. Le 8 décembre 2010, le requérant forma un recours contre la décision du 4 novembre 2010 auprès du Tribunal administratif fédéral. Il dénonçait, en substance, l’absence de base légale des décisions du 1er septembre 2009 et du 4 novembre 2010, ainsi que la violation de la Convention et d’autres traités internationaux, à travers notamment le non‑respect selon lui de l’interdiction de la rétroactivité des lois, du droit au respect de sa vie privée, de la présomption d’innocence, du principe de l’égalité et de la non-discrimination, ou encore de son droit de se taire.

2. L’arrêt du Tribunal administratif fédéral (TAF) du 2 mars 2011

23. Statuant en tant que dernière instance nationale, le Tribunal administratif fédéral rendit son arrêt le 2 mars 2011.

Il jugea tout d’abord, en substance, que la Convention 10 liait les autorités suisses, considérant que celles-ci n’avaient pas à vérifier sa conformité au droit fédéral et aux conventions antérieures.

Se référant ensuite à l’affaire pilote A-4013/2010 du 15 juillet 2010 (voir paragraphe 18 ci-dessus), le Tribunal administratif fédéral s’exprima comme suit :

« 3.2. La décision du 1er septembre 2009 de l’AFC à l’égard d’UBS SA ne porte pas sur l’octroi de l’entraide administrative. Il s’agit simplement d’une décision par laquelle l’autorité inférieure a requis d’UBS SA des renseignements au sens de l’article 20c alinéa 3 CDI-US 96. Dès lors, il y a lieu d’admettre que l’Accord 09, en relation avec la disposition précitée, constituait une base légale suffisante pour permettre à l’AFC de prendre une décision à l’encontre d’UBS SA, exigeant en particulier que les dossiers complets des clients tombant sous l’annexe à l’Accord 09 lui soient fournis. Dans ces conditions, le grief du recourant est mal fondé.

4.1.1. Dans l’affaire pilote A-4013/2010 du 15 juillet 2010, le Tribunal de céans est arrivé à la conclusion que la Convention 10 était contraignante pour les autorités suisses. Ni le droit interne ni la pratique interne des autorités ne permettaient d’y déroger. Il a exposé que, en vertu de l’article 190 [de la Constitution], les autorités étaient tenues d’appliquer le droit international, dont fait en particulier partie la Convention 10 et que – en tout état de cause – la conformité du droit international avec la constitution fédérale et les lois fédérales ne pouvait être examinée lorsque le droit international était plus récent. Le Tribunal administratif fédéral a ainsi admis que la Convention 10 devait être appliquée, même si elle était contraire à la constitution fédérale ou à des lois fédérales (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A‑4013/2010 du 15 juillet 2010 considérant 3 et les références citées ; cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7014/2010 du 3 février 2011 considérant 4.1.1 et les références citées, A-4835/2010 du 11 janvier 2011 considérant 5.1.1 et A‑6053/2010 du 10 janvier 2011 considérant 2.1).

4.1.2 Concernant plus précisément la relation entre les différentes conventions (la Convention 10, la CDI-US 96 [en particulier son article 26], la CEDH [en particulier son article 8] et le Pacte ONU II [en particulier son article 17]), il a indiqué qu’elle était déterminée d’après les seules règles de l’article 30 de la convention de Vienne sur le droit des traités du 23 mai 1969 (CV) et que le droit international ne connaissait pas – à l’exception de la prééminence du ius cogens – de hiérarchie matérielle. Le Tribunal de céans a ainsi considéré que les règles de la Convention 10 primaient sur les autres dispositions de droit international, y compris l’article 8 CEDH et l’article 17 Pacte ONU II, ces deux dernières dispositions ne contenant pas de ius cogens. Il a toutefois retenu que, même si l’article 8 alinéa 1 CEDH était applicable, les conditions prescrites à l’article 8 alinéa 2 CEDH, qui permet de restreindre le droit au respect de la vie privée et familiale, étaient réalisées. La Convention 10 était en effet une base juridique suffisante à la lumière de la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l’homme. Les importants intérêts économiques de la Suisse ainsi que l’intérêt à pouvoir respecter les engagements internationaux pris prévalaient en outre sur l’intérêt individuel des personnes concernées par l’entraide administrative à tenir secrète leur situation patrimoniale (...).

4.1.3 Le Tribunal de céans a également exposé, dans l’arrêt A-4013/2010 précité, que l’article 7 alinéa 1 CEDH (pas de peine sans loi) n’était pas pertinent en matière de procédure d’entraide administrative. Cette disposition était exceptionnellement applicable dans le cadre de la procédure d’entraide suisse si la personne concernée par l’entraide était menacée, dans l’État requérant, par une procédure violant l’article 7 CEDH (...). Or, tel n’était pas le cas en l’espèce (...).

4.1.5 Le Tribunal de céans a aussi jugé que les parties à un accord international étaient libres de prévoir expressément ou de manière implicite son application rétroactive (...). Des règles de procédure pouvaient par ailleurs être appliquées de manière rétroactive à des faits antérieurs, car l’interdiction de la non-rétroactivité ne valait que pour le droit pénal matériel et non pas pour le droit de procédure, dont les dispositions en matière d’entraide administrative faisaient partie (...). Par ailleurs, les parties à la Convention 10 avaient voulu qualifier différemment des faits qui s’étaient déroulés antérieurement à la signature de l’Accord 09, ce qui était communément appelé « effet rétroactif ». Cette volonté d’appliquer avec effet rétroactif l’Accord 09 – devenu la Convention 10 – ressortait clairement des critères pour accorder l’entraide fixés dans l’annexe à la Convention 10. Bien que les parties eussent précisé, à l’article 8 de la Convention 10, que cette dernière entrerait en vigueur au moment de sa signature, elles avaient voulu cet effet rétroactif (...).

4.1.7. En l’espèce, il y a lieu de constater, à la lumière des arrêts susdits, que les objections suivantes relatives à la validité et à l’applicabilité de la Convention 10 peuvent sans autre être écartées : contradiction avec la CEDH et d’autres traités internationaux, violation du principe de l’interdiction de la rétroactivité des lois (cf. article 7 CEDH et article 15 Pacte ONU II), ainsi que violation du droit au respect de la sphère privée (cf. article 8 CEDH). De plus, contrairement à l’opinion du recourant, la Convention 10 est en l’occurrence une base légale suffisante pour accorder l’entraide et ce nonobstant la non-soumission au référendum (facultatif). Enfin, même si la Suisse ne pouvait – dans le cas précis – obtenir les mêmes informations selon son propre droit, elle reste liée par ses engagements internationaux et doit accorder l’entraide lorsque les conditions sont remplies.

4.2. Le recourant considère en outre que la Convention 10 violerait le principe de l’égalité et celui de non-discrimination, en pénalisant uniquement une certaine catégorie de personnes, c’est-à-dire les clients d’UBS SA. La Convention 10 ne s’appliquerait en effet qu’aux clients d’UBS SA et non pas aux clients d’autres banques. Le recourant invoque les articles 8 Cst., 14 CEDH, 2 paragraphe 2 du Pacte international du 16 décembre 1966 relatif aux droits économiques, sociaux et culturels (Pacte ONU I ; RS 0.103.1) ainsi que 2 paragraphe 1 et 26 Pacte ONU II.

Comme exposé ci-avant, le Tribunal de céans ne peut pas vérifier la conformité de la Convention 10 avec la constitution fédérale et les lois fédérales. Celle-là prime en outre les accords internationaux antérieurs qui lui seraient contraires (cf. considérant 4.1.2 ci-avant). La Convention 10 doit dès lors être appliquée même si elle instaure un régime juridique différent pour les clients d’UBS SA par rapport à des clients d’autres banques (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-7156/2010 du 17 janvier 2011 considérant 5.2.1).

(...). »

24. Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral rejeta le recours du requérant.

3. Développements ultérieurs

25. Le 24 mars 2011, le requérant forma un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral, au motif que les considérations de l’arrêt attaqué seraient propres à l’entraide pénale et non pertinentes en matière d’entraide administrative.

Par un arrêt du 11 avril 2011, celui-ci déclara le recours irrecevable, en renvoyant essentiellement à un arrêt du 20 décembre 2010 (ATF 137 II 128) selon lequel les recours dirigés contre les décisions de l’AFC rendues en application de la convention de double imposition et des accords ultérieurs passés avec les États-Unis relevaient bien de l’entraide administrative.

26. Le 14 décembre 2012, les données bancaires concernant le requérant ont été transmises aux autorités fiscales américaines.

27. Par une lettre du 14 juin 2013, la Cour a demandé au requérant de bien vouloir lui faire connaître les développements ultérieurs de l’affaire ; et, en particulier, d’exposer succinctement en quoi consistaient les conséquences ou sanctions pénales qu’il aurait personnellement et effectivement subies aux États-Unis après la divulgation des données bancaires le concernant ordonnée par l’Administration fédérale des contributions.

28. Par une lettre du 7 août 2013, le requérant a indiqué ne pas être alors en mesure de répondre à la demande de la Cour.

Par une autre lettre du 30 juin 2014, le requérant précisa que le contrôle fiscal des autorités américaines était toujours en cours et qu’il n’avait pas jusqu’à ce moment-là été inculpé sur le plan pénal.

1. La Convention du 2 octobre 1996 entre la Suisse et les États-Unis en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu (« CDI-US 96 »)

II. LE DROIT ET LA PRATIQUE INTERNATIONAUX ET INTERNES PERTINENTS — A. Droit international

29. Conclue le 2 octobre 1996 et approuvée par l’Assemblée fédérale le 10 octobre 1997, la CDI-US 96 est entrée en vigueur le 19 décembre 1997, jour de l’échange des instruments de ratification.

Sur la question de l’échange de renseignements pour prévenir les fraudes et délits semblables (« tax fraud or the like »¹), il y est stipulé ce qui suit :

« Article 26 – Échange de renseignements

1. Les autorités compétentes des États contractants échangent les renseignements (que les législations fiscales des deux États contractants permettent d’obtenir) nécessaires pour appliquer les dispositions de la présente Convention, ou pour prévenir les fraudes et délits semblables portant sur un impôt visé par la présente Convention. Dans les cas de fraude fiscale, (a) l’échange de renseignements n’est pas limité par l’article 1 (Personnes visées) et (b) s’il est expressément demandé par l’autorité compétente d’un État contractant, l’autorité compétente de l’autre État contractant fournira les renseignements conformément au présent article sous forme de copie authentique des données ou documents originaux non modifiés. Tout renseignement reçu par un État contractant doit être tenu secret, de la même manière que les renseignements obtenus en application de la législation fiscale de cet État, et n’est communiqué qu’aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et organes administratifs) concernées par l’établissement ou le recouvrement des impôts visés par la Convention, par l’administration et la mise en exécution de ces impôts, ou par les décisions sur les recours relatifs à ces impôts. Ces personnes ou autorités n’utilisent ces renseignements qu’à ces fins. Il ne pourra pas être échangé de renseignements qui dévoileraient un secret commercial, d’affaires, industriel ou professionnel ou un procédé commercial.

2. Chaque État contractant peut percevoir les impôts levés par l’autre État contractant comme si ces impôts étaient les impôts du premier État afin d’assurer que l’exemption ou le taux réduit d’impôt accordé par cet autre État aux articles 10 (Dividendes), 11 (Intérêts), 12 (Redevances) et 18 (Pensions et rentes) de la présente Convention ne bénéficie pas à des personnes qui n’ont pas droit à de tels avantages.

3. Les dispositions du présent article ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à l’un des États contractants l’obligation de prendre des mesures administratives dérogeant à la réglementation propre ou à la pratique administrative de l’un des États contractants, ou qui sont contraires à sa souveraineté, à sa sécurité ou à l’ordre public, ou de transmettre des indications qui ne peuvent être obtenues ni sur la base de sa propre législation, ni de celle de l’État qui les demande.

4. Les autorités compétentes peuvent mettre à disposition de la commission d’arbitrage établie selon le paragraphe 6 de l’article 25 (Procédure amiable) les renseignements nécessaires pour exécuter la procédure d’arbitrage. Les membres de cette commission d’arbitrage sont astreints aux prescriptions sur le secret décrites dans le présent article. »

2. L’Accord sur la demande de renseignements de l’IRS relative à UBS SA, dans sa version consolidée (dit aussi « Convention 10 »)

30. La demande de renseignements de l’IRS relative à UBS SA a fait l’objet d’un accord bilatéral (« Accord entre la Confédération suisse et les États-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements de l’Internal Revenue Service des États-Unis d’Amérique relative à la société de droit suisse UBS SA »), dit « Accord 09 », ultérieurement suivi d’un protocole modificatif (le « Protocole 10 »).

Par un arrêté fédéral du 17 juin 2010, le parlement suisse a approuvé ces deux instruments et autorisé le Conseil fédéral à les ratifier.

La version consolidée de l’Accord 09, intégrant le Protocole 10, est aussi désignée sous le nom de « Convention 10 ». La langue originale du texte étant l’anglais, la traduction française qui en a été publiée se lit comme suit (sans les notes de bas de page) :

« La Confédération suisse et les États-Unis d’Amérique,

(...) sont convenus des dispositions suivantes en référence à l’article 26 de la Convention :

Article premier – Demande d’entraide administrative

1. La Confédération suisse traite la demande d’entraide administrative des États‑Unis concernant les clients américains d’UBS SA (ci-après «demande d’entraide administrative») selon les critères établis dans l’annexe au présent Accord. Se fondant sur lesdits critères, les Parties estiment que la demande d’entraide administrative porte sur environ 4 450 comptes ouverts ou clos.

2. La Confédération suisse met sur pied une unité opérationnelle spéciale permettant à l’Administration fédérale des contributions (AFC), dans le cadre de la demande d’entraide administrative, de rendre ses décisions finales au sens de l’article 20j de l’ordonnance du 15 juin 1998 concernant la Convention de double imposition américano-suisse du 2 octobre 1996 selon une procédure accélérée. Les délais sont les suivants :

– les 500 premières décisions doivent être rendues dans les 90 jours suivant la réception de la demande d’entraide administrative ; et

– les décisions restantes sont traitées en continu dans les 360 jours suivant la réception de ladite demande.

3. Dès réception de la demande d’entraide administrative, l’AFC en informe UBS SA. Elle soutient en toute priorité la procédure prévue au présent article en se fondant sur les critères établis en annexe. Elle s’engage à traiter toutes les questions qui pourraient survenir à cet égard selon le mécanisme défini à l’article 5 du présent Accord.

4. En vue d’accélérer le traitement de la demande d’entraide administrative par l’AFC, l’IRS demandera à tous les clients d’UBS SA s’associant au programme de divulgation volontaire à compter de la date de signature du présent Accord de déclarer qu’ils autorisent UBS SA à lui fournir des renseignements sur leurs comptes.

5. La Confédération suisse est prête à traiter des demandes d’entraide administrative complémentaires de l’IRS relatives à l’affaire UBS SA, en vertu de l’article 26 de la Convention, si, dans un arrêt futur, le Tribunal administratif fédéral étend les critères établis dans l’annexe.

(...)

Article 3 – Retrait du John Doe Summons

1. Immédiatement après la signature du présent Accord, les États-Unis et UBS SA présenteront au Tribunal américain du district du sud de la Floride une requête conjointe de classer la demande d’exécution du JDS.

2. Sous réserve de l’article 5, les États-Unis ne demanderont pas l’exécution du JDS tant que le présent Accord sera en vigueur.

3. Sous réserve de l’observation des dispositions de l’article 4 par UBS SA, les États-Unis retireront le JDS sans conditions au plus tard le 31 décembre 2009 pour les comptes qui ne sont pas concernés par la demande d’entraide administrative.

4. Les États-Unis retireront le JDS sans conditions le 1er janvier 2010 ou à une date ultérieure pour les comptes concernés par la demande d’entraide administrative lorsqu’ils auront reçu tous les renseignements pertinents, quelle qu’en soit la source, fournis le 18 février 2009 ou à une date ultérieure, concernant 10 000 comptes non déclarés, ouverts ou clos, d’UBS SA. Les États-Unis renseigneront régulièrement l’AFC sur le nombre de cas dans lesquels les renseignements ont été fournis.

5. Sous réserve de l’observation des dispositions de l’article 4 par UBS SA et sous réserve de l’article 5, les États-Unis retireront le JDS sans conditions au plus tard 370 jours après la signature du présent Accord pour les comptes concernés par la demande d’entraide administrative.

Article 4 – Obligations d’UBS

1. Dans l’accord séparé conclu avec l’IRS, UBS SA s’est engagée à se conformer à la demande de l’AFC relative à la transmission d’informations dans le cadre de la demande d’entraide administrative, en respectant les délais suivants :

– dans les 60 jours après qu’UBS SA aura été informée par l’AFC que cette dernière a reçu ladite demande, elle lui soumettra les 500 premiers cas ;

– dans les 180 jours après qu’UBS SA aura été informée par l’AFC que cette dernière a reçu ladite demande, elle lui soumettra les cas restants mentionnés respectivement aux paragraphes 2.A.b et 2.B.b de l’annexe ; et

– dans les 270 jours après qu’UBS SA aura été informée par l’AFC que cette dernière a reçu ladite demande, elle lui soumettra tous les cas restants.

2. Dans l’accord séparé conclu avec l’IRS, UBS SA s’est engagée à continuer d’apporter son soutien au programme de divulgation volontaire.

3. L’Office fédéral de la justice (OFJ), avec le soutien de l’Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers (FINMA), veille à la stricte observation par UBS SA de ses engagements.

Article 6 – Confidentialité

Les premières déclarations publiques auront lieu simultanément le 19 août 2009 à 15 h 30. Afin d’éviter d’entraver l’administration fiscale tant aux États-Unis qu’en Suisse, les Parties conviennent de ne révéler les clauses de l’annexe au présent Accord et de ne publier cette dernière que 90 jours après la date de signature. Rien n’empêche cependant l’AFC d’expliquer aux titulaires des comptes concernés les critères spécifiques sur lesquels se fonderont ses décisions finales. Lesdits titulaires de comptes encourront une peine en vertu du droit pénal suisse s’ils révèlent ces critères à des tiers avant la date de publication de l’annexe.

Article 8 – Entrée en vigueur

Le présent Accord entre en vigueur dès sa signature.

Article 10 – Validité et dénonciation

Le présent Accord reste en vigueur jusqu’à ce que les Parties aient confirmé par écrit qu’elles se sont acquittées des obligations qui en découlent.

En foi de quoi, les soussignés, dûment autorisés à cet effet par leurs gouvernements respectifs, ont signé le présent Accord.

Fait en deux exemplaires à Washington DC le 19 août 2009 en langue anglaise. »

3. L’annexe à la Convention 10 (« l’Annexe »)

31. La Convention 10 comporte une annexe qui définit les critères permettant d’accorder l’entraide administrative dans le cadre d’une demande de renseignements de l’IRS. Les conditions générales y sont rassemblées sous le point 1, les conditions pour établir les « fraudes et délits semblables » (tax fraud or the like) se trouvent sous le point 2, où sont définies quatre catégories (2/A/a ; 2/A/b ; 2/B/a et 2/B/b). Cette annexe se lit ainsi :

« 1. Une demande d’entraide administrative implique en principe l’identification claire et précise des personnes concernées. Cependant, vu (i) le comportement fautif mis en évidence chez certains contribuables américains, titulaires de comptes non déclarés au moyen du formulaire W-9 (non-W-9) auprès d’UBS SA Suisse (UBS) à leur nom ou au nom d’une société offshore sans activités opérationnelles dont ils étaient ayants droit économiques, et (ii) la spécificité du groupe de personnes concerné, décrit au ch. 4 de l’exposé des faits du Deferred Prosecution Agreement (DPA) conclu entre les États-Unis d’Amérique et UBS le 18 février 2009, il n’est pas nécessaire de mentionner les noms des clients américains d’UBS dans la demande d’entraide administrative.

Ainsi, en conformité avec le ch. 4 de l’exposé des faits du DPA, la condition générale relative à l’identification des personnes sur lesquelles porte l’entraide administrative est considérée comme remplie pour les personnes suivantes :

2. Les critères convenus pour établir les « fraudes et délits semblables » dans le cadre de la présente demande d’entraide administrative en référence à la Convention sont les suivants :

a. (...) ou

b. des agissements représentant des comportements délictueux graves et durables à l’égard desquels la Confédération suisse peut obtenir des renseignements conformément à sa législation et à sa pratique administrative. Selon l’interprétation des Parties, ces agissements incluent également les cas où (i) le contribuable domicilié aux États-Unis n’a pas fourni de formulaire W-9 pendant au moins trois ans (dont un an au moins couvert par la demande d’entraide administrative) et (ii) le compte détenu auprès d’UBS a généré des revenus de plus de 100 000 francs en moyenne par an pour toute période de trois ans comprenant un an au moins couvert par la demande d’entraide administrative. L’analyse prend en compte le revenu brut (intérêts et dividendes) et les gains en capital (équivalant, dans le cadre de la demande d’entraide administrative, à 50 % du produit brut des ventes réalisées sur le compte durant la période considérée).

4. Message du Conseil fédéral relatif à l’approbation de l’Accord 09 et du Protocole 10

A. les clients d’UBS domiciliés aux États-Unis qui, pendant une période située entre 2001 et 2008, étaient les titulaires directs et les ayants droit économiques de comptes-titres non déclarés (non-W-9) et de comptes de dépôt d’UBS d’une valeur de plus d’un million de francs et dont il y a de sérieuses raisons de penser qu’ils ont commis des « fraudes ou délits semblables », ou — B. les ressortissants américains (indépendamment de leur domicile) ayants droit économiques de comptes de sociétés offshore fondées ou exploitées entre 2001 et 2008 dont il y a de sérieuses raisons de penser qu’ils ont commis des « fraudes ou délits semblables ». — A. concernant les comptes-titres non déclarés (non-W-9) et les comptes de dépôt au sens du ch. 1.A de la présente annexe, l’existence d’états de fait pour lesquels il y a de sérieuses raisons de penser que des contribuables domiciliés aux États-Unis s’adonnaient aux activités suivantes :

32. La teneur du message du Conseil fédéral relatif à l’approbation de l’Accord 09 et du Protocole 10 (Feuille fédérale 2010, p. 2698 et suiv.) est la suivante dans la partie pertinente :

« Si UBS SA avait refusé de fournir les données exigées, elle n’aurait certes pas violé le secret bancaire suisse, ni enfreint des dispositions du code pénal. Pour avoir ignoré une injonction d’un tribunal américain, elle aurait cependant dû compter avec une astreinte très élevée imposée conformément au droit américain et, compte tenu du lien avec le JDS établi dans le DPA, avec la réactivation de la procédure pénale.

(...)

Les unités commerciales américaines représentent une part importante des affaires opérationnelles d’UBS : au 31 décembre 2008, 35 % des effectifs (27 362 personnes) étaient employés aux États-Unis et environ 40 % des capitaux de la gestion de fortune provenaient des États-Unis (onshore). Les retombées négatives de la mise en accusation d’UBS auraient ainsi touché non seulement les unités commerciales aux États-Unis, mais l’ensemble du groupe, à cause de sa forte présence sur le marché intérieur américain. L’insolvabilité d’UBS aux États-Unis, en raison des engagements financiers internationaux au sein du groupe UBS et de ses liens financiers avec des tiers et des clients, aurait immanquablement entraîné l’insolvabilité de la maison mère (UBS SA en Suisse).

Compte tenu de l’importance systémique d’UBS SA, sa défaillance aurait causé des dommages considérables au reste du secteur bancaire en Suisse et à l’économie du pays dans son ensemble. Via le marché interbancaire, les autres banques suisses auraient subi des pertes importantes sur leurs créances sur UBS. En cas d’effondrement d’UBS SA, de nombreux ménages et entreprises dont les comptes auraient été bloqués et les relations de crédit interrompues n’auraient plus été en mesure de faire face à leurs dépenses courantes ni d’effectuer des investissements. Dans toute la Suisse, près de 128 000 PME et plus de trois millions de comptes, en incluant les particuliers, auraient été touchés. La défaillance d’UBS qui aurait inéluctablement suivi sa mise en accusation aurait ainsi à court terme présenté une grave menace pour l’approvisionnement en liquidités et dangereusement déstabilisé le système de paiement en Suisse – dont un tiers passe par UBS SA.

(...). »

5. La Convention de Vienne sur le droit des traités

33. Les dispositions pertinentes de la Convention de Vienne de 1969 (CV) sont libellées comme suit :

Article 26 – Pacta sunt servanda

« Tout traité en vigueur lie les parties et doit être exécuté par elles de bonne foi.

Article 27 – Droit interne et respect des traités

Une partie ne peut invoquer les dispositions de son droit interne comme justifiant la non-exécution d’un traité. Cette règle est sans préjudice de l’article 46.

Article 28 – Non-rétroactivité des traités

À moins qu’une intention différente ne ressorte du traité ou ne soit par ailleurs établie, les dispositions d’un traité ne lient pas une partie en ce qui concerne un acte ou fait antérieur à la date d’entrée en vigueur de ce traité au regard de cette partie ou une situation qui avait cessé d’exister à cette date.

Article 46 – Dispositions du droit interne concernant la compétence
pour conclure des traités

1. Le fait que le consentement d’un État à être lié par un traité a été exprimé en violation d’une disposition de son droit interne concernant la compétence pour conclure des traités ne peut être invoqué par cet État comme viciant son consentement, à moins que cette violation n’ait été manifeste et ne concerne une règle de son droit interne d’importance fondamentale.

2. Une violation est manifeste si elle est objectivement évidente pour tout État se comportant en la matière conformément à la pratique habituelle et de bonne foi. »

1. La Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999

B. Droit interne

34. L’article 190 de la Constitution fédérale est libellé comme suit :

Article 190 – Droit applicable

« Le Tribunal fédéral et les autres autorités sont tenus d’appliquer les lois fédérales et le droit international. »

35. Pour l’adoption de certains traités internationaux est prévu, de façon générale, le droit pour une partie de la population ou des cantons de demander l’organisation d’un référendum :

Article 141 – Référendum facultatif

« Si 50 000 citoyens et citoyennes ayant le droit de vote ou huit cantons le demandent dans les 100 jours à compter de la publication officielle de l’acte, sont soumis au vote du peuple :

a. – c. (...)

d. les traités internationaux qui :

1. sont d’une durée indéterminée et ne sont pas dénonçables,

2. prévoient l’adhésion à une organisation internationale,

3. (...) contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en œuvre exige l’adoption de lois fédérales. »

2. La législation fédérale en matière fiscale

36. Pour comprendre l’étendue de la notion de « tax fraud or the like », il est opportun de réitérer la distinction opérée par la législation suisse, entre la fraude fiscale et la soustraction fiscale.

37. Ainsi, selon la loi fédérale sur l’impôt fédéral (« LIFD ») du 14 décembre 1990, à la différence de la fraude fiscale, qui constitue une infraction pénale (article 186), la soustraction fiscale ne constitue qu’une infraction de droit administratif (article 175).

3. L’ordonnance du 15 juin 1998 concernant la convention américano‑suisse du 2 octobre 1996 sur la double imposition

38. La section 4a de ladite ordonnance règle de la manière suivante l’échange de renseignements entre la Suisse et les États-Unis en cas de soupçon de fraude fiscale (tax fraud or the like) :

« Article 20c – Examen préliminaire des demandes américaines

Les demandes d’échange de renseignements de l’autorité américaine compétente en vue de prévenir les fraudes visées à l’article 26 de la convention font l’objet d’un examen préliminaire par l’Administration fédérale des contributions.

S’il ne peut être donné suite à une demande d’échange de renseignements, l’Administration fédérale des contributions en fait part à l’autorité américaine compétente. Cette dernière peut compléter sa demande.

Lorsque, selon l’examen préliminaire, les conditions de l’article 26 de la convention, en relation avec le ch. 10 de son protocole, sont vraisemblablement remplies, l’Administration fédérale des contributions informe la personne qui détient en Suisse des renseignements s’y rapportant (détenteur de renseignements) de l’existence de la demande et des renseignements demandés. Le reste du contenu de la demande ne doit pas être communiqué au détenteur de renseignements (article 26, paragraphe 1, 3e phrase, de la convention).

L’Administration fédérale des contributions demande simultanément au détenteur de renseignements de lui remettre les renseignements et d’inviter la personne concernée à désigner en Suisse un mandataire ayant pouvoir de recevoir des notifications.

Article 20d – Obtention des renseignements

1 Si le détenteur de renseignements remet à l’Administration fédérale des contributions les renseignements demandés, cette dernière examine les renseignements et prend une décision finale.

2 Si le détenteur de renseignements, la personne concernée ou son mandataire ayant pouvoir de recevoir des notifications ne consent pas à la remise des renseignements demandés dans un délai de quatorze jours, l’Administration fédérale des contributions prend une décision à l’encontre du détenteur de renseignements, par laquelle elle exige la remise des renseignements désignés dans la demande américaine.

3 Le secret bancaire ou un secret professionnel ne fait pas obstacle à l’obtention des renseignements.

Article 20e – Droits de la personne concernée

1 L’Administration fédérale des contributions notifie également à la personne concernée qui a désigné un mandataire suisse habilité à recevoir des notifications, la décision adressée au détenteur de renseignements ainsi qu’une copie de la demande de l’autorité américaine compétente, pour autant que la demande n’exige pas expressément le maintien du secret.

2 Si la personne concernée n’a pas désigné de mandataire habilité à recevoir des notifications, la notification devra être entreprise par l’autorité américaine compétente selon le droit américain. Simultanément, l’administration fédérale des contributions fixe à la personne concernée un délai pour consentir à l’échange de renseignements ou pour désigner un mandataire habilité à recevoir des notifications.

3 La personne concernée peut prendre part à la procédure et consulter le dossier. La consultation du dossier et la participation à la procédure ne peuvent être refusées que :

a. pour les pièces et les actes de procédure qu’il y a lieu de garder secrets ; ou

b. lorsque l’article 26 de la convention l’exige.

4 Les objets, documents et pièces qui ont été remis à l’Administration fédérale des contributions ou que cette dernière a obtenus ne doivent pas être utilisés à des fins d’application du droit fiscal suisse. L’article 20j, alinéa 4, est réservé.

Article 20f – Mesures de contrainte

1 Si les renseignements exigés dans la décision ne sont pas remis à l’Administration fédérale des contributions dans le délai fixé, des mesures de contrainte peuvent être exécutées. Des objets et des documents et pièces présentés sous forme écrite ou sur des supports de données ou d’images peuvent être saisis et des perquisitions opérées.

2 Les mesures de contrainte doivent être ordonnées par le directeur de l’Administration fédérale des contributions ou par son remplaçant. Elles doivent être exécutées par des fonctionnaires formés à cet effet et seuls peuvent être saisis les objets, les documents et les pièces qui pourraient être en relation avec la demande d’échange de renseignements.

3 S’il y a péril en la demeure et qu’une mesure ne puisse pas être arrêtée à temps, le fonctionnaire peut prendre une mesure de contrainte de sa propre initiative. La mesure doit être approuvée dans les trois jours par le Directeur de l’Administration fédérale des contributions ou par son remplaçant.

4 La police des cantons et des communes soutient l’Administration fédérale des contributions dans l’exécution des mesures de contraintes.

Article 20l – Demande sans indications personnelles

1 Si les personnes concernées ne sont pas identifiées par des indications personnelles dans la demande mais par un modèle de comportement déterminé, l’Administration fédérale des contributions invite le détenteur de renseignements à identifier ces personnes et à faire désigner par celles-ci une personne en Suisse habilitée à recevoir des notifications.

2 L’Administration fédérale des contributions informe en outre les personnes concernées par une publication dans la Feuille Fédérale de l’existence d’une demande d’assistance administrative et de leur devoir de désigner une personne en Suisse habilitée à recevoir des notifications.

3 Elle fait référence dans la publication à l’exécution simplifiée prévue à l’article 20i et indique qu’elle notifiera sa décision finale à une personne habilitée à recevoir des notifications qu’elle aura désignée si la personne concernée n’en désigne pas une dans le délai prescrit. Les personnes concernées doivent également être informées du fait qu’elles peuvent obtenir des informations complémentaires sur la procédure auprès de la personne habilitée à recevoir des notifications désignée par l’Administration fédérale des contributions.

4 L’Administration fédérale des contributions annonce la publication dans la Feuille Fédérale dans les médias américains.

5 Les personnes concernées doivent désigner une personne habilitée à recevoir des notifications dans le délai de 20 jours. Si l’obligation individuelle mentionnée à l’alinéa 1 ne peut être notifiée, le délai commence à courir à partir du jour de la publication dans la Feuille Fédérale mentionnée à l’alinéa 2. »

C. Pratique interne

39. Dans plusieurs arrêts, le Tribunal fédéral a jugé que les dispositions sur l’entraide administrative et pénale qui obligent des tiers à donner certains renseignements sont de nature procédurale ; et que, dès lors, elles s’appliquent en principe à toutes les procédures en cours ou à venir, y compris lorsque ces procédures portent sur des exercices fiscaux antérieurs à leur adoption. Il a estimé que le droit international ne saurait empêcher l’application rétroactive de telles dispositions, dans la mesure où le principe de non-rétroactivité des traités au sens de l’article 28 de la Convention de Vienne sur le droit des traités de 1969 n’est pas absolu (voir, entre autres, les arrêts (ATF) 2A.551.20001, du 12 avril 2002, cons. 2 ; et 2A.250/2001, du 6 février 2002, cons. 3).