1. Grundsätzliches

Der Kanton Basel-Landschaft erhebt auf Veräusserungsgewinnen die Grundstückgewinnsteuer und auf Handänderungen an einem Grundstück die Handänderungssteuer. Nach der Rechtsprechung des Bun- desgerichts ist in Bezug auf die Immobiliensteuern der Begriff der Handänderung gemäss dem Handände- rungssteuerrecht mit jenem der Veräusserung gemäss dem Grundstückgewinnsteuerrecht identisch (StE 1985 B 42.22. Nr. 1).

Die Grundstückgewinnsteuer ist eine Objektsteuer. Steuerobjekt ist der nach den Bestimmungen des Grundstückgewinnsteuergesetzes berechnete Grundstückgewinn. Der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit findet in der Regel keine Anwendung (VGE BL vom 6. September 2000). Das Motiv der Veräusserung ist gänzlich ohne Bedeutung. Ebenso wenig spielt grundsätzlich eine Rolle, wie der Erlös verwendet wird.

Kapitalgewinne auf Immobilien werden im Kanton Basel-Landschaft der Grundstückgewinnsteuer unterwor- fen. Dies betrifft Grundstücke sowohl des Geschäfts- als auch des Privatvermögens von natürlichen und juristischen Personen. Dieses Besteuerungssystem wird als das monistische bezeichnet - es wird in 10 Kantonen angewandt. Diesem gegenüber steht das dualistische Besteuerungssystem, welches beim Bund sowie in 16 weiteren Kantonen gepflegt wird: die Grundstückgewinnsteuer betrifft nur Kapitalgewinne von Grundstücken des Privatvermögens, land- und forstwirtschaftliche Grundstücke gemäss BGBB und von steuerbefreiten juristischen Personen. Im Übrigen unterliegen sie der ordentlichen Gewinn- bzw. Einkom- menssteuer.

Die Handänderungssteuer ist eine Rechtsverkehrssteuer. Der Gegenstand der Handänderungssteuer ist stets ein Verkehrsvorgang, nämlich die Übertragung (Handänderung) von im Kanton gelegenen Grundstü- cken.

2. Begriff des Grundstücks

1. Grundsätzliches

Für Immobiliensteuern besteht ein gesetzliches Pfandrecht, das allen privatrechtlichen Belastungen vorgeht. Dieses Pfandrecht besteht auf Immobilien, die mit offenen Immobiliensteuern - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern - in unmittelbarer Beziehung stehen. Das Grundstück haftet als Sicherheit für die Grundstückgewinnsteuer der veräussernden Person. Die erwerbende Person trägt damit das Risiko für das Steuerinkasso bei der veräussernden Person mit. Seit dem 1. Januar 2012 muss das gesetzliche Grund- pfandrecht innert vier Monaten nach der Fälligkeit der zugrunde liegenden Forderung, spätestens jedoch innert zwei Jahren seit der Entstehung der Forderung in das Grundbuch eingetragen werden, ansonsten kann dieses nach Ablauf der Eintragungsfrist Dritten, die sich in gutem Glauben auf das Grundbuch verlas- sen, nicht mehr entgegengehalten werden (s. Art. 836 Abs. 2 ZGB).

Mit dem gesetzlichen Grundpfand wird der gesamte sich aus der Veräusserung eines Grundstücks ergeben- de Steuerbetrag jedoch ohne allfällige Zuschläge, Verzugszinsen und allfällige Nachsteuern sichergestellt. Ein gesetzliches Pfandrecht an basellandschaftlichen Immobilien, die zu einem Nachlass gehören oder Ge- genstand einer Schenkung bilden, besteht für die Erbschafts- und Schenkungssteuer ebenfalls ein gesetzli- ches Pfandrecht, das allen anderen Pfandrechten - auch jenem gemäss § 70 StG - vorgeht (§ 23 ESchStG).

2. Entstehung

Das gesetzliche Pfandrecht entsteht mit der Eintragung ins Grundbuch und erlischt, wenn die durch die kan- tonale Steuerverwaltung beantragte Löschung im Grundbuch eingetragen worden ist, sei es aufgrund des Untergangs der betreffenden Steuerforderung, sei es durch Erfüllung, Verjährung (Verwirkung) oder durch Erlass.

3. Geltendmachung

Das Pfandrecht wird entweder in der Betreibung auf Pfandverwertung (Art. 151 ff. SchKG) oder durch Ein- gabe im Konkurs geltend gemacht.

Im Einzelnen wird dem Käufer die Geltendmachung vorangekündigt mit der Aufforderung zur Bezahlung. Es werden ihm die Faktoren (z.B. steuerbarer Grundstückgewinn) und der Steuerbetrag, welche auch in der Veranlagung des Veräusserers festgesetzt wurden, mitgeteilt bzw. eröffnet mit Rechtsmittelbelehrung und Hinweis auf das gesetzliche Pfandrecht. Das detaillierte Vorgehen und die Koordination zwischen Veranla- gung und Steuerbezug sind in einer internen Anleitung geregelt.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Aktennotiz Nr. AA6 Anleitung Veranlagung gesetzliches Grundpfandrecht Grundstückgewinnsteuer: Gesetzliches Grundpfand und Rechtsmittel, BStPra 7/2015 348-358

31.12.2013/31.12.2016 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 71 Nr. 1

71 Nr. 1 Gegenstand der Grundstückgewinnsteuer

1. Allgemeines

2. Begriff des Grundstücks

1. Zivilrechtliche Veräusserung

Abs. 1 von § 72 StG umfasst die sogenannten zivilrechtlichen Veräusserungen, d.h. Eigentumsübertragun- gen, die durch Eintrag im Grundbuch zum Ausdruck gebracht werden. Der Grundbucheintrag erfolgt auf- grund privater Rechtsgeschäfte (beispielsweise Kauf, Tausch, Schenkung, Erbgang oder auch Sacheinlage) oder aufgrund amtlicher Verfügung (Enteignung, Zwangsvollstreckung, Güterzusammenlegung, richterliches Urteil). Diese zivilrechtlichen Handänderungen sind auch dann steuerpflichtig, wenn sie wirtschaftlich be- trachtet keine Handänderung darstellen (z.B. eine Sacheinlage in die vom Eigentümer beherrschte Gesell- schaft), sofern nicht ausdrücklich ein Steueraufschub oder eine Steuerbefreiung zu gewähren ist.

Die zivilrechtliche Veräusserung setzt neben einem gültigen Rechtsgrund auch die Eintragung im Grundbuch voraus. Die Eigentumsübertragung am Grundstück als steuerbegründende Veräusserung erfolgt erst mit der Eintragung der Handänderung im Grundbuch, d. h. im Hauptbuch für jene Fälle, in denen dieser konstitutiv ist. Erst mit dem Eigentumsübergang wird die Grundstückgewinnsteuer ausgelöst. Der Abschluss des Ver- äusserungsvertrags allein genügt nicht für eine Steuererhebung, sodass ein ungültiger (anfechtbarer oder nichtiger) Kaufvertrag keine steuerpflichtige Veräusserung nach sich zieht.

Steuerauslösend sind auch Veränderungen von Teileigentumsquoten. Ändern die Beteiligungsquoten an gemeinschaftlichem Eigentum, liegt im Umfang der geänderten Quote eine steuerauslösende Handänderung vor. Unter «gemeinschaftlichem Eigentum» ist sowohl Mit- (Art. 646 ff. ZGB) wie Gesamteigentum (Art. 652 ff. ZGB) zu verstehen. Gesamteigentumsquoten werden nach dem Steuergesetz gleich behandelt wie Mitei- gentumsanteile. Dementsprechend sind auch steuerauslösend alle Veränderungen im Personenbestand von Gesamthandverhältnissen an Liegenschaften (Erbengemeinschaften, Gemeinderschaften und Personenge- sellschaften), wie etwa beim Eintritt oder Austritt von Mitgliedern. Der Steuerpflicht unterliegen auch die Be- gründung und Aufhebung des Gesamt- bzw. Miteigentums (StE 1993 B 42.21 Nr. 7) sowie die Verschiebung von Gesamteigentumsquoten und Miteigentumsanteilen. Die Umwandlung von Gesamt- in Miteigentum (o- der umgekehrt) ohne Verschiebung der Eigentumsquoten ist dagegen nicht steuerpflichtig (§ 73 lit. g StG).

Bei gemeinsamer und gleichzeitiger Übertragung von Miteigentumsanteilen haben die Miteigentümer die Steuer gemeinsam zu entrichten, somit für die Bemessung auch der Gesamtgewinn herangezogen wird. Veräussern die Gesamteigentümer ein Grundstück, ist die Gemeinschaft als solche – und nicht die einzel- nen Teileigentümer bloss für ihre Quote – steuerpflichtig (§ 74 Abs. 2 StG). Ebenso, auch unter Ausschluss des Übernehmenden bei Aufhebung von Gesamteigentum und Übernahme des Ganzen durch einen Teilei- gentümer.

2. Wirtschaftliche Handänderungen (§ 72 Abs. 2 lit. a StG)

1. Allgemeines

Sofern nicht ausdrücklich im Gesetz anders geregelt, unterliegen alle zivilrechtlichen und ihnen gleichgestell- ten Veräusserungen der Grundstückgewinnsteuer (vgl. zum Ganzen Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simo- nek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 73 N 1 ff.).

Bei gewissen in § 73 StG abschliessend aufgezählten Handänderungen erfolgt keine Besteuerung. Diese wird aufgeschoben und bei einer späteren Handänderung erhoben. Handänderungen, bei denen gemäss § 73 keine Besteuerung erfolgt ist, werden bei einer späteren Grundstückgewinnsteuererhebung bei der Bestim- mung des Erwerbspreises nicht berücksichtigt (§ 75 Abs. 2 StG). Die Besitzesdauer wird bei einer steuerauf- schiebenden Handänderung ebenfalls nicht unterbrochen.

Die Steueraufschubstatbestände von § 73 lit. h bis k betreffen den Tatbestand der Ersatzbeschaffung. Bei diesem wird der Gewinn, dessen Besteuerung aufgeschoben wurde, nicht vom Erwerber des veräusserten Grundstücks übernommen, sondern auf das Ersatzobjekt übertragen. Der aufgeschobene Gewinn wird von den Gestehungskosten des Ersatzobjektes, ohne Berücksichtigung weiterer Aspekte, abgezogen.

Das System des Steueraufschubs ist nicht willkürlich. Es gibt dafür wichtige rechtliche, wirtschaftliche, sozial- und gesellschaftspolitische Gründe, die auch die notwendigen Konsequenzen des gewählten Systems recht- fertigen. Die Rechtsnachfolgerin oder der Rechtsnachfolger versteuert unter Umständen einen Gewinn, den nicht sie oder er, sondern die Rechtsvorgängerin oder der Rechtsvorgänger realisiert hat.

Der Steueraufschub ist von der Steuerbefreiung gemäss § 73 lit. b, e und f zu unterscheiden. Die Besteue- rung wird aufgeschoben, weil bei diesen (abschliessend) aufgezählten Aufschubstatbeständen ein Gewinn noch nicht als realisiert betrachtet wird (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuer- gesetz, § 161 N 89). Dies zeigt sich vor allem bei einer späteren Veräusserung, bei der die steueraufschie- bende Veräusserung einfach ausser Acht gelassen wird. Das ist bei der Steuerbefreiung dagegen nicht der Fall. Das Vorliegen einer steueraufschiebenden Veräusserung gemäss lit. h - k ist in jedem Fall in einem formellen Entscheid festzuhalten. Im Entscheid ist der Grund, der den Steueraufschub zur Folge hat, anzuge- ben.

2. Die einzelnen Steueraufschubstatbestände gemäss § 73 StG

2.1 lit. a - Erbvorbezug, Erbgang (Erbfolge, Erbteilung, Vermächtnis) oder Schenkung

• Die Grundstückgewinnsteuer wird nicht erhoben bei Erbvorbezug, Erbgang (Erbfolge, Erbteilung, Ver- mächtnis) oder Schenkung, bei Eigentumswechsel unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Gü- terrecht sowie zur Abgeltung ausserordentlicher Beiträge eines Ehegatten an den Unterhalt der Fami- lie (Art. 165 ZGB) und scheidungsrechtlicher Ansprüche, sofern beide Ehegatten einverstanden sind;

• Die Grundstückgewinnsteuer wird bei sämtlichen Eigentumswechseln, die aufgrund des Erbrechts er- folgen, aufgeschoben. Erwirbt eine Erbin oder ein Erbe durch Zuschlag im Rahmen einer öffentlichen Steigerung nach Art. 612 ZGB ein Grundstück, so ist eine steueraufschiebende Veräusserung anzu- nehmen.

3. Besonderheiten bei Veräusserungen anlässlich einer Zwangsverwertung

3.2 lit. e - Zwangsverwertungen, wenn die Gläubiger nicht volle Deckung erhalten Als Zwangsverwertung wird die amtliche Verwertung im Schuldbetreibungs- und Konkursrecht verstanden. Die Zwangsverwertung findet sich gemäss Art. 116 ff. SchKG im Pfändungs-, gemäss Art. 151 ff. SchKG im Pfandverwertungs- und gemäss Art. 221 ff. SchKG im Konkursverfahren. Der Zwangsverwertung gleichgestellt sind in steuerlicher Hinsicht der konkursamtliche Freihandverkauf nach Art. 256 Abs. 1 SchKG sowie der ge- richtliche Nachlassvertrag nach Art. 293 ff. SchKG. Das Eigentum wird bei der Zwangsverwertung kraft amtli- cher Verfügung auf den Erwerber übertragen. Wird nun anlässlich einer Zwangsverwertung ein Grundstück- gewinn realisiert, d.h. in den Fällen, in denen der Verwertungserlös die Gestehungskosten übersteigt, findet nach § 73 lit. e StG keine Besteuerung statt, sofern die Gläubiger nicht volle Deckung erhalten. Werden jedoch alle Gläubiger voll befriedigt, wird der verbleibende Grundstückerlös beim Veräusserer besteuert.

Dieser Steuerbefreiungstatbestand wird in der Literatur vor allem mit dem Argument kritisiert, dass der reali- sierte Gewinn sehr wohl dem Veräusserer und Schuldner zufliesse, da durch den Verwertungserlös ebenso seine Passiven vermindert würden. Das StHG sieht keine entsprechende Steuerbefreiung vor. Bei dieser Be- stimmung handelt es sich um eine echte Steuerbefreiung.

Beispiel: 31.12.2014/31.12.2016/31.03.2018/03.07.2026 10

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 73 Nr. 1

Die Liegenschaft von Schuldner S hat folgende Hypotheken:

1. Hypothek Bank A: CHF 250‘000

2. Hypothek Bank B: CHF 150‘000

3. Hypothek Gläubiger X: CHF 200‘000

Da S zahlungsunfähig wird, macht die Bank B eine Betreibung auf Pfandverwertung. Die Liegenschaft wird im Verwertungsverfahren freihändig verkauft und durch Gläubiger X zum Preis von CHF 500'000 übernommen.

Lösung Die Veräusserung erfolgt im Betreibungs- bzw. Zwangsvollstreckungsverfahren. Auch wenn letztlich freihändig veräussert wird und nicht mittels Versteigerungsverfahren, zählt eine solche Veräusserung als im Zwangsvoll- streckungsverfahren erfolgt. Die Gläubiger Banken A und B erhalten volle Deckung für ihre Forderungen aus dem Erlös. Gläubiger X erhielte zwar nicht volle Deckung, jedoch beteiligt er sich nicht am Zwangsvollstre- ckungsverfahren. Die Bestimmung bezieht sich nur auf Gläubiger, die am Betreibungsverfahren beteiligt sind. Ergo ergibt sich kein Aufschub.

Sinn der Bestimmung ist, dass der Fiskus zu Gunsten von Gläubigern, die an der Betreibung beteiligt sind (dies können Grundpfandgläubiger oder «gewöhnliche» Gläubiger sein) auf die Steuern verzichtet, damit de- ren Deckung nicht durch Steuern und Abgaben (bei der Handänderungssteuer besteht ebenfalls eine Ausnah- mebestimmung) geschmälert wird.

3.2 lit. f - Weiterveräusserung nach Zwangsverwertungen Dem Pfandgläubiger oder Bürgen kommt hier eine Steuerbefreiung zugute, der das Grundstück im Zwangs- verwertungsverfahren erworben hat und es weiterveräussert. Die Steuerbefreiung betrifft jedoch nur denjeni- gen Teil des Gewinns, der den erlittenen Verlust nicht übersteigt. Gemäss der Rechtsprechung des Verwal- tungsgerichts ist entscheidend, dass der Pfandgläubiger oder Bürge zu Verlust kommt (VGE BL vom 9. März 1988; publ. in: BLStP Band X [1988-1990] S. 122). Auch bei dieser Bestimmung handelt es sich um eine echte Steuerbefreiung, die im StHG nicht explizit erwähnt wird.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Merkblatt Realersatzbeschaffung

31.12.2014/31.12.2016/31.03.2018/03.07.2026 11

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 74 Nr. 1

74 Nr. 1 Steuersubjekt

1. Absatz 1 - Steuerpflichtig ist der Veräusserer

Im Steuerharmonisierungsgesetz findet sich keine explizite Bestimmung zur steuerpflichtigen Person. Es ist somit den Kantonen überlassen, das Steuersubjekt genauer zu bezeichnen, sodass im Kanton Basel- Landschaft § 74 Abs. 1 StG bestimmt, dass der Veräusserer eines Grundstücks steuerpflichtig ist.

Steuersubjekt ist die natürliche oder juristische Person, die das Eigentum an einem Grundstück (zivilrechtli- che Handänderung) oder wesentliche Teile der Verfügungsgewalt hierüber (wirtschaftliche Handänderung) auf einen anderen Rechtsträger überträgt oder deren Grundstück mit einer privatrechtlichen Dienstbarkeit oder einer öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkung belastet wird. Bei der zivilrechtlichen Handände- rung ist der im Grundbuch eingetragene Eigentümer steuerpflichtig. Bei der wirtschaftlichen Handänderung ist diejenige Person steuerpflichtig, die die Verfügungsgewalt über das Grundstück tatsächlich innehat und diese - ohne Vornahme einer zivilrechtlichen Handänderung - auf einen Dritten überträgt. Bei den Belastun- gen von Grundstücken mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten und öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschrän- kungen ist der Eigentümer des belasteten Grundstücks steuerpflichtig.

Artikel 3 Abs. 3 Satz 3 StHG sieht vor, dass die Familienbesteuerung auf Grundstückgewinne nicht zur An- wendung kommt. Somit ist für die Grundstückgewinnsteuer sowohl jeder Ehegatte als auch das unmündige Kind selbständig steuerpflichtig. Gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts zum interkantonalen Doppelbesteuerungsverbot besteht bei Grundeigentum einzig eine Steuerpflicht im Liegenschaftskanton. Für die Steuerpflicht entscheidend ist der Ort des Grundstückes. Keine Bedeutung kommt dem steuerrechtlichen Wohnsitz oder Sitz des Veräusserers zu.

Für die subjektive Steuerpflicht nicht relevant ist, ob der Gewinn beim Veräusserer verbleibt oder ob Dritte daran berechtigt sind (vgl. BLStP Band V [1972-1976] S. 444). Dies gilt insbesondere auch für Treuhandver- hältnisse. Die damalige Steuerrekurskommission entschied bezüglich der Handänderungssteuer wie folgt: «Die Übertragung einer Liegenschaft vom Treuhänder an den Treugeber unterliegt der Handänderungssteu- er auch dann, wenn keine Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht vorliegt» (StRK BL vom 22. März 1991; BLStP Band XI [1991-1993] S. 104 ff.). Dieser Entscheid gilt auch für die Grundstückgewinn- steuer. Steuersubjekt der Grundstückgewinnsteuer ist somit diejenige Person, in deren Namen das Grund- stück veräussert wird, unabhängig davon, ob sie für fremde oder eigene Rechnung tätig ist (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 75).

Die Ausnahmen von der subjektiven Steuerpflicht sind auch für die Grundstückgewinnsteuer vorwiegend in § 15 StG geregelt. (Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 74 N 1 ff.). Zur Steuerbefreiung vgl. 15 Nr. 1; 16 Nr. 1 und 16 Nr. 2.

2. Absatz 2 - Besteht an dem zu veräussernden Grundstück Gesamteigentum, ist die Ge- meinschaft als solche steuerpflichtig unter Ausschluss des übernehmenden Gesamteigen- tümers § 74 Abs. 2 StG bezeichnet die Gemeinschaft der Gesamteigentümer als Steuersubjekt, sofern an dem zu veräussernden Grundstück Gesamteigentum besteht. Falls einer der Gesamteigentümer das Grundstück übernimmt, wird die Gemeinschaft ohne diesen übernehmenden Gesamteigentümer steuerpflichtig. § 78 Abs. 2 StG regelt somit einerseits die Veräusserung des Grundstücks der Gesamteigentümer an Dritte wie auch andererseits die Veräusserung an einen übernehmenden Gesamteigentümer (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 76). Gemäss der aus- drücklichen Gesetzesbestimmung wird eine nicht rechtsfähige Personengemeinschaft als Steuersubjekt behandelt (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 76). Gemäss verwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung ist § 74 Abs. 2 StG als lex specialis gegenüber § 7 Abs. 1 StG zu betrachten, wonach Personengemeinschaften und Vermögensmassen ohne juristische Persönlichkeit in der Regel nicht als solche besteuert werden und Einkommen und Vermögen den einzelnen Beteiligten entsprechend ihrer Beteiligung zugerechnet werden (VGE BL vom 12. August 1992; BLStP Band XI [1991-1993] S. 269 ff.). § 74 Abs. 2 StG findet Anwendung für alle Gesamthandgemeinschaf- ten wie die einfache Gesellschaft, die Kollektiv- und Kommanditgesellschaft oder die Gemeinderschaft (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 77).

31.12.2014/31.12.2016 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 74 Nr. 1

3. Absatz 3 - Werden Miteigentumsanteile gleichzeitig veräussert, haben die Miteigentümer

die Steuer gemeinsam zu entrichten. Gemäss Artikel 646 Abs. 3 ZGB ist der Miteigentumsanteil ein selbständiges, frei veräusserbares Vermö- gensobjekt. Steuersubjekt ist in der Regel somit der einzelne Miteigentümer. § 74 Abs. 3 StG besagt be- züglich des Miteigentums das Folgende: Werden Miteigentumsanteile gemeinsam veräussert, haben die Miteigentümer die Steuer ausnahmsweise gemeinsam zu entrichten. Die Bestimmung setzt voraus, dass Miteigentumsanteile derselben Parzelle veräussert werden. Werden gleichzeitig mehrere Miteigentumsantei- le veräussert, wird die Summe der Grundstückgewinne zum für diese massgebenden Steuersatz besteuert; die Grundstückgewinne werden also zusammengerechnet. Der daraus resultierende Steuerbetrag wird ent- sprechend dem Verhältnis der Miteigentumsanteile auf die einzelnen Miteigentümer verteilt (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 11).

Sofern die einzelnen Miteigentumsanteile grundbuchlich verselbständigt sind - wie beispielsweise beim Stockwerkeigentum - werden die Veräusserungen einzeln besteuert. Die oben erwähnte Voraussetzung, Veräusserung von Miteigentumsanteilen derselben Parzelle, ist dann nicht mehr gegeben. Nach der Praxis der kantonalen Steuerverwaltung müssen die Miteigentumsanteile nicht genau gleichzeitig veräussert wer- den, ausreichend ist bereits die Veräusserung kurz nacheinander; praxisgemäss wird ein Zeitraum von drei bis vier Monaten als kurz angesehen (vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 78; Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 74 N 10 ff.). In der Realität wird hier vor allem der gemeinsa- me, d.h. einheitliche Veräusserungswille entscheidend sein, nicht die zeitlich gestaffelte Vertragsabwicklung.

31.12.2014/31.12.2016 2

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 75 Nr. 1

75 Nr. 1 Steuerobjekt Grundstückgewinn

1. Absatz 1

Der Grundstückgewinn ist der Betrag, um den der Veräusserungserlös die Gestehungskosten oder Anlage- kosten (Erwerbspreis und wertvermehrende Aufwendungen) übersteigt. Gemäss § 77 Absatz 1 StG gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers als Erwerbspreis.

Ein steuerbarer Grundstückgewinn wird realisiert, wenn ein Eigentumsübergang an einem Grundstück statt- gefunden hat, der nicht zu den ausdrücklich privilegierten Veräusserungen gehört und der Erlös die Geste- hungskosten übersteigt (Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, § 75 N 5 ff.). Gegenstand der Steuer ist also nicht die periodische Wertsteige- rung der Liegenschaft, sondern diejenige, die im Zeitpunkt des Verkaufs des Grundstückes zutage tritt. Da- mit wird jeder sog. «unverdiente» Mehrwert einer Liegenschaft bei jeder zivilrechtlichen (oder ihr gleichge- stellten) Veräusserung als Gewinn besteuert, unabhängig davon, ob unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten ein solcher erzielt worden ist oder nicht. So spielt bei der Bestimmung des Veräusserungserlöses keine Rol- le, wie hoch der Nettoerlös des Veräusserers nach Abzug des Fremdkapitals ausfällt (vgl. dazu Peter Chris- ten, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 167); mit andern Worten ausgedrückt haben Hypotheken und anderes Fremdkapital, das zur Finanzierung des veräusserten Grundstücks eingesetzt wurde, keinen Einfluss auf den Veräusserungserlös. Diese Auffassung entspricht der Praxis der Steuerrekurskommission (heute Steuergericht) des Kantons Basel-Landschaft (StRK BL vom

30. Mai 1997; publ. in: BStPra Band XIV [1998/99] S. 156).

Als wertvermehrende Aufwendungen gelten:

• Investitionen, darunter fallen insbesondere Kosten für Planung (wenn das Projekt tatsächlich rea- lisiert wird), Überbauung, Neu- und Erweiterungsbauten sowie Kosten für Einrichtungen, welche einen Mehrwert bewirken;

• Grundeigentümerbeiträge sind Abgaben für Vorteile, wie z.B. Verbesserung der Erschliessungs- anlagen und andere Bodenverbesserungen;

• Kosten im Zusammenhang mit dem Erwerb und der Veräusserung, wie z.B. Grundbuch- und No- tariatsgebühren, Geometerkosten, übliche Mäklerprovisionen und Inseratkosten.

Nach dem Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse - oder auch Kongruenzprinzip - müssen sich der Veräusserungserlös und die Gestehungskosten grundsätzlich aber auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück beziehen (Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 186). Bei konsequenter Handhabung dieses Prinzips können somit Kosten abgebrochener Gebäude nicht mehr als Anlagekosten angerechnet werden, sondern nur noch jene der Ersatzbaute.

Beispiel: P.H. kaufte 1998 ein Grundstück für CHF 300'000 und erstellt darauf ein Fertigelementhaus für CHF 250'000. Im 2010 konnte er zusätzlich die kleine, nicht bebaute Nachbarparzelle für CHF 150'000 erwerben. Er entschied sich, beide Grundstücke mit einem kleinen MFH (4-Einheiten) zu überbauen und das Fertig- haus abzubrechen. Die Kosten für das MFH betrugen CHF 900'000, der Abbruch CHF 50‘000. Er verkaufte 2 Einheiten (500/1000) für je CHF 500'000 (Erlös abzüglich Verkaufskosten) an Dritte.

Lösung (ohne Indexierung) Erlös abzüglich Verkaufskosten CHF 1'000'000 Anlagekosten Boden: CHF -450'000 Anlagekosten Gebäude CHF -900'000 Abbruch CHF -50'000 Anteilige Anlagekosten CHF -700'000 Anteiliger Grundstückgewinn CHF 300'000

2. Absatz 2 - Massgebende letzte Veräusserung

Für die Berechnung des Grundstückgewinns und die damit zusammenhängende Festlegung der Höhe des Erwerbspreises ist grundsätzlich auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abzustellen, sofern das

31.12.2014/31.12.2016 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 75 Nr. 1

Grundstück durch steuerfreie Handänderung im Sinne von § 73 lit. a, c, d oder g StG erworben wurde. Bei Veräusserung eines im Kanton Basel-Landschaft gelegenen Ersatzobjektes im Sinne von § 73 lit. h, i oder k wird der steuerfrei übertragene Grundstückgewinn von den Gestehungskosten des Ersatzobjektes abgezo- gen.

3. Absatz 3 - Vorbehalt des Verkehrswertes vor 20 Jahren

Liegt der Erwerb mehr als 20 Jahre zurück, so bestimmt sich der Erwerbspreis nach dem Verkehrswert des Grundstückes vor 20 Jahren, sofern kein höherer Erwerbspreis nachweisbar ist.

In der Praxis kommt oft die Ermittlung nach Massgabe des Substanzwertes bzw. der Realwert zur Anwen- dung. Das Bundesgericht hat im Falle des Kantons Basel-Stadt diese Methode als im Rahmen des StHG konform erachtet (Urteil 2C_77/2013 vom 6.5.2013 i.S. B.). Es wird bei dieser Methode einerseits der dama- lige Verkehrswert des Bodens (Landwert) aufgrund der statistischen Auswertung von repräsentativen Han- dänderungen und andererseits der Gebäudewert nach Massgabe des damaligen Neuwertes des Gebäude- versicherungswertes, vermindert um die Altersentwertung, ermittelt. Grundlage hierfür sind die §§ 1 ff. der Verordnung zum Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz vom 16. Juni 1981; SR 334.11. Die Altersentwer- tung wird in Prozenten des Neuwertes errechnet und richtet sich nach der im Anhang aufgeführten Tabelle. Der Landwert wird bei überbauten Grundstücken um 30 % vermindert. Findet sich im Jahr 20 vor der Ver- äusserung kein repräsentativer statistischer Wert, wird auf Verkäufe vorangehender und nachfolgender Jah- re zurückgegriffen und daraus ein Mittelwert ermittelt (Steuergericht vom 14. November 2014 i.S. H.). In 77 Nr. 1 findet sich ein Beispiel aus der Gerichtspraxis zur konkreten Berechnung.

4. Absatz 4 - Veräusserung eines ausserhalb des Kantons Basel-Landschaft gelegenen Er- satzobjektes Gemäss § 75 Abs. 4 StG wird der aufgeschobene Grundstückgewinn nachbesteuert, wenn ein ausserhalb des Kantons gelegenes Ersatzobjekt innert 20 Jahren seit der Ersatzbeschaffung veräussert wird. Die Nach- besteuerung des aufgeschobenen Gewinns eines veräusserten Ersatzobjektes auf einem anderen Kantons- gebiet führt zu einer effektiven Doppelbesteuerung, wenn der Kanton am Ort des Ersatzobjektes den vollen Gewinn - also den aufgeschobenen und den auf dem Ersatzobjekt hinzugekommenen - besteuert. Das Bun- desgericht hat im Entscheid vom 19. Dezember 2012 (Urteil 2C_337/2012) festgehalten, dass das Recht zur Besteuerung des latenten Steuersubstrates auch in den Fällen von Art. 12 Abs. 3e StHG (Aufschub zufolge Ersatzbeschaffung von selbstgenutztem Wohneigentum) insgesamt und ausschliesslich dem Zuzugskanton zukommt und somit die Einheitsmethode zur Anwendung gelangt. Wie weit das Kriterium der dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung auf dem erworbenen Ersatzobjekt erfüllt werden muss, ist indessen noch nicht entschieden. Die Schweizerische Steuerkonferenz (KOEVS) ist daran, eine Empfehlung zu erar- beiten, wobei noch offen ist, ob es zu einem Systemwechsel kommt und welche Frist für das Kriterium der dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung empfohlen wird.

5. Absatz 5 - Ersatzbeschaffung und Besitzesdauer

§ 75 Abs. 5 StG regelt für die Ersatzbeschaffungstatbestände, dass die Besitzesdauer durch den Steuerauf- schub der Ersatzbeschaffung nicht unterbrochen wird. Diese Regel gilt grundsätzlich für alle Steuerauf- schubstatbestände gemäss § 73 StG (Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steu- ergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 75 N 10 ff. mit Hinweis auf Peter Christen, Die Grundstückgewinn- steuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 192).

Beispiel: Veräusserung 2012 an Drittperson mit Erlös abzüglich Veräusserungskosten CHF 1‘000‘000. Der Veräusse- rer erhielt die Liegenschaft von seiner Ehegattin im 2005 mittels Schenkung. Die Schenkerin kaufte die Lie- genschaft 1991 für CHF 400'000 und investierte zwischen 1992 und 2005 CHF 150'000 in das Objekt.

31.12.2014/31.12.2016 2

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 75 Nr. 1

Lösung nachfolgend

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 75 Nr. 1

31.12.2014/31.12.2016 4

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 76 Nr. 1

76 Nr. 1 Veräusserungserlös

1. Grundsätze

Als Veräusserungserlös gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers (Absatz 1) oder Dritter, die auf Rechnung der Erwerbenden erfolgen.

Auszugehen ist vom verurkundeten Kaufpreis. Bei gleichzeitiger Veräusserung von unbeweglichem und beweglichem Vermögen und Vereinbarung bloss eines Gesamtpreises erfolgt zur Ermittlung des steuer- pflichtigen Grundstückgewinns eine dem tatsächlichen Wertverhältnis möglichst entsprechende Verlegung des Gesamtpreises auf das unbewegliche Vermögen.

Enthält der Veräusserungsvertrag keine ziffernmässigen Angaben über den Preis, zu welchem das Grund- stück die Hand wechselt, wird zur Bestimmung des Veräusserungspreises auf den Verkehrswert abgestellt.

Hypotheken und anderes Fremdkapital, das zur Finanzierung des veräusserten Grundstücks eingesetzt wurde, haben keinen Einfluss auf den Veräusserungserlös. Der Veräusserungserlös ist nicht der Nettoerlös des Veräusserers nach Abzug des Fremdkapitals (Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 167). Diese Auffassung entspricht der Praxis des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft (StRK BL vom 30. Mai 1997; BStPra Band XIV [1998/99] S. 156). Entschei- dend ist der Grundstückgewinn im Sinne von § 75 StG, wonach der Grundstückgewinn der Betrag ist, um den der Veräusserungserlös die Gestehungskosten (Erwerbspreis und wertvermehrende Aufwendungen) übersteigt.

Behält sich die veräussernde Person ein Nutzniessungs-, Wohn- oder ein anderes Recht an der veräusser- ten Liegenschaft vor, so ist der Barwert dieses Rechts als zusätzliche Leistung zum vereinbarten Kaufpreis hinzuzuzählen (siehe Beispiel in 73 Nr. 1).

Bei der Bestimmung des Veräusserungspreises sind die Leistungen grundsätzlich zum Nominalwert (Nenn- wert) einzusetzen. Später eingetretene Entwertungen dieser Leistungen oder Einbussen, die nachträglich beim Inkasso entstehen, fallen grundsätzlich ausser Betracht. So kann ein Verkäufer, der auf dem zahlungs- halber empfangenen WIR-Geld einen Verlust erleidet, diesen nicht von der Grundstückgewinnsteuer in Ab- zug bringen (Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Ba- sel-Landschaft, 76 N 10 f.).

2. Abzüge vom Veräusserungspreis

(vgl 78 Nr. 1)

3. Zuschläge zum Veräusserungspreis

4. Wirtschaftliche Handänderung

Sind die Aktien einer Immobiliengesellschaft verkauft worden, setzt sich der Veräusserungspreis (Verkehrs- wert für die Immobilien) aus dem Aktienkaufpreis und den übernommenen Gesellschaftsschulden zu- sammen. Ist im Kaufpreis für die Aktien ein Anteil für die Abgeltung von nichtliegenschaftlichen Werten ent- halten, so muss der Veräusserungspreis um den entsprechenden Anteil gekürzt werden.

Die wirtschaftliche Handänderung mittels Veräusserung einer Mehrheitsbeteiligung an einer Immobilienge- sellschaft ist oft schwer zu erkennen, da kein grundbuchlicher Vorgang besteht. Erkennungsmöglichkeiten sind folgende:

Immobiliengesellschaft

• Firmenbezeichnung als Immobiliengesellschaft

• Bilanz- und Erfolgsrechnung (Dossier JP)

• Vielzahl von Liegenschaften, welche auf die betreffende Gesellschaft lauten (2/3-Regel: 2/3 der Erträge und 2/3 der Bilanzsumme müssen liegenschaftlicher Natur sein)

• Meldungen von anderen Behörden

Handänderung

• Handelsregisteränderungen (Änderung bei den Organen)

• Wertschriftenverzeichnisse von natürlichen Personen

• Meldungen von Steuerbehörden

5. Veräusserungspreis bei Tausch

Gestützt auf § 73 lit. c StG wird die Grundstückgewinnsteuer nicht erhoben beim Tausch von im Kanton ge- legenen Grundstücken, soweit nicht durch Aufzahlung ein Gewinn erzielt wird. Die Grundstückgewinnsteuer wird danach nur auf dem bezahlten Aufpreis erhoben. Da in diesem Fall der Wertzuwachs auf dem Sachwert des Tauschobjektes nicht besteuert wird, können bei dessen späterer Veräusserung nicht der Erwerbspreis der letzten steuerauslösenden Handänderung als Anlagekosten geltend gemacht werden (s. nachfolgendes Beispiel). Zudem zählt der bezahlte Aufpreis, der Gegenstand der Grundstückgewinnsteuer bildete, zu den Anlagekosten.

Beim steuerauslösenden Tausch – z.B. wenn nicht beide getauschten Grundstücke im Kanton Basel- Landschaft liegen und kein Ersatzbeschaffungstatbestand gegeben ist – gilt der Verkehrswert des einge- tauschten Grundstücks im Zeitpunkt des Tausches als Veräusserungspreis, zuzüglich einer empfangenen und abzüglich einer geleisteten Aufzahlung. Ein Tauschgeschäft ist auch bei Abschluss von zwei Kaufver- trägen anzunehmen, wenn die beiden Kaufverträge ein einheitliches, voneinander abhängiges Ganzes bil- den, die Parteien sich eine Sache gegen die andere verschaffen wollen und die Preisfestsetzung nur die Bedeutung einer Bestimmung der Tauschwerte hat. Ein allfälliges Aufgeld hat bloss nebensächlichen Cha- rakter und darf nach dem Willen der Parteien nur den Zweck haben, für das Gleichgewicht der Leistungen zu sorgen.

Unter dem Verkehrswert des eingetauschten Grundstücks ist weder der vereinbarte Tauschwert noch der Verkehrswert des von Steuerpflichtigen in Tausch gegebenen Grundstücks, sondern der Verkehrswert des in Tausch erhaltenen Grundstücks zu verstehen. Bei der Veranlagung ist jedoch zunächst auf den im Tauschvertrag festgesetzten Anrechnungswert des eingetauschten Grundstücks abzustellen.

Beispiel zur Abrechnung der Grundstückgewinnsteuer auf dem bezahlten Aufpreis und zur Ermitt- lung der aufgeschobenen Steuern Die Parzelle Nr. 111 wird zum Veräusserungspreis von CHF 400‘000 gegen die Parzelle 222 zum Veräusse- rungspreis von CHF 250‘000 getauscht. Es resultiert ein Aufpreis zu Gunsten der Parzelle 111 von CHF 150‘000. Im Jahr 2000 wurde die Parzelle 111 für CHF 300‘000 erworben. Die Parzelle 222 wurde im 2003 für CHF 10‘000 erworben und später als Bauland eingezont.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 76 Nr. 1

Fragen: Wie erfolgt die Besteuerung auf dem Aufpreis? Und welche latenten aufgeschobenen Steuern ha- ben die beiden am Tausch beteiligten Eigentümer nach dem Tausch auf ihren Grundstücken?

Lösung (1) Für die Berechnung der Grundstückgewinnsteuer auf dem Aufpreis sowie den Betrag des aufgeschobe- nen Gewinns werden die Gestehungskosten proportional im Verhältnis Aufpreis zu Veräusserungspreis auf- geteilt. Das Verhältnis beträgt 37.5 % (150‘000/400‘000). Das heisst 37.5 % des seinerzeitigen Kaufpreises von Parzelle 111 werden – indexiert – dem Aufpreis von CHF 150‘000 als Anlagekosten gegenübergestellt. Ohne Index werden also quotale Erwerbskosten von CHF 112‘500 dem Aufpreis von CHF 150‘000, was den Kapitalrohgewinn (Berechnung ohne Index) von CHF 37‘500 ergibt. Bei einem Index von 1.04 betragen die quotalen Erwerbskosten CHF 117‘000. Mit der nachfolgend abgebildeten detaillierten Abrechnung wird damit über einen Teil des Wertzuwachses von Parzelle 111 – nämlich über CHF 150‘000 (Aufpreis) – CHF 112‘500 = CHF 37‘500 abgerechnet.

(2) Der andere Teil des Wertzuwachses (Bemessen im Zeitpunkt des Tausches mit Parzelle 222) von CHF 250‘000 minus CHF 187‘500 = CHF 62‘500 wird aufgeschoben. Bei Parzelle 222 wird der (unindexier- te) Wertzuwachs von CHF 240‘000 aufgeschoben. Für die Frage, wer von beiden Tauschbeteiligten welche aufgeschobenen Gewinne übernimmt, ist analog einer Ersatzbeschaffung vorzugehen: Der aufgeschobene Gewinn wird auf das eingetauschte Objekt analog einem Ersatzobjekt übertragen. In verfahrensrechtlicher Hinsicht ist der aufgeschobene Gewinn gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung in einer Verfügung festzuhalten.

Die Übertragung auf das Ersatzobjekt: Der beim Tauschgeschäft auf Parzelle 111 aufgeschobene Rohge- winn von 62‘500 wird auf Parzelle 222 übertragen, welche zum Ersatzobjekt anstelle der Parzelle 111 wird. Bei einer Übertragung auf das Ersatzobjekt werden dessen Anlagekosten vermindert. Im vorliegenden Bei- spiel betragen die Anlagekosten des Ersatzobjekts CHF 250‘000 minus CHF 62‘500 = 187‘500. Der beim Tauschgeschäft auf Parzelle 222 aufgeschobene Rohgewinn von 240‘000 wird auf Parzelle 111 übertragen, welche zum Ersatzobjekt anstelle Parzelle 222 wird. Die um den aufgeschobenen Rohgewinn verminderten Anlagekosten betragen CHF 400‘000 minus CHF 240‘000 = CHF 160‘000.

(3) Angenommen, der (neue) Inhaber von Parzelle 111 veräussert diese 5 Jahre später für CHF 450‘000 und der Index beträgt 1.06 sieht die Berechnung wie folgt aus: Erlös CHF 450‘000 minus Anlagekosten CHF (160‘000 x 1.06 =) 169‘600 = CHF 280‘400 steuerbarer Wertzuwachsgewinn. Davon werden noch die Veräusserungskosten abgezogen.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 76 Nr. 1

Abbildung detaillierte Berechnung des auf dem Aufpreis abzurechnenden Gewinns sowie zur Ermitt- lung der aufgeschobenen Steuern

Berechnung Verhältnis Aufpreis zum Veräusserungspreis: Aufpreis CHF 150‘000 zu CHF 400‘000 = 37,5 %.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 76 Nr. 1

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 76 Nr. 1

6. Veräusserungswert bei Übertragung bzw. Einbringung in eine Kapitalgesellschaft

Diese Bestimmung gilt analog auch für den Fall, in welchem bei der Gründung einer AG ein bisher zum Pri- vatvermögen gehörendes Grundstück als Sacheinlage oder als (blosse) Kapitaleinlage eingebracht wird. In diesen Fällen bildet der Verkehrswert den massgeblichen Transaktionswert. Dieser ist durch Schätzung anhand von repräsentativen Verkäufen oder nach einer anerkannten Schätzmethode zu ermitteln. Es liegt ein echter Gütertausch vor, der Sacheinleger erhält einen Gegenwert in Form einer Beteiligung an der Kapi- talgesellschaft.

Bei Übertragungen an eine Kapitalgesellschaft aus dem Geschäftsvermögen einer natürlichen Person ist – soweit nicht eine steuerneutrale Transaktion mittels Umstrukturierung vorliegt – ebenfalls der Verkehrswert massgebend. In der Differenz zwischen Anlagekosten und dem Verkehrswert kommt es zur Abrechnung über die Grundstückgewinnsteuer. Soweit der Buchwert tiefer ist als der Anlagewert (berechnet nach Mass- gabe des Einkommenssteuerrechts) erfolgt (zusätzlich) eine Einkommensbesteuerung auf wiedereinge- brachten Abschreibungen oder Wertberichtigungen.

Keine Grundstückgewinnsteuer wird ausgelöst durch den Wechsel einer Liegenschaft zwischen Privat- und Geschäftsvermögen einer natürlichen Person. Diese Vorgänge haben einzig Auswirkungen bei den Ein- kommenssteuern. Bei Überführung ins Geschäftsvermögen entspricht der Anfangswert für die Einkommens- steuern höchstens den Anlagekosten oder dem ggf. tieferen Verkehrswert. Diese Folge ergibt sich, weil der Wertzuwachsgewinn steuersystematisch vor und nach Einbringung in Geschäftsvermögen unverändert der Grundstückgewinnsteuer unterworfen bleibt. Bei Überführung ins Privatvermögen wird die Differenz zwi- schen Anlagewert und Buchwert als wiedereingebrachte Abschreibung besteuert. Der Wertzuwachs wird mangels Handänderung nicht besteuert und bleibt als latente Steuerlast der Grundstückgewinnsteuer unter- stellt, bis zur effektiven Veräusserung.

7. Nicht feststellbarer Veräusserungspreis, Sachleistungen, Fahrhabe

Grundstückgewinnsteuerpflichtigen bleibt es unbenommen, den Beweis dafür zu erbringen, dass im beur- kundeten Veräusserungspreis Fahrhabe inbegriffen ist. Wird dieser Beweis erbracht, ist vom Veräusse- rungspreis ein dem tatsächlichen Wert der Fahrhabe entsprechender Betrag abzuziehen.

8. Absatz 2 - Enteignungsentschädigungen für persönliche Nachteile

Dieser Absatz bezieht sich ausschliesslich auf Vergütungen, die bei einer Enteignung neben dem vollen Verkehrswert des Grundstücks entrichtet werden müssen, d.h. für Vergütungen für den Minderwert des Restgrundstücks und die sogenannten Inkonvenienzentschädigungen, welche in der Regel gesondert fest- gesetzt werden. Werden ausserhalb eines Enteignungsverfahrens Entschädigungen für wirtschaftliche Nachteile bezahlt, können sie nicht vom Veräusserungspreis abgezogen werden. Einer formellen Enteig- nung gleichgestellt ist die freiwillige Veräusserung wegen drohender Enteignung.

Während in der Regel die in einem Enteignungsverfahren von der dafür zuständigen Behörde neben der Vergütung für den Verkehrswert festgesetzten Entschädigungen für mittelbaren Schaden (Minderwert, In- konvenienzentschädigung) ohne weiteres als Vergütungen für persönliche Nachteile gelten dürfen, ist die bei einer freiwilligen, im Zusammenhang mit einer drohenden Enteignung stehenden Veräusserung vereinbarte Inkonvenienzentschädigung zu überprüfen, ob sie tatsächlich in vollem Umfang zum Ausgleich von Nachtei- len dient, die bei einer Enteignung neben dem Verkehrswert vergütet werden müssten (Ersatz von Umzugs- und Räumungskosten, Entschädigung für Geschäftsaufgabe, Betriebsstörungen und ähnliches), oder ob sie noch zum Teil eine Vergütung für den Verkehrswert des Grundstücks darstellt. Sofern unter dem Titel «In- konvenienzentschädigung» noch eine zusätzliche Entschädigung für den Landwert ausgerichtet wird, ist diese zum Veräusserungspreis hinzuzurechnen.

Die im Enteignungsverfahren zugesprochene Entschädigung für einen nutzlos gewordenen wertvermehren- den Aufwand kann nicht nochmals vom Veräusserungspreis abgezogen werden, wenn derselbe wertver- mehrende Aufwand bereits bei der Ermittlung des Anlagewerts berücksichtigt wurde.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 77 Nr. 1

77 Nr. 1 Gestehungskosten - Erwerbspreis

1. Kaufpreis

Als Erwerbspreis gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers (§ 77 Abs. 1 StG). Im Kanton Basel-Landschaft kann ein Veräusserer, welcher bereits vor dem damaligen grundbuchli- chen Erwerb des Eigentums wertvermehrende Investitionen getätigt hatte, diese als Gestehungskosten gel- tend machen (z.B. Aufwendungen die während der Miete oder vor offiziellem Antritt der Nutzung getätigt wurden). Allerdings ist zu berücksichtigen, ob und inwieweit ihm diese beim seinerzeitigen Erwerb als Unter- haltskosten bei der Einkommenssteuer angerechnet wurden.

2. Verkehrswert vor 20 Jahren

Liegt der Erwerb mehr als 20 Jahre zurück, so bestimmt sich der Erwerbspreis nach dem Verkehrswert des Grundstückes vor 20 Jahren, sofern kein höherer Erwerbspreis nachweisbar ist (§ 77 Abs. 3 StG). Dieser Nachweis ist vom Steuerpflichtigen zu erbringen.

Der Verkehrswert eines Grundstücks entspricht dem Preis, der hierfür im gewöhnlichen Geschäftsverkehr am fraglichen Bewertungszeitpunkt am Ort der gelegenen Sache mutmasslich zu erzielen gewesen wäre. Gewöhnlicher Geschäftsverkehr ist der Handel am freien Markt, bei dem sich die Preise nach den marktwirt- schaftlichen Gegebenheiten auf der Grundlage von Angebot und Nachfrage bilden, bei dem jeder Vertrags- partner ohne Zwang und nicht aus Not, sondern freiwillig und in Wahrung seiner eigenen Interessen zu han- deln in der Lage ist. Danach ist der Verkehrswert einer Liegenschaft ein objektiver Wert, der sich auf das Grundstück als solches bezieht und nicht von den persönlichen Verhältnissen des Eigentümers abhängt. Massgebend sind die Eigenschaften des Grundstückes und die ihm anhaftenden rechtlichen und tatsächli- chen Vorteile und Lasten, die im Veräusserungsfalle auf den neuen Eigentümer übergehen; einzig hiernach bestimmt sich der mutmasslich erzielbare Kaufpreis. Gemäss konstanter Praxis der Steuerverwaltung ist der objektive Verkehrswert von unüberbauten Grundstücken nach der statistischen Methode zu ermitteln. Aus- gangspunkt für die Verkehrswertschätzung nach der statistischen Methode bilden die vorhandenen Ver- gleichspreise. Dazu sind Vergleichspreise von Handänderungen unter Dritten heranzuziehen. Als vergleich- bar können dabei Handänderungen gelten, welche Grundstücke betreffen, die zur Zeit des Bewertungsstich- tags oder zuvor gehandelt wurden. Handänderungen, die erst nach dem Bewertungsstichtag erfolgt sind, können nur insofern berücksichtigt werden, als sie über eine bis zum Stichtag bestehende Preisentwicklung Auskunft geben. Als vergleichbar können dabei Handänderungen an (möglichst nahe gelegenen) Grundstü- cken herangezogen werden, die lage-, zonen- und formmässig sowie hinsichtlich Erschliessungsgrad dem Schätzobjekt gleich oder ähnlich sind (vgl. Entscheid Nr. 105/2001 des Steuergerichts des Kantons Basel- Landschaft vom 6. Juli 2001 StGE 105/2001)

Im Entscheid vom 15. August 2014 (Nr. 510 13 78) hat das Steuergericht bezüglich der Ermittlung des Ver- kehrswertes vor 20 Jahren von überbauten Grundstücken u.a. festgehalten, dass die kantonale Praxis auf die Verordnung zum Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz abstellt. Danach gilt als Verkehrswert die Summe aus Zustandswert des Gebäudes, Baunebenkosten und Landwert (mithin also der Realwert). Der Zustandswert des Gebäudes geht vom Gebäudeversicherungswert 1939, dem sogenannten Brandlagerwert aus. Dieser wird auf den gemäss dem vom Regierungsrat festgelegten Indexstand im Bewertungszeitpunkt gebracht und altersentwertet – im konkreten Fall mit 2 % pro Jahr Differenz zwischen Bewertungszeitpunkt und Baujahr. Grundsätzlich ist auf den Brandlagerwert der letzten Schätzung vor dem Bewertungsstichtag (vor 20 Jahren) abzustellen, sofern nicht feststeht, dass dieser Wert zu tief ausgefallen ist und deshalb kurz nach dem Bewertungsstichtag als Folge einer Überprüfung angepasst werden musste. Die Baunebenkosten wurden mit 10 % festgelegt. Für den Landwert wurden 70 % des aus repräsentativem Preisvergleich ermit- telten Verkehrswertes eingesetzt. Konkret ergab sich in diesem Fall folgende Berechnung für das im Jahre 1986 erworbene und im 2009 veräusserte Grundstück (EFH):

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 77 Nr. 1

Brandlagerwert 1939 (1988er Wert, im 1992 korrigiert) 145‘400 Bauteuerung bis 1989 / 780 % 1'134'120 ./. Altersentwertung (0.2 % seit 1988 gemäss Tabelle zur Vo) -2'268 +10 % Baunebenkosten 113'185 + Landwert 70 % des VW von 647‘838 __453'486 Verkehrswert 1989 1'698'824 Verkehrswert 1989, indexiert auf Verkaufsjahr 2009 (1.19) 2'017'336 bis +Ermässigung Altbesitz gemäss § 78 StG 50'000 +Verkaufsnebenkosten ____1'000 Total indexierter Verkehrswert vor 20 Jahren 2'068'336

Dem auszugsweise wiedergegebenen Entscheid lag im Wesentlichen folgender Sachverhalt zugrunde:

Bei der Ermittlung der Gestehungskosten konnten nicht alle Belege eingereicht werden, welche seit dem Wert vor 20 Jahren als wertvermehrende Investitionen getätigt wurden. Anhand von Fotos und eines nach- träglich erstellten Gutachtens wurde versucht, eine damalige Kostenschätzung des Schwimmbassins, des Dachstockausbaus über der Garage sowie eines Wintergartens und des Gartenzauns mit elektrischem Tor vorzunehmen und diese als zusätzliche Gestehungskosten in Abzug zu bringen. Als Beweis wurde zudem eine Baubewilligung für diverse Arbeiten (Schwimmbassin, Wintergarten und Dachfenster-Einbauten) beige- bracht. In freier Beweiswürdigung wurde im Ergebnis ein Grossteil dieser geschätzten Aufwendungen nach- träglich noch zugelassen.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Vgl. auch: StGE 510 14 36 vom 24. Oktober 2014.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 78 Nr. 1

78 Nr. 1 Gestehungskosten Aufwendungen

1. Allgemeines

Als Aufwendungen gelten Kosten für Bauten, Umbauten, Bodenmeliorationen und andere dauernde Verbes- serungen, die eine Werterhöhung des Grundstücks bewirkt haben, Grundeigentümerbeiträge für den An- schluss des Grundstücks an Strassen und öffentliche Werke sowie Kosten, die mit dem Erwerb und der Ver- äusserung des Grundstücks verbunden sind, mit Einschluss der üblichen Mäklerprovision (§ 78 Abs. 1 lit. a – c StG).

2. Wertvermehrende Aufwendungen

Neben dem Erwerbspreis (mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers) gehören auch die wertver- mehrenden Aufwendungen zu den abziehbaren Gestehungskosten. Darunter sind grundsätzlich alle Auslagen zu verstehen, die eine dauernde Wertvermehrung des in Frage stehenden Grundstücks herbeiführen. Die bei der Gewinnermittlung anzurechnenden Aufwendungen werden in Absatz 1 näher umschrieben. Zur Bestim- mung der wertvermehrenden Aufwendung muss die Abgrenzung zu den Unterhaltskosten (werterhaltende Aufwendungen) gemäss § 29 Abs. 1 und 2 StG vorgenommen werden, denn was bereits bei der Einkommens- steuer abgezogen werden konnte, kann nicht mehr als wertvermehrend geltend gemacht werden (§ 78 Abs. 2 StG; Ziffer 5 nachfolgend).

Für die grundsätzliche Unterscheidung zwischen werterhaltenden und wertvermehrenden Investitionen ist vorab der Entscheid Nr. 158/2000 des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft vom 15. Dezember 2000 zu zitieren (Erw. 4.):

a. «… Nach der Praxis der Steuerrekurskommission gelten als Unterhaltskosten Ausgaben, die gemacht werden, um ein Grundstück oder Gebäude einem der bisherigen Verwendung entsprechenden Ge- brauch zu erhalten oder einer Verwendung, der es bereits früher gedient hat, wieder zuzuführen (Ent- scheid der Steuerrekurskommission Nr. 137/1999 vom 26. November 1999). Die laufenden Ausbes- serungen und Reparaturen genügen in der Regel nicht, um den Zustand einer Liegenschaft zu wah- ren. Von Zeit zu Zeit sind umfangreichere Arbeiten notwendig, d.h. Renovationen und Ersatz von un- brauchbar gewordenen Einrichtungen. Wenn im letzteren Falle altmodische Einrichtungen durch zeit- gemässe ersetzt werden, so schadet dies der Abzugsfähigkeit so lange nicht, als die zeitgemässe Einrichtung heute ungefähr den gleichen Komfort bietet wie die alte zu ihrer Zeit, und als sie notwendig ist, um die Liegenschaft weiterhin vermieten oder benutzen zu können. Der Steuerpflichtige darf An- spruch darauf erheben, die Liegenschaft in gutem Zustand zu erhalten (vgl. Höhn/Waldburger, Steu- errecht, Band II, 8. Auflage, Bern 1999, § 32 N 80 mit weiteren Hinweisen). b. Vom werterhaltenden Aufwand zu unterscheiden sind die wertvermehrenden Aufwendungen, durch welche die Liegenschaft über den Zustand im Zeitpunkt des Antritts hinaus verbessert und damit der Anlagewert erhöht wird. Sie gehören zu den nach § 29 Abs. 3 StG von der Einkommenssteuer nicht abzugsfähigen Aufwendungen für Anschaffungen und Verbesserungen von Vermögensgegenständen (sog. Anlagekosten). Häufig kann eine einzelne bauliche Massnahme oder Anschaffung nicht als Gan- zes entweder dem Aufwand oder den wertvermehrenden Aufwendungen zugeteilt werden, da sie Ele- mente beider Kategorien umfasst. In diesen Fällen müssen die Kosten in abzugsfähigen Aufwand und wertvermehrende Aufwendungen zerlegt werden (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band II, 8. Auflage, Bern 1999, § 32 N 83). c. Im Einzelfall können Instandstellung und Wertvermehrung nur schwer auseinandergehalten werden. Wegen dieser Abgrenzungsschwierigkeiten und um nicht vor jedem Einbau einer neuen Küchenkom- bination den impraktikablen Weg eines Augenscheins beschreiten zu müssen, hat die Steuerverwal- tung im Merkblatt «Liegenschaftsunterhalt, Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen» (Stand 1. Januar 1999) einen Katalog für die Abgrenzung abzugsfähiger Unterhaltskosten und wertvermehren- der Aufwendungen verankert …»

Anhand dieser Grundregeln und dem jeweils aktuellen Merkblatt «Liegenschaftsunterhalt, Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen» ist zu prüfen, ob geltend gemachte Aufwendungen unter dem Titel wertvermeh- rende Aufwendungen zum Abzug zuzulassen sind.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 78 Nr. 1

3. Projektierungs-, Planungs- und Baugesuchskosten

Gemäss der Praxis der damaligen Steuerrekurskommission (heute Steuergericht) und des Verwaltungsge- richts (heute Kantonsgericht) des Kantons Basel-Landschaft sind Projektierungskosten für verwirklichte Bau- projekte als wertvermehrende Aufwendungen zu qualifizieren, währenddessen Profilierungs-, Planungs- und Baugesuchskosten für nicht bewilligte oder aus anderen Gründen nicht ausgeführte Projekte nicht abzugsfähig sind (StRK BL vom 19. Juni 1992, BlStP Band XI [1991-1993] S. 335 ff.; VGer BL vom 17. Dezember 1997, BlStPra Band XIV [1998/99] S. 67 ff.; Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Land- schaft, Diss., Liestal 1998, S. 177). Projektierungskosten für verwirklichte Bauprojekte stellen wertvermeh- rende Auslagen dar und qualifizieren deshalb immer als Gestehungskosten.

4. Veräusserungskosten

5. Abgrenzung zur Einkommenssteuer

Aufwendungen, die bei der Einkommenssteuer bzw. Ertragssteuer als Abzüge berücksichtigt worden sind, können nicht mehr geltend gemacht werden (§ 78 Abs. 2 StG). In erster Linie betrifft dies die Abgrenzung Liegenschaftsunterhalt und Baukosten, die bei der Einkommenssteuer als Investitionen bzw. bei der Grund- stückgewinnsteuer als Anlagekosten gelten. Liegenschaftskosten, welche im Verfahren betr. die Einkommens- steuern aus irgendwelchen Gründen nicht zum Abzug gelangt sind, qualifizieren aber nicht automatisch als Anlagekosten und kommen damit bei einer allfälligen späteren Beurteilung der Grundstückgewinnsteuern nicht zwangsläufig zum Zug. Es besteht mithin gerade kein Wahlrecht, ob die Kosten entweder bei der Grundstück- gewinnsteuer oder bei der Einkommenssteuer geltend gemacht werden; die Zuweisung oder Abgrenzung er- folgt vielmehr nach dem erwähnten Merkblatt. Die steuerpflichtige Person kann zudem die Anrechnung von Unterhaltsaufwendungen beim Grundstückgewinn auch nicht dadurch erzwingen, dass sie auf den Abzug die- ser Auslagen bei der Einkommenssteuer verzichtet: (Werterhaltende) Unterhaltskosten, welche aus irgend- welchen Gründen bei der ordentlichen Einkommenssteuer nicht abgezogen wurden, können nicht nachträglich als Anlagekosten beim Grundstückgewinn berücksichtigt werden (vgl. StGE vom 23. 10. 2020 BStPra 2/2021; 15-21; Erw. 3.2). Wenn in früheren Steuerperioden eine umfassende Gebäudesanierung zum Abzug von Un- terhaltkosten geführt hat, so kann anlässlich des späteren Verkaufs dieser Liegenschaft nicht vorgebracht werden, es sei ein wirtschaftlicher Neubau gewesen (Regeste StGE vom 7. August 2020; BStPra 1/2021 1- 4).

Betreffend Zinsausgleichszahlungen, welche bei vorzeitiger Kündigung einer Festzins-Hypothek anfallen, vgl. Ziffer 4.3.

6. Einzelfragen

Bei Teilveräusserung sind die Gestehungskosten anteilsmässig abzuziehen (§ 78 Abs. 3 StG).

Aufwendungen Dritter, für welche der Veräusserer nicht ersatz- oder rückerstattungspflichtig ist, sind von den Gestehungskosten abzuziehen. Nicht als Dritte gelten der Erblasser im Verhältnis zum Erben und der Schenker im Verhältnis zum Beschenkten (§ 78 Abs. 4 StG). Diese Bestimmung zielt auf diejenigen Fälle, in denen infolge eines Schadenfalls eine Versicherung die Instandstellungskosten übernimmt und diese zu einer Wertvermehrung führen. Da im Regelfall der geschädigte Grundeigentümer gegenüber der Versicherungsge- sellschaft nicht zu einer Rückerstattung verpflichtet ist, können die von dieser bezahlten Aufwendungen nicht geltend gemacht werden.

Anrechenbar sind die in der massgebenden Besitzesdauer gemachten Aufwendungen (§ 78 Abs. 5 StG). Gemäss langjähriger und gefestigter Praxis wird hier auf den Grundbucheintrag abgestellt, obwohl das Steu- ergesetz die Besitzesdauer nicht näher umschreibt. Lediglich § 20 des Dekrets zum Steuergesetz vom 19.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 78 Nr. 1

Februar 2009 (SGS 331.1; Dekret) regelt, dass bei der Bestimmung der Besitzesdauer für den Erwerb und die Veräusserung auf den Tag des Grundbucheintrages abzustellen sei; bei Gebäuden, die der Veräusserer im Baurecht erstellt hat, gilt als Erwerbsdatum der Tag der Brandlagerschätzung. Zwar bestimmt § 20 des Dekrets dies nur für die Berechnung des Steuerzuschlags gemäss § 80 Abs. 3 StG. In analoger Weise kann aber für die Ermittlung der Besitzesdauer nach § 78 Abs. 5 StG auch auf den Grundbucheintrag abgestellt werden. Dieses Vorgehen ist mit dem Gebot der Rechtssicherheit und dem Verbot widersprüchlichen Verhaltens bei der Auslegung inhaltlich zusammenhängender Gesetzesbestimmungen zu begründen. Ehemaligen Mietern oder Pächtern kann die Anrechenbarkeit der Aufwendungen gewährt werden, wenn diese im Hinblick auf den späteren Eigentumserwerb getätigt worden sind und sich nicht im Erwerbspreis niedergeschlagen haben res- pektive nicht bereits in anderen Steuerveranlagungen abgezogen wurden. Schwierigkeiten können sich erge- ben, wenn unklar ist, von welchem Zeitpunkt an der ehemalige Mieter oder Pächter im Hinblick auf den Eigen- tumserwerb investiert hat (Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 189 ff.). Ebenfalls wird in der Praxis auf den Antritt der Liegenschaft (Übergang von Nutzen und Gefahr) abgestellt. Hierbei kann erforderlich sein, dass der Eigenmietwert bei den direkten Steuern ab dem fraglichen Zeitpunkt bereits versteuert wurde.

31.12.2014/31.12.2016/31.01.2018 4

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern 78 Nr. 2

78 Nr. 2 Ermässigung bei selbstbewohnten Liegenschaften Ermässigung bei selbstbewohnten Liegenschaften Der Grundstückgewinn ermässigt sich bei der Veräusserung von selbstbewohnten Liegenschaften für jedes nach dem 20. Besitzesjahr nachgewiesene Jahr der Selbstnutzung um CHF 5'000, höchstens jedoch um CHF 50'000, sofern der Veräusserer die Liegenschaft während mindestens 20 Jahren zu Eigentum beses- sen hat (Absatz 1). bis § 78 StG war in der regierungsrätlichen Revisionsvorlage vom 11. April 1989 noch nicht enthalten. Erst im Laufe der Beratung im Landrat ist die Bestimmung entstanden. Die Entlastung des Altbesitzes war insbe- sondere als Ausgleich gedacht zur Verschärfung durch die nur noch hälftige Berücksichtigung der Geldwert- veränderung auf nach dem 1. Januar realisierten Grundstückgewinnen. Ebenso sollte die Bestimmung älte- ren Steuerpflichtigen entgegenkommen, die z.B. wegen des Umzugs in ein Altersheim kein selbstgenutztes Wohneigentum mehr erwerben und deshalb von dessen steuerlicher Privilegierung nicht mehr profitieren können.

Der Landrat verzichtete darauf, die Ausnahmefälle ausdrücklich zu regeln, wo privilegiert besteuert werden soll, obwohl der (wohl meist ältere) Veräusserer im Zeitpunkt der Veräusserung die Liegenschaft nicht mehr selbst bewohnt (z.B. Eintritt ins Altersheim, längerer Spitalaufenthalt, vor der Veräusserung Umzug in eine Wohnung). Daraus hat die damalige Steuerrekurskommission gefolgert, dass aufgrund des Zwecks der Norm nicht ein Selbstbewohnen im Zeitpunkt der Veräusserung zwingend verlangt werden darf; es muss eine nicht genau festgelegte Übergangszeit gewährt werden. Vorausgesetzt wird allerdings, dass:

1. im Moment der Aufgabe der Selbstnutzung ein fester Veräusserungswille besteht; 2. in der Übergangszeit ernsthafte Verkaufsbemühungen erfolgen und 3. in dieser Zeit keine eigentliche Nutzungsänderung eintritt.

(vgl. dazu Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 204 f.).

Hat der Veräusserer die Liegenschaft vom Ehegatten erworben, werden ihm dessen Eigentums- und Nut- zungsjahre angerechnet (Absatz 2). Eine Anrechnung von Eigentums- und Nutzungsjahren im Sinne von § bis 78 Absatz 2 StG ist nur unter Ehegatten möglich. Zu diesem Schluss gelangte die damalige Steuerrekurs- kommission in einem Streitfall, wo eine Erbengemeinschaft ein ererbtes Grundstück veräussert und geltend gemacht hatte, es seien ihr die Eigentums- und Nutzungsjahre der Erblasserin anzurechnen. Die Steuerre- kurskommission führte zur Begründung an, das Gesetz fordere ein Selbstbewohnen sowie Eigentum wäh- rend 20 Jahren, und beides treffe auf die Erbengemeinschaft nicht zu (StRK BL vom 20. März 1992, BlStP Band XI [1991-1993) S. 427 ff.).

Die Ermässigung des Grundstückgewinnes wegen langjähriger Besitzdauer setzt einerseits eine Selbstbe- wohnung und andererseits Eigentum an der betreffenden Liegenschaft voraus. Diejenigen Jahre, die im später übernommenen Elternhaus verbracht wurden, können deshalb nicht berücksichtigt werden. Dies gilt auch dann, wenn dafür Mietzinszahlungen entrichtet und diese wiederum für die Amortisation der Liegen- schaft verwendet wurden (BStPra 2011, 241-247). bis Die Regelung in § 78 StG darf als basellandschaftliche Besonderheit bezeichnet werden, da in vielen an- dern Grundstückgewinnsteuergesetzen der Gewinn aus Altbesitz mit einer Ermässigung auf dem Steuersatz entlastet wird (vgl. dazu auch Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 205).

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern 79 Nr. 1

79 Nr. 1 Zusammenrechnung

1. Zusammenrechnung

Grundstückgewinne und -verluste, die sich innert eines Jahrs ergeben, werden zusammengerechnet (§ 79 Absatz 1 StG). Die Bestimmung wirkt sich dann zugunsten der steuerpflichtigen Person aus, wenn ein steu- erbarer Grundstückgewinn mit einem nominalen Grundstückverlust verrechnet werden kann. Die Bestim- mung kann jedoch auch zu einer Mehrbelastung führen, wenn zwei oder mehrere Grundstückgewinne eines Jahrs zusammengezählt werden und durch die Progression ein höherer Steuersatz resultiert (Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 199 ff.). Nach der Praxis des Verwaltungsgerichts werden auch Grundstückgewinne, die sich innerhalb eines Jahres aus der Ver- äusserung von Grundstücksanteilen, wie z.B. Stockwerkeigentumsanteilen ergeben, zusammengerechnet (VGer BL vom 26. Januar 1994, BlStP Band XII [1994/95] S. 77).

Für die Bestimmung der Jahresfrist, innert welcher eine Zusammenrechnung von Gewinnen und Verlusten vorgenommen wird, ist gemäss konstanter Praxis der Steuerverwaltung immer auf die jeweiligen Grund- bucheinträge abzustellen. Diese Praxis stützt sich auf eine analoge Anwendung von § 20 des Dekrets zum Steuergesetz vom 19. Februar 2009 (SGS 331.1; vgl. auch Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 200; Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kom- mentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 21 N 6).

Zur Verrechnung gemäss § 79 StG zugelassen sind lediglich die sog. nominalen oder echten Grundstück- verluste, d.h. diejenigen Grundstückverluste, die nicht aufgrund einer Indexierung entstanden sind. Liegt bereits ein solcher Grundstückverlust nominal – also ohne Indexierung – vor, so schliesst § 21 Absatz 2 StG eine Berücksichtigung der Geldwertveränderung aus. Ein solcher «echter» Grundstückverlust kann somit nicht erhöht werden, was bei einer Verrechnung mit allfälligen Grundstückgewinnen eben von Bedeutung sein kann. Ebensowenig kann ein «unechter» Grundstückverlust mit einem andern Grundstückgewinn ver- rechnet werden (vgl. dazu VGer BL vom 28. Februar 2001, BStPra Band XV (2000/01) S. 390 E. 5; vgl. Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 21 N 7).

Die Verlustverrechnungsmöglichkeit widerspricht an sich dem Wesen einer streng gehandhabten Objekt- steuer, ist aber gemäss dem Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steu- erpflichtigen so anzuwenden (vgl. Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel- Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 201).

Bei der Veranlagung von Grundstückgewinnen und -verlusten innert Jahresfrist geht die kantonale Steuer- verwaltung wie folgt vor: Ist der Grundstückgewinn bereits veranlagt und die Steuer bezahlt, verrechnet die Steuerverwaltung anlässlich der zweiten Veranlagung den Grundstückverlust mit dem bereits veranlagten Grundstückgewinn bzw. addiert den zweiten Grundstückgewinn zum ersten. Aufgrund der Differenz bzw. der Summe wird sodann die Grundstückgewinnsteuer berechnet und der bereits bezahlte Steuerbetrag abgezo- gen. Bei einer positiven Differenz erstellt die Steuerverwaltung eine Ergänzungsrechnung. Bei einer negati- ven nimmt sie eine Rückerstattung vor (Peter Christen, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel- Landschaft, Diss., Liestal 1998, S. 202).

Hiervon ausgenommen sind Gewinne, die aufgrund einer durchgeführten Enteignung oder aus Veräusse- rung wegen drohender Enteignung erzielt werden (§ 79 Absatz 2 StG).

2. Verrechnung mit Geschäftsverlusten

Schliesst das Geschäftsjahr einer steuerpflichtigen Person im Steuerjahr, in der ein Grundstückgewinn auf einem zum Geschäftsvermögen gehörenden Grundstück erzielt wurde, mit einem Verlust ab, so kann dieser vom betreffenden steuerbaren Grundstückgewinn abgezogen werden (§ 79 Absatz 3 StG). Die Verrechnung eines allfälligen einkommens- bzw. gewinnsteuerlichen Verlustes mit Grundstückgewinnen kann nach Rechtskraft der Veranlagung für das Steuerjahr, in welcher die grundstückgewinnsteuerauslösende Ver- äusserung liegt, mittels Revision geltend gemacht werden.

Die Bestimmungen über die Verlustverrechnung bei der Einkommens- bzw. Ertragssteuer (§§ 89 bzw. 57 StG) sind sinngemäss anwendbar (§ 79 Absatz 4 StG). Bei Liegenschaften, die Gegenstand der Steuerbi- lanz sind (juristische Personen, Geschäftsvermögen natürlicher Personen), ist die Reihenfolge der Ver-

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern 79 Nr. 1

lustverrechnung zu beachten. Primär sind Gewinn und Verlust innerhalb desselben Steuersystems zu ver- rechnen und erst sekundär systemübergreifend. Überlagert werden diese BL-internen Regeln allerdings durch Verlusttragungsregeln bei der interkantonalen und internationalen Steuerausscheidung. Grundstück- gewinne und -verluste des Geschäftsvermögens bilden in der interkantonalen und internationalen Steuer- ausscheidung Teil des auf die beteiligten Steuerhoheiten zu verteilenden Substrats.

Siehe dazu die Ausführungen mit Beispiel unter 89 Nr. 1

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern 80 Nr. 2

80 Nr. 2 Grundstückgewinne bei Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit

1. Grundsatz

Wird die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Wei- terführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, so wird die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjah- ren erzielten Grundstückgewinne einheitlich besteuert (Absatz 1).

Einkaufsbeiträge zur Schliessung von Deckungslücken innerhalb der beruflichen Vorsorge sind als Geste- hungskosten abziehbar, soweit sie nicht zuerst bei der Einkommenssteuer ganz oder teilweise berücksichtigt werden können. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steuer auf dem Betrag der Ge- winne, für den der Steuerpflichtige die Zulässigkeit eines Einkaufs in die berufliche Vorsorge nachweist, in gleicher Weise wie Kapitalleistungen aus Vorsorge gemäss § 36 StG erhoben (Absatz 2).

Für die Bestimmung des auf den Restbetrag der erzielten Gewinne anwendbaren Steuersatzes gemäss § 80 ist ein Fünftel dieses Restbetrags massgebend, wobei der Steuersatz mindestens 5 % beträgt (Absatz 3). Die gleiche Besteuerung gilt auch für den überlebenden Ehegatten, die anderen Erben und die Vermächt- nisnehmer, sofern sie das übernommene Unternehmen nicht fortführen; die steuerliche Abrechnung erfolgt spätestens fünf Kalenderjahre nach Ablauf des Todesjahres des Erblassers (Absatz 4).

2. Zweck und Inhalt der besonderen Regelung

1. Gegenstand

Die Handänderungssteuer wird auf Handänderungen von Grundstücken oder Anteilen von solchen erhoben (§ 81 Absatz 1 StG). Sie ist eine reine Rechtsverkehrssteuer, deren Gegenstand die Handänderung an ei- nem Grundstück ist. Zum Begriff des Grundstückes siehe 69 Nr. 1. Der Rechtsvorgang der Handänderung ist Steuerobjekt der Handänderungssteuer - und nicht der Gewinn wie bei der Grundstückgewinnsteuer. Der Veräusserungsbegriff ist jedoch identisch mit demjenigen der Grundstückgewinnsteuer. Als reine Objekt- steuer nimmt die Handänderungssteuer - im Gegensatz zu den Subjektsteuern - weder Rücksicht auf die persönliche wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person noch auf die mit dem Steuerobjekt zusammenhängenden Belastungen (Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuer- gesetz des Kantons Basel-Landschaft, § 82 N 1 ff.).

Steuersubjekt sind sowohl Veräusserer wie auch Erwerber (vgl. dazu § 84 StG).

Handänderungen von Grundstücken sind Rechtsgeschäfte gleichgestellt, die hinsichtlich der Verfügungsge- walt wirtschaftlich wie eine Veräusserung wirken sowie Belastungen von Grundstücken mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten oder öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkungen, wenn diese die unbeschränkte Be- wirtschaftung oder den Veräusserungswert der Grundstücke dauernd und wesentlich beeinträchtigen und die Belastung gegen Entgelt erfolgt (§ 81 Absatz 2 StG). Einzelheiten zum Tatbestand und den Arten der wirtschaftlichen Handänderung siehe 72 Nr. 1.

Besonderheiten bei Handänderungen von Baurechten sind in der nachstehenden Tabelle ersichtlich.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 81 Nr. 1

4 Aus dem Zusammenspiel der Absätze 1 und 2 lit. a des § 81 StG ergibt sich, dass das Steuerobjekt im Abschluss des Verpflichtungsgeschäfts zu sehen ist (vgl. auch Verwaltungsgericht Baselland vom 30. August 1995, in BStPra Band XIII, Heft 3/1996, S.131 ff., Erw. 7b). Da der vorzeitige Heimfall in Anwendung von ZGB Art. 779g ein Verpflichtungsgeschäft voraussetzt, gestaltet sich die Rechtslage im Ergebnis womöglich gleich wie im Kanton Basel-Stadt: beim Heimfall gemäss Vertrag handelt es sich um eine zivilrechtliche Handänderung gemäss § 81 Abs. 1 StG, nicht jedoch beim Heimfall gemäss richterlichem GestaItungsur- teil. In Baselland ist dies jedoch weniger problematisch als in Basel-Stadt, da sowohl Veräusserer als auch Erwerber die Steuerpflicht je zur Hälfte tragen (§ 84 Abs. 1 StG BL). Im zitierten Entscheid vom 30. August 1995 waren sich die Steuerverwaltung und der Steuerpflichtige in ihren Anträgen bezüglich der Steuer- pflicht des vorzeitigen Heimfalls nicht einig; das Verwaltungsgericht entschied diese Frage jedoch nicht. Letztlich beruht die Unsicherheit auf der mangelhaften Unterscheidung zwischen ausserordentlichem Heimfall und Auflösung im bezüglichen «leading case» (Verwaltungsgericht Baselland vom 21. Oktober 1992, BlStP Band XI, S. 321 ff., Erw. 4 - 6). 5, 6 Urteil des Verwaltungsgerichts Baselland vom 21. Oktober 1992, BlStP Band Xl, S. 321 ff., Erw. 5a. Es ist jedoch zu berücksichtigen, dass das anheimgefal- lene Baurecht durchaus als Eigentümerdienstbarkeit fortbestehen kann und nicht zwingend zu löschen ist (vgl. ZGB Art. 976). 7 Mangels ausdrücklicher gesetzlicher Grundlage (Entscheid der Steuerrekurskommission Baselland vom 22. November 1996, BStPra Band XIV, Heft 1/1998, S, 9 ff.). Dem publizierten Entscheid folgt eine Anmerkung der Redaktion der BStPra, wonach eine absichtlich schrittweise Verlängerung auf eine Steuerumgehung hindeuten könne. 8, 9 Konstante basellandschaftliche Praxis, letztmals vom Verwaltungsgericht bestätigt mit Urteil vom 13. März 1996, BStPra Band XIII, Heft 6/1997, S. 366 ff.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 82 Nr. 1

82 Nr. 1 Steuerbefreiung

1. Allgemeines

Im Gegensatz zur Grundstückgewinnsteuer bewirkt die Steuerbefreiung bei der Handänderungssteuer eine echte Steuerbefreiung; so wird die Besteuerung nicht nur aufgeschoben, sondern sie fällt dahin und wirkt sich dementsprechend auch nicht auf die folgende Handänderung aus. Mit andern Worten wird keine latente Steuerlast auf den Erwerber der Liegenschaft übertragen (vgl. dazu Thomas P. Wenk in: Nefz- ger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 82 N 1 ff.). Für bestimm- te im Gesetz abschliessend aufgezählte Tatbestände sieht das Gesetz eine Befreiung von Erwerber und Veräusserer vor. Im Weiteren bestehen auch bloss einseitige Befreiungen, die entweder nur den Veräusse- rer (§ 82 Abs. 2 und 5 StG) oder den Erwerber (§ 82 Abs. 3 und 4 StG) betreffen.

2. Steuerbefreiung der Handänderung

Die in § 73 StG aufgezählten Tatbestände für einen Steueraufschub bilden auch Gründe für eine Befreiung von der Handänderungssteuer gemäss § 82 StG. Darüber hinaus enthält § 82 StG jedoch noch weitere Steuerbefreiungsgründe oder erweitert den Kreis der steuerbefreiten an der Handänderung Beteiligten. So- weit die Tatbestände mit jenen von § 73 StG übereinstimmen, kann bezüglich der einzelnen Steuerbefrei- ungstatbestände auf die Ausführungen unter 73 Nr. 1 verwiesen werden.

3. Einseitige Steuerbefreiung für den Erwerber oder den Veräusserer

In den Absätzen 2 bis 5 von § 82 StG sind die bloss einseitig wirkenden Steuerbefreiungen geregelt. Diese gelten entweder nur für den Erwerber oder für den Veräusserer:

Im Einzelnen:

Absatz 2 Die Handänderungssteuer wird beim Erwerber nicht erhoben, wenn dieser eine Liegenschaft als aus- schliesslich und dauernd selbstgenutztes Wohneigentum erwirbt.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 82 Nr. 1

Absatz 3 Die Handänderungssteuer wird beim Veräusserer nicht erhoben bei Veräusserung einer dauernd und aus- schliesslich selbstbewohnten Liegenschaft, sofern der Erlös in der Regel innerhalb 2 Jahre zum Erwerb ei- ner gleichgenutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird.

Absatz 4 Die Handänderungssteuer wird beim Veräusserer nicht erhoben bei Veräusserung einer Liegenschaft des betriebsnotwendigen Anlagevermögens im Sinne von § 32 Absatz 3 StG, sofern der Erlös in der Regel innert 2 Jahre zum Erwerb von Liegenschaften des betriebsnotwendigen Anlagevermögens in der Schweiz ver- wendet wird.

Absatz 5 Die Handänderungssteuer wird beim Erwerber nicht erhoben beim Erwerb einer Liegenschaft des betriebs- notwendigen Anlagevermögens im Sinne von § 32 Absatz 3 StG als Ersatz für eine zuvor veräusserte Lie- genschaft gemäss Absatz 4.

4. Praxis und Rechtsprechung

Die von einer Gläubigerin aus finanziellen Gründen geforderte Entflechtung eines Baukonsortiums erfüllt den Befreiungstatbestand gemäss litera g nicht. Gemäss Entscheid der damaligen Steuerrekurskommission be- schränkt sich diese Befreiung in der Tat nur auf das Zwangsvollstreckungs- und Nachlassverfahren (vgl. dazu BStPra Band XIII [1996/97], S. 236 ff.).

Nach Auffassung des Verwaltungsgerichts findet der Befreiungstatbestand hingegen keine Anwendung, wenn jemand zu einer bereits mit einem Einfamilienhaus überbauten Parzelle noch ein Stück Land von 2 300m hinzu kauft (Verwaltungsgerichtsurteil vom 6. Juli 1994; publ. in: BlStPr Band XII [1994/95], S. 181 ff.).

Beim Verkauf einer geerbten Liegenschaft besteht kein Anspruch auf eine Befreiung von der Handände- rungsteuer, da die Voraussetzungen des Selbstbewohnens beim verkaufenden Eigentümer vorliegen müs- sen. Absatz 3 umfasst keine Übertragung der Selbstbewohnung des Erblassers auf die Erben (vgl. dazu Thomas P. Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, § 82 N 15).

Nach Meinung der Steuerrekurskommission (heute Steuergericht) verlangt die steuerfreie Beschaffung von Wohneigentum, dass die erworbene Liegenschaft von den Erwerbern ausschliesslich und dauernd selbst- bewohnt wird. Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt, wenn eine Ersatzliegenschaft durch ein Ehepaar erworben wird und lediglich die Ehefrau zeitweise ein Zimmer in der Liegenschaft belegt (Entscheid der Steuerrekurskommission Basel-Landschaft vom 26. November 1993; publ. in: BlStPr Band XII [1994/95], S. 376).

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Erklärung um Befreiung von der Handänderungssteuer BLStP X 1988-1990, S. 497 ff. BStPra XIII 1996/97, S. 236 ff. BLStP XII 1994/95, S. 376 BStPra 6/2015 291-295 Handänderungssteuer: Selbstbewohnung und Ersatzbeschaffung: Wer eine Liegenschaft im Bestreben erwirbt, diese ausschliesslich und dauernd selbst zu bewohnen, wird von der Handänderungssteuer befreit. Die Dauerhaftigkeit der Selbstbewohnung wird in der Praxis bei mindes- tens einem Jahr grundsätzlich bejaht. Dabei ist auch eine zwischenzeitlich erfolgte Ersatzbeschaffung nach bereits einem halben Jahr zu berücksichtigen, wenn das ursprünglich gemietete Objekt nun zu Ei- gentum erworben wurde. BStPra 7/2013 324-333 Handänderungssteuer; Befreiung wegen Selbstbewohnung und Fristenlauf: Die allgemeine Steuerbefreiung beim Erwerb von selbstgenutztem Wohneigentum nennt zwar explizit keine spezielle Frist für den Einzug in das erworbene Eigenheim. In Analogie zur Ersatzbeschaffung gilt je- doch eine Frist von zwei Jahren noch als angemessen. Im vorliegenden Fall ist die Liegenschaft seit dem Erwerb über vier Jahre lang ungenutzt geblieben, ohne dass Sanierungs- oder Umbauarbeiten vorgenommen wurden, welche einen Einzug verhindert hätten. Die Handänderungssteuer wurde des- halb zu Recht nachträglich erhoben, weil der Steuerbefreiungsgrund im Nachhinein weggefallen ist (Be- schwerde am Kantonsgericht hängig). 31.12.2015/31.12.2016 5

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 82 Nr. 1

BStPra 7/2013 334-339 Handänderungssteuer; Befreiung wegen Selbstbewohnung bei Ehegatten: Beim Erwerb von selbstgenutztem Wohneigentum wird keine Handänderungssteuer erhoben, wenn das Eigenheim als Wohnsitz dient. Bei in ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten folgt daraus, dass beide Ehegatten als Käufer einer Liegenschaft das besagte Objekt dauernd selbst bewohnen müssen, um von der Handänderungssteuer befreit zu werden. Wenn jedoch der eine Ehegatte als Miterwerber in der bisherigen Mietwohnung bleibt und weiterhin dort seinen eigenen Wohnsitz behält, muss dieser für sei- nen Anteil die Handänderungssteuer entrichten. BStPra 4/2012 162-169 Handänderungssteuer; Ersatzbeschaffung und Selbstbewohnung: Die Befrei- ung von der Handänderungssteuer setzt voraus, dass sowohl die veräusserte als auch die neu erwor- bene Liegenschaft der dauernden Selbstbewohnung dient bzw. gedient hat. Dabei ist es nicht schäd- lich, dass bei einer sog. Vorausbeschaffung die veräusserte Liegenschaft vor dem Verkauf neu parzel- liert und an verschiedene Erwerber verkauft wird. Der Veräusserungserlös muss jedoch vollständig in das Ersatzobjekt reinvestiert werden, andernfalls der überschüssige Betrag der Handänderungssteuer unterliegt. BStPra 5/2011 199-206 Handänderungssteuer: Beim Verkauf der Liegenschaften einer Immobilienge- sellschaft an den Aktionär mit anschliessender Liquidation der Aktiengesellschaft handelt es sich nicht um einen Umstrukturierungstatbestand, weshalb die gesetzlich vorgesehene Befreiung von der Han- dänderungssteuer nicht in Frage kommt. Für die Anwendung einer rein wirtschaftlichen Betrachtungs- weise, wonach im Endeffekt gar keine Handänderung stattfindet, besteht aufgrund der klaren gesetzli- chen Regelung kein Raum. BStPra 2/2006 149-155 Handänderungssteuer: Veräussereranteil zulasten Ersteigerer: Der Ersteigerer einer Wohnliegenschaft zur Selbstnutzung muss auch dann den Anteil des Veräusserers an der Han- dänderungssteuer übernehmen, wenn die Steigerungsbedingungen diesbezüglich missverständlich formuliert waren. Aufgrund der Publizitätswirkung des kantonalen Amtsblatts besteht die Fiktion, dass die Übernahme des Anteils der Handänderungssteuer durch den Ersteigerer bekannt ist, auch wenn dieser selbst befreit ist. Daran vermag auch eine individuelle Auskunft des Betreibungsamtes nichts zu ändern. BStPra 3/2002 186-192 Handänderungssteuer: Steuerbefreiung: Eine Wohnbaugenossenschaft ist lediglich beim Erwerb eines Grundstückes für den sozialen Wohnungsbau, nicht aber bei der Weiter- veräusserung der Parzelle von der Handänderungssteuer befreit. Daher ist die Übertragung einer Bau- rechtsparzelle an einen Genossenschafter steuerlich nicht privilegiert. BStPra 6/2001 316-319 Handänderungssteuer: Steuerbefreiung: Eine privat-rechtliche Religionsge- meinschaft kann nicht eine Befreiung von der Handänderungssteuer gestützt auf § 15 lit. e StG (Steu- erbefreiung öffentlich-rechtlicher Körperschaften) geltend machen, auch wenn sie nach § 16 StG von der Staats- und Gemeindesteuer befreit ist. Hingegen ist eine Reduktion der Handänderungssteuer auf die Hälfte gestützt auf den Härteparagraphen gerechtfertigt, da die Übertragung der Liegenschaft im Zuge einer internen Reorganisation erfolgte.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 82 Nr. 1

Anhang Auszug Raumplanungs- und Baugesetz vom 8. Januar 1998 (SGS 400; RBG) zur Baulandumlegung- und Grenzbereinigung.

Grundsätze der Baulandumlegung § 55 Zweck Mit der Baulandumlegung wird die bestehende Parzellenordnung auf die Nutzungsplanung abgestimmt.

Grundstücke sind in der Weise neu zu bilden, dass sie sich in Lage, Form und Grösse für eine recht- und zweckmässige bauliche Nutzung eignen.

Die Baulandumlegung dient insbesondere:

• zur Realisierung der rechtskräftigen Nutzungsplanung;

• als Begleitmassnahme zur Nutzungsplanung, etwa bei der Nutzungskonzentration im Teilzonen- oder Quartierplanverfahren;

• zur Erschliessung von Land für Wohn-, Gewerbe- und Industriebauten;

• zur Erneuerung von bereits bestehenden Quartieren;

• zur Ausscheidung von Land für Werke und Anlagen, die zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben erstellt werden sollen.

Einleitung des Umlegungsverfahrens und Festlegung des Perimeters § 58 Einleitungsbeschluss Der Gemeinderat leitet das Umlegungsverfahren unverzüglich ein, wenn:

• eine oder mehrere Grundeigentümerinnen bzw. ein oder mehrere Grundeigentümer, oder

• der Regierungsrat es beantragen, oder

• er es selbst als zweckmässig erachtet.

Der Beschluss, eine Baulandumlegung einzuleiten, kann nur zusammen mit dem Umlegungsperimeter ange- fochten werden.

Durchführung der Baulandumlegung § 63 Neuzuteilung Neu zugeteilt werden die eingebrachten Flächen nach Abzug der benötigten Flächen für den Gemeinbedarf wie Verkehrsanlagen, Spielplätze, Freizeitanlagen und weitere, den gemeinsamen Bedürfnissen des Umle- gungsgebietes dienenden Anlagen (Verteilungsfläche).

Wer an der Baulandumlegung beteiligt ist, erhält aus der Verteilungsfläche seinen Anspruch, der nach Lage und Wert dem eingebrachten Land annähernd entspricht (Realersatzprinzip).

Der Abzug an benötigten Flächen für den Gemeinbedarf erfolgt im Verhältnis der eingebrachten Fläche oder des eingebrachten Wertes.

Massgebend für die Neuzuteilung sind:

• ein rechtskräftiger Strassennetzplan;

• eine rechtskräftige Nutzungsplanung;

• die rechtsgültigen Daten der amtlichen Vermessung;

• die Eintragung im Grundbuch;

• die wertbestimmenden Faktoren wie Baugrund, Vorzugslage oder besondere Investitionen.

Vereinfachtes Verfahren § 72 Grenzregulierung Wird die zweckmässige Überbauung nur eines Grundstücks oder nur einer Gruppe von Grundstücken infol- ge ungünstigen Grenzverlaufs erschwert oder verunmöglicht, so kann zur Grenzverbesserung eine Bau- landumlegung im vereinfachten Verfahren (Grenzregulierung) gemäss dem Wohnbau- und Eigentumsförde- rungsgesetz des Bundes (SR 843, Art. 7-11 WEG) durchgeführt werden.

Die interessierte Grundeigentümerin bzw. der interessierte Grundeigentümer kann beim Gemeinderat die Mitwirkung der Eigentümerinnen bzw. der Eigentümer der anstossenden Grundstücke verlangen.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 82 Nr. 1

Der Gemeinderat beschliesst nach Anhörung der betroffenen dinglich Berechtigten ohne Auflageverfahren über die Einleitung einer Grenzregulierung, über den neuen Grenzverlauf und über allfällige Ausgleichszah- lungen. Dieser Beschluss kann beim Regierungsrat angefochten werden.

Baulandumlegung nach privatrechtlicher Vereinbarung § 73 Anforderungen und Verfahren Baulandumlegungen können auch durch privatrechtliche Vereinbarung eingeleitet und durchgeführt werden.

Die beteiligten Grundeigentümerinnen bzw. Grundeigentümer teilen den Umlegungsperimeter dem Gemein- derat und der zuständigen kantonalen Behörde mit. Diese geben ihnen die im öffentlichen Interesse einzu- haltenden Randbedingungen bekannt.

Privatrechtlich vereinbarte Baulandumlegungen bedürfen einer Bewilligung im Sinne der Bestimmungen über die Grenzmutationen.

Der Regierungsrat legt in der Verordnung diejenigen Bestimmungen des öffentlich-rechtlichen Verfahrens fest, welche bei der Durchführung der Baulandumlegung nach privatrechtlicher Vereinbarung einzuhalten sind.

Die Neuzuteilung wird im Grundbuch eingetragen, wenn die dinglich Berechtigten den Neuzuteilungsplan unterzeichnet haben und dieser öffentlich beurkundet ist.

______________________________________________________________________________________ In der Verordnung zum Raumplanungs- und Baugesetz vom 27.Oktober 1998 (SGS 400.11; RBV) noch §§ 25 - 41 als Detailausführungen.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 83 Nr. 1

83 Nr. 1 Steuerberechnung aufgrund des Verkehrswertes

1. Allgemeines

Wird kein Verkaufspreis festgesetzt oder ist der vereinbarte Kaufpreis erheblich tiefer als der Verkehrswert des Grundstücks, wird die Handänderungssteuer aufgrund einer amtlichen Schätzung nach dem Verkehrs- wert berechnet.

Die Verkehrswertschatzung erfolgt nach den in der Verordnung zum Gesetz über die Erbschafts- und die Schenkungssteuer vom 16. Juni 1981 (SGS 334.11) festgelegten Regeln. Der Verordnungstext findet sich am Ende des Dokuments.

Ebenfalls massgebend ist der Verkehrswert (auch für die Erhebung der Grundstückgewinnsteuer) bei unter- preislichen Übertragungen von Liegenschaften einer juristischen Person, die als geldwerte Leistung qualifi- zieren (KM 115, StB 54 Nr. 1).

2. Baurechte

1. Grundsatz

Die Handänderungssteuer beträgt insgesamt 2,5 % und ist je hälftig durch die Veräusserer und Erwerber geschuldet, also je 1,25 %.

Die Steuer wird vom Kaufpreis berechnet. Weicht dieser jedoch wesentlich vom Verkehrswert ab, so wird der Verkehrswert herangezogen (§ 83 Abs. 1 StG). Zum Kaufpreis gehören alle Leistungen der Käuferschaft für das übertragene Grundstück. Die Handänderungssteuer ist sowohl auf den Kaufpreis als auch auf den Werk- lohn geschuldet, wenn der Kaufvertrag und der Werkvertrag derart voneinander abhängen, dass der eine ohne den anderen nicht abgeschlossen worden wäre (vgl. hierzu NEFZGER/SIMONEK/W ENK, Kommentar zum Steu- ergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, W ENK THOMAS P., § 81 N 18).

Die Zusammenrechnung von Landkaufpreis und Werklohn wurde in der Praxis ursprünglich für die Han- dänderungssteuer entwickelt. Das Bundesgericht hat diese Praxis wiederholt geschützt (vgl. ASA 64 S. 423, E. 4b, mit Hinweisen; 50 S. 445, E. 3b; Urteile 2P.208/2003 vom 4. Dezember 2003, E. 3.1;2P.47/1998 vom

25. Juli 2000, E. 3b/aa, mit Hinweisen; 2P.64/1995 vom 5. März 1997, E. 2e; 2P.159/1994 vom 26. November

1996, E. 7b).

Die Handänderungssteuer betrifft – als reine Rechtsverkehrssteuer – den Grundstückübergang als solchen. Im Fall eines Werkvertrags und eines damit zusammenhängenden Grundstückkaufvertrags (und umgekehrt) fragt sich, ob Gegenstand der Transaktion insgesamt eine Liegenschaft ist, und der entsprechende Vorgang als Ganzheit der Handänderungssteuer unterstellt werden kann. In dieser Hinsicht ist es auch ohne Belang, ob die beiden Verträge mit derselben Person geschlossen bzw. ob Bauunternehmen und Landverkäufer iden- tisch sind, oder ob es sich um zwei völlig verschiedene steuerpflichtige Personen handelt. Für die Käufer zählt allein die Tatsache, dass der Werkvertrag in der Grundstückübertragung eingeschlossen ist und damit der Handänderungssteuer unterliegt (s. dazu auch das Bundesgericht im Urteil 2C_450/2015 vom 14. Juni 2016, E. 3.4).

Ist dieser Zusammenhang – der sog. «Konnex» – zwischen den beiden Verträgen gegeben, so kommt es bei der Handänderungssteuer also nicht darauf an, ob die Parteien des Kauf- und des Werkvertrags nahestehend oder gar identisch sind (ASA 50 S. 445, E. 4b; Urteil 2P.410/1996 vom 19. Januar 1999, E. 3a und b; Urteil 2P.208/2003 vom 4. Dezember 2003, E. 3.1; s. zum Ganzen auch BGE 131 II 722). Eine Identität von Land- verkäufer und Werkunternehmer wird bei der Handänderungssteuer als reine Rechtsverkehrssteuer deshalb nicht gefordert.

Dabei ist auch auf die neuere Rechtsprechung des kantonalen Steuergerichts (siehe hierzu das Urteil des Steuergerichts vom 9. Juni 2023 [510 23 3]) hinzuweisen, wonach sich verschiedene Umstände benennen lassen, welche in diesem Zusammenhang relevant sein können:

• Personelle Verflechtungen zwischen Landverkäufer und Werkhersteller;

• Verknüpfung der Landveräusserung mit dem Verkauf des ausgearbeiteten Projekts;

• Werbung und Inserate, worin nicht nur der Baugrund beschrieben wird, sondern auch Visualisierungen der fertigen Baute enthalten sind;

• zeitliche Nähe zwischen dem Abschluss des Kaufvertrags für das Land einerseits und dem Werkvertrag andererseits;

• gänzliches Fehlen von Konkurrenzofferten für die Werkerstellung oder Einholen derselben durch die Land- verkäufer bzw. ihr nahestehende Personen.

Diese Umstände beinhalten jedoch keine abschliessende Aufzählung der Indizien für einen relevanten wirt- schaftlichen Zusammenhang zwischen Landverkauf und Werkerstellung. Ebenso wenig müssen alle oder zu- mindest mehrere dieser Indizien vorliegen, um eine solche Zusammenrechnung vorzunehmen. Je nach Aus- prägung kann auch bereits ein Indiz allein zur Annahme hierfür ausreichen. Fehlt es an einzelnen der genann- ten Umstände, kann dies durch ein oder mehrere andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen.

31.12.2015/31.12.2016/17.04.2024 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 84 Nr. 1

Auch kann als weiteres Indiz die zeitliche Nähe der beiden Vertragsabschlüsse auf eine Verflechtung der beiden Verträge hindeuten (s. dazu VGer ZH vom 23. Oktober 2002, ZStP 2003, 63 ff.; vgl. auch RICH- NER/FREI/KAUFMANN/ ROHNER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A. Zürich 2021, § 220 N 60).

2. Grundstücktausch

Bei Tauschgeschäften sind von jeder Partei 1,25 % des Verkehrswerts des eigenen Tauschobjekts mit Ein- schluss eines allfälligen Aufpreises als Handänderungssteuer zu entrichten (§ 84 Abs. 2 StG). Damit wird eine doppelte Erhebung vermieden.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Urteil des Steuergerichts vom 9. Juni 2023, 510 23 3

31.12.2015/31.12.2016/17.04.2024 2

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 85 Nr. 1

85 Nr. 1 Besteuerung bei Gesamteigentum

1. Allgemeines

Miteigentum und Gesamteigentum sind die beiden zulässigen Formen von gemeinschaftlichem Eigentum. Haben mehrere Personen ein Grundstück nach Bruchteilen in ihrem Eigentum, so sind sie Miteigentümerin- nen und Miteigentümer. Jeder Miteigentümer hat für seinen Anteil die Rechte und Pflichten eines Eigentü- mers; der jeweilige Miteigentumsanteil kann separat veräussert und selbständig mit Hypotheken belastet werden.

Gesamteigentum liegt vor, wenn mehrere Personen eine Gemeinschaft (sogenannte Gesamthandschaft) bilden und ein Grundstück kraft ihrer Gemeinschaft erwerben. Beispiele für Gesamthandschaften bilden die Erbengemeinschaft und die einfache Gesellschaft. Ehegatten, die gemeinschaftlich Grundeigentum erwer- ben, tun dies oft - aber nicht zwingend - als Gesamteigentümer zufolge einfacher Gesellschaft. Die einzelnen Gesamthandanteile zeigen nach aussen keine Wirkung und können weder selbständig veräussert noch mit Hypotheken belastet werden. Gesamteigentümerinnen und Gesamteigentümer können nur gemeinschaftlich handeln.

2. Besteuerung

Wer Gesamteigentum erwirbt oder veräussert, hat die Handänderungssteuer gemäss seiner internen An- teilsberechtigung zu entrichten (§ 85 Absatz 1 StG). Für die Berechnung der Steuer wird angenommen, dass alle Gemeinschafter gleichmässig anteilsberechtigt sind, solange nichts anderes nachgewiesen wird (§ 85 Absatz 2 StG). Ändert sich die Höhe des verhältnismässigen Anteils eines Berechtigten, so wird die Steuer von dem Mehr- oder Minderwert seiner Beteiligung erhoben (§ 85 Absatz 3 StG).

Vielfach ist auch die Überführung von Gesamteigentum in Miteigentum und umgekehrt Gegenstand der Steuer. Aus diesem Grund ist die Steuer auch meistens beim Eintritt in eine Kollektiv- und Kommanditgesell- schaft oder in eine einfache Gesellschaft bzw. beim Austritt aus einer solchen Gesellschaft geschuldet.

Nach der Rechtsprechung der kantonalen Steuerrekurskommission (heute Steuergericht) stellt die Umwand- lung einer Miteigentums- in eine Alleineigentumsparzelle eine zivilrechtliche Handänderung dar. Diese wird jedoch nur insoweit erhoben, als die Fläche der neuen Parzelle von derjenigen der alten abweicht (vgl. Ent- scheid der Steuerrekurskommission vom 23. März 1991; publ. in: BLStP Band XI [1991-1993] S. 107 ff.).

3. Prozessuales

Gemäss Art. 653 Abs. 2 ZGB bedarf es zur Ausübung des Eigentums und zur Verfügung über die Sache des einstimmigen Beschlusses aller Gesamteigentümer. Steht ein Recht auf diese Weise mehreren Personen zur gesamten Hand zu, können diese es nur gemeinsam geltend machen; im Prozess bilden sie daher eine notwendige Streitgenossenschaft. Aus diesem Grund haben Vorbringen eines einzelnen Gesamteigentü- mers im Verfahren Wirkung für die ganze Gesamthandschaft.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) BLStP Band XI [1991-1993], S. 107 ff. (nicht im Internet)

31.12.2015/31.12.2016 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass der Steuern 135 Nr. 1

135 Nr. 1 Führung des Steuerkontos

Für jede steuerpflichtige Person wird pro Sachgebiet (d.h. Steuerhoheit wie Staat, Bund usw.), Steuerjahr und Steuerart (ordentliche Steuern, Kapitalleistung usw.) ein Konto geführt. Dies gilt grundsätzlich sowohl für natürliche als auch juristische Personen, allerdings gelten folgende Einschränkungen:

• Kinder unter elterlicher Sorge werden zusammen mit dem Inhaber der elterlichen Sorge besteuert, demzufolge besitzen Kinder i.d.R. keine eigenen Steuerkonten (dies ist erst ab Beginn des Jahres der Volljährigkeit der Fall);

• für Ehegatten und Personen in eingetragener Partnerschaft werden ab Jahr der Heirat bzw. Eintragung der Partnerschaft die Steuerkonten gemeinsam bei Partner 1 geführt (bei verheirateten Personen in der Praxis der Ehemann). Die gesetzlichen Grundlagen hierzu:

§ 8 Abs. 2 StG Die Ehegatten sind gemeinsam steuerpflichtig. Handlungen eines Ehegatten gegenüber der Steuerbe- hörde sowie Handlungen der Steuerbehörde gegenüber einem Ehegatten verpflichten auch den ande- ren Ehegatten. bis § 8 Abs. 1 StG Die Stellung von Personen in eingetragener Partnerschaft entspricht in diesem Gesetz derjenigen von Ehegatten.

§ 9 StG Einkommen und Vermögen von Kindern unter elterlicher Sorge werden dem Inhaber der elterlichen Sorge zugerechnet. Diese Zurechnung entfällt ab Beginn des Jahres, in dem sie volljährig werden.

Das Erwerbs- oder Ersatzeinkommen sowie Grundstückgewinne sind jedoch vom Kind selbst zu ver- steuern.

Für das elterliche und das zugerechnete Einkommen und Vermögen gilt § 8 Absatz 2 sinngemäss.

Üben Eltern, die nicht zusammen veranlagt werden, die elterliche Sorge gemeinsam aus, so versteuert derjenige Elternteil das Einkommen und Vermögen des Kindes, der überwiegend für das Kind sorgt.

Auf diesen Konten werden sämtliche Buchungen (Belastungen und Gutschriften), welche dem betreffenden Steuerkonto zuzuordnen sind, verbucht. Die gesetzlichen Grundlagen lauten:

§ 137 Abs. 2-4 StG Die definitive Rechnung enthält eine Abrechnung über sämtliche Gutschriften und Belastungen auf dem betreffenden Steuerkonto.

Allfällige Restguthaben werden mit anderen offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren verrechnet oder dem Steuerkonto des Folgejahres gutgeschrieben.

Besteht keine Steuerpflicht mehr und bestehen keine offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren mehr, wird ein allfälliges Restguthaben samt Zins zurückerstattet.

Ordnungsbussen werden ab Steuerjahr 2005 im Konto der ordentlichen Staatssteuer verbucht.

Für diejenigen Gemeinden, welche den Bezug der Gemeinde- und Nebensteuern sowie Feuerwehrersatz- abgabe an die kantonale Steuerverwaltung abgetreten haben, wird ab Steuerjahr 2005 ein gemeinsames Konto geführt (z.B. Staats- und Gemeindesteuer Liestal 2016). Für sekundäre Steuerdomizile wird für jede Bezugsgemeinde ein separates Konto geführt.

Die Steuerverwaltung bucht Guthaben von Steuerkonten mit definitiv veranlagten Steuern zwischen den Steuerjahren innerhalb der Staats-/Gemeindesteuern* sowie innerhalb der direkten Bundessteuer automa- tisch um.

31.12.2015/31.12.2016/28.02.2019 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass der Steuern 135 Nr. 1

Zwischen den Staats-/Gemeindesteuerkonten* und den Konten der direkten Bundessteuer erfolgen jedoch keine automatischen Umbuchungen mehr (Anpassung per Januar 2019).

Die Umbuchungen innerhalb der Staats-/Gemeindesteuerkonten* erfolgen valutagerecht. Dies bedeutet, dass die Guthaben rückwirkend mit dem Datum umgebucht werden, an welchem das Guthaben entstanden ist (Zahlungseingang bzw. Valuta Gutschrift). Die Umbuchungen innerhalb der direkten Bundessteuer er- folgen hingegen entweder per Datum der definitiven Rechnungsstellung (Guthaben ist vor definitiver Rech- nungsstellung entstanden) oder per Valuta der Zahlung (Guthaben ist nach definitiver Rechnungsstellung entstanden). Dies, weil der Bund einen Rückerstattungszins gewährt.

Zahlungen mit orangen Einzahlungsscheinen (ESR) werden automatisch auf das aufgedruckte Steuerkonto gebucht. Wurde ein anderer Einzahlungsschein verwendet, kann die Gutschrift auch auf ein Konto erfolgen, das bereits ausgeglichen und abgeschlossen worden ist. In einem solchen Fall wird die Zahlung automatisch auf offene Steuerkonten umgebucht.

Die Umbuchungen werden nach folgender Priorität automatisch und ohne betragsmässige Limiten vorge- nommen:

• Guthaben von Steuerkonten mit definitiv veranlagten Steuern werden innerhalb der gleichen Steuer- hoheit (Staats-/Gemeindesteuern* oder direkte Bundessteuer) mit anderen definitiven Forderungen verrechnet.

• Guthaben von Steuerkonten mit definitiv veranlagten Steuern werden innerhalb der gleichen Steuer- hoheit (Staats-/Gemeindesteuern* oder direkte Bundessteuer) mit provisorischen Forderungen ver- rechnet.

Diese Umbuchungspraxis kann zur Folge haben, dass beispielsweise bei der Staats-/Gemeindesteuer* ein definitives Guthaben von CHF 1‘000 und bei der direkten Bundessteuer ein definitiver Ausstand von CHF 500 besteht. Der offene Saldo bei der direkten Bundessteuer wird nicht automatisch durch Guthaben bei der Staats-/Gemeindesteuer* ausgeglichen.

Umbuchungen zwischen definitiv in Rechnung gestellten Staats-/Gemeindesteuern* und direkten Bundes- steuern sind manuell möglich. Dazu benötigt die Steuerverwaltung jeweils einen Auftrag.

Aufträge zur manuellen Umbuchung können erst nach Erhalt der definitiven Rechnung gestellt werden. Für jedes Steuerjahr muss ein neuer Auftrag gestellt werden. Ein einmaliger Auftrag, der für alle künftigen Steuerrechnungen gilt, ist nicht möglich.

Umbuchungen ab CHF 20 führen automatisch zum Versand von Kontoauszügen der betroffenen Steuer- konten.

Bei den Immobiliensteuern sowie den Erbschafts- und Schenkungssteuern werden keine automati- schen Umbuchungen vorgenommen.

* Gemeindesteuern: Gilt nur bei Gemeinden, die den Steuerbezug an die kantonale Steuerverwaltung übertragen haben.

31.12.2015/31.12.2016/28.02.2019 2

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 2

135 Nr. 2 Anrechnung von Zahlungen

1. Rechtliche Grundlagen

Die Anrechnung von Zahlungen, Rückerstattungs- oder Verrechnungssteuergutschriften hat direkte Auswir- kungen auf die Höhe der Verzugs- oder Vergütungszinsen. Es bestehen für die Anrechnung folgende Rege- lungen:

1. April des der Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgenden Steuerjahres gewährt.

Konkret heisst dies: Ausschüttung einer Dividende von CHF 100'000 im 2014, Geltendmachung der Ver- rechnungssteuer von CHF 35'000 mit dem Wertschriftenverzeichnis/Steuern 2014 im Jahre 2015 und - bei Gutheissung des Rückerstattungsanspruches - Anrechnung an die mutmassliche Steuerschuld des Steuer- jahres 2015. Verlegt der Pflichtige im Folgejahr - d.h. 2015 den Wohnsitz in einen anderen Kanton - wird ein bereits als Vorauszahlung für 2015 angerechnetes Guthaben zuerst auf noch offene Steuerforderungen umgebucht und ein danach verbleibender Rest ausbezahlt.

§ 2 des Regierungsratsbeschlusses über die pauschale Steueranrechnung Der Betrag der pauschalen Steueranrechnung wird den Berechtigten mit Valuta Verfügungsdatum an die nächstfällige Staatssteuer angerechnet; bei gemeinsamem Bezug der Staatssteuer mit der Gemeindesteuer erfolgt die Anrechnung an die nächstfällige Staats- und Gemeindesteuer.

2. Abrechnung und Übertrag auf andere Steuerkonti

§ 137 StG Nach Vornahme der Veranlagung wird die definitive Rechnung zugestellt. Wird die Veranlagung in einem Rechtsmittelverfahren geändert, wird die definitive Rechnung rektifiziert.

Die definitive Rechnung enthält eine Abrechnung über sämtliche Gutschriften und Belastungen auf dem betreffenden Steuerkonto.

Allfällige Restguthaben werden mit anderen offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren ver- rechnet oder dem Steuerkonto des Folgejahres gutgeschrieben.

Besteht keine Steuerpflicht mehr und bestehen keine offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Ge- bühren mehr, wird ein allfälliges Restguthaben samt Zins zurückerstattet.

§ 141 StG Hat eine rechtskräftige Veranlagung nur für einen Teil des Steuerjahres Gültigkeit oder wird durch eine nach- trägliche Verfügung die Steuer oder Busse aufgehoben oder niedriger festgesetzt, ist ein allfällig zuviel be- zahlter Betrag samt Zins von Amtes wegen zurückzuerstatten, gutzuschreiben oder mit einer anderen Forde- rung des Staats zu verrechnen.

Bei Rückerstattungen an Ehegatten, die in tatsächlich und rechtlich ungetrennter Ehe leben, gilt jeder Ehe- gatte als berechtigt, Zahlungen entgegenzunehmen.

31.12.2015/31.12.2016 1

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 2

§ 137 StG bezieht sich auf die definitive Rechnung, welche zusammen mit der Veranlagung zugestellt wird. Die definitive Rechnung enthält den unter Anrechnung der Vorauszahlungen oder Überträgen aus Steuer- konti der Vorjahre noch zu zahlenden Restbetrag oder das Restguthaben sowie die Verzugs- oder Vergü- tungszinsen.

3. Praxis

Die Anrechnung von Zahlungen erfolgt entsprechend den Zahlungsanweisungen bzw. den Angaben auf dem verwendeten Einzahlungsschein. Bestehen keine Angaben, wird die Zahlung in der Regel jeweils an das älteste noch offene Steuerjahr angerechnet.

Die Vorausrechnung mit der Bezeichnung provisorische Rechnung gemäss aktuellster Vorperiode wird jeweils zu Beginn des Steuerjahres fakturiert und zugestellt. Im untenstehenden Beispiel wird eine 2012er Vorausrechnung für Staat und Gemeinde basierend auf der letzten Veranlagung - das ist die 2010er (ist aber auf der Rechnung nicht sichtbar) - fakturiert.

Beispiel einer provisorischen Vorausrechnung:

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 2

Die mit der Veranlagung zugestellte definitive Rechnung sieht dann wie folgt aus:

Im vorliegenden Fall ist die Vorausrechnung noch nicht bezahlt worden. Es wird daher der volle Betrag ein- gefordert. Der gebuchte provisorische Rechnungsbetrag wird storniert.

Wenn die provisorische Rechnung nicht bezahlt wurde, wird ab dem ersten Tag nach dem Verfalltag (1. Oktober 2012) ein Verzugszins berechnet und zwar auf Basis des definitiven Steuerbetrages, soweit die Zahlungen dafür nicht fristgerecht erfolgten und/oder der provisorische Steuerbetrag höher als der definitive war.

Eine separate Abrechnung über Verzugs- und Vergütungszinsen nach fristgerechter vorgenommener Be- zahlung des Kontosaldos erfolgt in der Regel nicht.

Bei der Zahlungsaufforderung sowie bei der Mahnung werden die aufgelaufenen Zinsen mit in Rechnung gestellt, wenn der Kontosaldo entweder nicht vollständig oder nicht fristgerecht bezahlt wurde.

31.12.2015/31.12.2016 3

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 2

Beispiel einer Zahlungsaufforderung mit dazugehörendem Kontoauszug:

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 2

Beispiel einer Mahnung mit dazugehörendem Kontoauszug:

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 3

135 Nr. 3 Fälligkeit und Verzinsung bei den Staats- und Gemeindesteuern

1. Allgemeines

Das Steuergesetz regelt einerseits die Verzugszinsen, andererseits die Vergütungszinsen. Verzugszinsen fallen an, wenn für eine in Rechnung gestellte Steuerforderung am Verfalltag noch keine Zahlung bei der Steuerverwaltung eingegangen ist. Vergütungszinsen werden gewährt, wenn vor dem Fälligkeitstermin Vo- rauszahlungen geleistet worden sind. Verzugszinsen werden als abzugsfähige Schuldzinsen behandelt; Vergütungszinsen hingegen in der Praxis nicht als Einkommen erfasst.

2. Verzugszinspflicht

1. Eine Verzugszinspflicht besteht nur dann, wenn auf den Fälligkeitstermin hin eine provisorische

oder eine definitive Rechnung gestellt wurde. Ist bis zur Fälligkeit noch keine Steuerrechnung ge- stellt worden, beginnt die Verzugszinspflicht 30 Tage nach Rechnungsstellung. Erhöht sich der defi- nitive Rechnungsbetrag gegenüber der provisorischen Rechnungstellung, beginnt die Verzugszins- pflicht für den Mehrbetrag 30 Tage nach definitiver Rechnungsstellung (§ 135a Abs. 4 StG). Als Steuerrechnung gelten die Vorausrechnung, die auf einer provisorischen Veranlagung basierende Steuerrechnung sowie die definitive Steuerrechnung.

2. Bei den Fälligkeitsterminen wird zwischen dem allgemeinem und den besonderen Terminen unter- schieden. Der allgemeine Fälligkeitstermin kommt für die periodisch geschuldeten Einkommens-, Vermögens-, Ertrags- und Kapitalsteuern zum Tragen. Es ist dies der 30. September des Kalender- jahres, in dem die Steuerperiode endet (§ 135 Abs. 1 StG). Beginnt die Steuerpflicht nach dem 30. September des Steuerjahres, so wird die (periodisch erhobene) Steuer per 31. Dezember fällig. Die Fälligkeitstermine gelten auch dann, wenn keine definitive Rechnung gestellt oder gegen die Veran- lagung ein Rechtsmittel ergriffen worden ist (§ 135 Abs. 6 StG). Wenn also Herr X am 15. Oktober vom Kanton BS in den Kanton BL zuzieht, sind die periodischen Steuern des Zuzugsjahres am 31. Dezember fällig.

Die besonderen Fälligkeitstermine kommen für die Steuern auf Kapitalleistungen und besonderen Liquida- tionsgewinnen, auf welchen eine separate Jahressteuer erhoben wird, für Grundstückgewinn- und Handän- derungssteuern sowie für Nachsteuern und Bussen zur Anwendung. Diese Steuern werden mit der Steuer- rechnung fällig, die Verzugszinspflicht beginnt für die beiden erstgenannten Steuern 30 Tage nach Rech- nungsstellung (§ 135b Abs. 2 StG). Bei den Nachsteuern läuft der Verzugszins auf den einzelnen Nachsteu- ern bereits seit den allgemeinen Fälligkeitsterminen gemäss § 135 Abs. 1 bis 3 StG (§ 146 Abs. 1 StG; StB 146 Nr. 1). Im Weiteren bestehen besondere Fälligkeitstermine in folgenden Fällen (§ 135 Abs. 5 StG):

a. sämtliche Steuern von Personen, die das Land dauernd verlassen wollen, am Tag, an dem Anstal- ten zur Ausreise getroffen werden; b. Steuern von juristischen Personen in Liquidation oder bei Sitzverlegung ins Ausland: mit der Anmel- dung zur Löschung im Handelsregister (gilt nicht für Löschungen zufolge Umstrukturierung, wenn die Steuerschuld auf eine übernehmende Gesellschaft in der Schweiz übergeht); c. Steuern von sekundär pflichtigen ausländischen Personen: im Zeitpunkt, in dem diese ihren Ge- schäftsbetrieb oder ihre Beteiligung an einem inländischen Geschäftsbetrieb, ihre inländische Be- triebsstätte oder ihren inländischen Grundbesitz aufgibt; d. bei der Konkurseröffnung über die steuerpflichtige Person; e. beim Tod der steuerpflichtigen Person.

In diesen besonderen Fällen besteht eine Zahlungsfrist von 30 Tagen nach Fälligkeit. Verstreicht diese un- genutzt, beginnen Verzugszinsen zu laufen.

3. Verzugszinsen werden nur erhoben, wenn bis zum Ablauf der Zahlungsfrist (Fälligkeitstermin bei

den periodischen Steuern; 30 Tage nach Eintritt der besonderen Fälligkeitstermine) die in Rechnung gestellten Steuern nicht oder nur teilweise beglichen worden sind.

3. Vergütungszinsen auf Vorauszahlungen

Für vor der Fälligkeit geleistete Vorauszahlungen werden bis zum Fälligkeitstermin Vergütungszinsen gut- geschrieben. Die Verzinsung ist auf Vorauszahlungen des laufenden und folgenden Steuerjahres beschränkt

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 135 Nr. 3

und auf 120 % der tatsächlich geschuldeten oder aufgrund provisorischer Rechnungsstellung ermittelten Steuer begrenzt (§ 135b Abs. 2 StG) Die Verrechnungssteuer auf Kapitalerträgen und Lotteriegewinnen von natürlichen Personen sowie der Steuerrückbehalt USA werden als Vorauszahlung an das der Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgende Steuerjahr angerechnet. Der Vergütungszins wird dabei ab Eingang Steuer- erklärung, frühestens aber ab 1. April des der Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgenden Steuerjahres gewährt.

4. Vergütungszinsen auf Überzahlungen

Vergütungszinsen werden auch gewährt auf zu viel bezahlten Steuern. Wurde die Überzahlung durch eine zu hohe Steuerrechnung bewirkt, erfolgt der Vergütungszins ab Zahlung. Wurde die Überzahlung irrtümlich geleistet und wird sie zurückgefordert, läuft der Vergütungszins ebenfalls ab Zahlung.

5. Zinssätze

Der Regierungsrat setzt die Höhe der Verzugs- und Vergütungszinsen pro Kalenderjahr fest (§§ 135a Abs. 3 und § 135b Abs. 2 StG). Die vom Regierungsrat jeweils festgelegten Verzugs- und Vergütungs- bzw. Vo- rauszahlungszinsen sind aus der Tabelle ersichtlich, die auf der Homepage publiziert ist.

Vergütungszinsen werden in der Praxis mit Verzugszinsen verrechnet. Wenn also zum Beispiel Herr X die Vorausrechnung von CHF 10'000 in Höhe von CHF 8'000 vor dem 30.9. bezahlt und den Rest offen lässt bis zur definitiven Veranlagung, welche exakt mit CHF 10'000 ausfällt, werden auf den verspätet bezahlten CHF 2'000 Verzugszinsen ab 1.10. erhoben bis zur effektiven Zahlung. Diese werden zunächst mit den Voraus- zahlungszinsen auf den vorzeitig bezahlten CHF 8'000 verrechnet und nur die danach noch verbleibende Differenz in Rechnung gestellt.

Gesetzesbestimmungen § 135a StG - Zahlungsfrist und Verzugszinspflicht Die periodisch geschuldeten Steuern auf Einkommen, Vermögen, Ertrag und Kapital sind mit der Fälligkeit gemäss § 135 Absatz 1, 2 oder 3 StG zu entrichten.

Die nicht periodisch geschuldeten Steuern sowie die Bussen und Gebühren gemäss § 135 Absatz 4 StG und die periodisch geschuldeten Steuern mit besonderen Fälligkeiten gemäss § 135 Absatz 5 StG sind innert 30 Tagen nach Fälligkeit zu entrichten.

Nach Ablauf der Zahlungsfrist wird ein Verzugszins erhoben. Der Regierungsrat setzt die Höhe der Verzugs- zinsen pro Kalenderjahr fest.

Eine Verzugszinspflicht besteht nur dann, wenn auf den Fälligkeitstermin hin eine provisorische oder eine definitive Rechnung gestellt wurde. Ist bis zur Fälligkeit noch keine Steuerrechnung gestellt worden, beginnt die Verzugszinspflicht 30 Tage nach Rechnungsstellung. Erhöht sich der definitive Rechnungsbetrag gegen- über der provisorischen Rechnungsstellung, beginnt die Verzugszinspflicht für den Mehrbetrag 30 Tage nach definitiver Rechnungsstellung.

Steuerpflichtigen Personen, die ihren Zahlungsverpflichtungen nicht vollständig nachkommen, wird eine Mahnung zugestellt. Für Mahnungen kann eine Gebühr erhoben werden. Der Regierungsrat setzt die Höhe der Gebühr fest.

§ 135b StG - Vorauszahlungen und Vergütungszinsen Die steuerpflichtigen Personen können vor Eintritt der Fälligkeit Vorauszahlungen leisten.

Für vor der Fälligkeit geleistete Vorauszahlungen werden bis zum Fälligkeitstermin Vergütungszinsen gutge- schrieben. Die Verzinsung ist auf Vorauszahlungen des laufenden und folgenden Steuerjahres beschränkt und auf 120 % der tatsächlich geschuldeten oder aufgrund provisorischer Rechnungsstellung ermittelten Steuer begrenzt. Der Regierungsrat setzt die Höhe der Vergütungszinsen pro Kalenderjahr fest.

Die Verrechnungssteuer auf Kapitalerträge und Lotteriegewinne von natürlichen Personen sowie der Steuer- rückbehalt USA wird als Vorauszahlung an das der Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgende Steuerjahr angerechnet. Der Vergütungszins wird dabei ab Eingang der Steuererklärung, frühestens aber ab 1. April des der Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgenden Steuerjahres gewährt.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug und Sicherung der Steuer 135 Nr. 5

135 Nr. 5 Steuerbezug juristische Personen Der Bezug bei den juristischen Personen verläuft analog der Regelung bei natürlichen Personen.

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Steuerpflichtige, die bei Beginn des Steuerjahres als primär- oder sekundärpflichtig registriert sind, erhalten normalerweise jeweils im Januar die Vorausrechnung für das betreffende Steuerjahr. Ausnahme bilden quel- lensteuerpflichtige Personen mit ergänzender Veranlagung, diese erhalten keine provisorische Rechnung. Personen, die erst im Verlaufe des Steuerjahres im Kanton Basel-Landschaft steuerpflichtig werden, erhalten die Vorausrechnung entweder nach Abgabe des Fragebogens zu den Einkommens- und Vermögensverhält-

Die Staatssteuer wird jeweils am 30. September zur Zahlung fällig. Die Gemeindesteuern, soweit der Kanton deren Bezug übernommen hat, werden ebenfalls am 30. September fällig. Die Gemeindesteuer wird in fol-

Die übrigen Gemeinden beziehen die Gemeindesteuer selbst.

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 136 Nr. 1

Als Folge des gemeinsamen Bezugs der Staats- und Gemeindesteuern in einem Konto müssen provisori-sche Rechnungen bei innerkantonalen Umzügen storniert und neu gestellt werden, damit jeweils der kor-rekte Anteil der Gemeindesteuer berücksichtigt ist. Die Stornierung und Neufakturierung geschieht auch, wenn das Haupt- steuerdomizil von einer Nicht-Bezugsgemeinde in eine andere verlegt wird.

Bei Gemeindesteuern, deren Bezug von der Gemeinde erfolgt, richten sich Vorausrechnung und Fälligkeit nach deren kommunalen Normen.

2. Provisorische Rechnung

Grundsätzlich bilden alle Steuerrechnungen, welche sich nicht auf eine definitive Veranlagungsverfügung stüt- zen, provisorische Steuererhebungen. Dies betrifft unter anderem auch die erwähnte Vorausrechnung. Nebst dieser Vorausrechnung wird - vor allem in Fällen, die voraussichtlich bis zur Veranlagung länger dauern - eine provisorische Rechnung gestellt, welche sich auf eine provisorische Festsetzung von Steuerfaktoren stützt. Mit dieser können die mutmasslich geschuldeten Steuern präziser bestimmt werden als mit der Vorausrech- nung, da mit der provisorischen Veranlagung auf aktuelle Angaben in der Deklaration abgestellt wird, während die Vorausrechnung lediglich Verhältnisse aus vorangegangenen Jahren berücksichtigt.

Die Steuerverwaltung Basel-Landschaft verschickt keine Mahnungen für provisorische Rechnungen, dem-zu- folge werden sie auch nicht betrieben.

3. Bezahlung der Steuern

Das Gesetz enthält keine Vorschriften über die Art und Weise der Erfüllung der Steuerschuld (Geldschuld). Grundsätzlich können die Steuern durch Banküberweisung, Barzahlung oder Postüberweisung überwiesen werden. Bevorzugt werden natürlich elektronische Überweisungsverfahren, da mit diesen die Gebühren tief gehalten werden können.

Alle Steuerrechnungen, Zahlungseinladungen, Zahlungsaufforderungen und Mahnungen enthalten vorge- druckte Einzahlungsscheine (QR-Rechnung mit QR-Referenznummer). Dies erlaubt eine rationelle, maschi- nelle Verarbeitung und Zuordnung Ihrer Zahlungen. Deshalb ist es wichtig, die korrekte QR-Rechnung für die Zahlungen zu verwenden. Auf dem Zahlteil unter zusätzliche Informationen ist die Steuerart (Staat, Bund) und das Steuerjahr aufgedruckt. Die Zahlung wird ausschliesslich aufgrund dieser Angaben auf dem Zahlteil gut- geschrieben.

Fehlen bei einer Zahlung/Überweisung an den Steuerbezug Angaben über Steuerart und/oder Steuerjahr oder wird die Zahlung als normale Banküberweisung getätigt, so erfolgt die Gutschrift jeweils zugunsten der ältesten Steuerschuld.

Gesetzesbestimmungen § 136 StG - Provisorische Rechnung Für jedes Steuerjahr wird in der Regel zu Beginn des Kalenderjahres eine provisorische Rechnung zugestellt.

Weicht das Steuerjahr vom Kalenderjahr ab, so erfolgt die provisorische Rechnung in dem Kalenderjahr, in dem das Steuerjahr endet.

Die Höhe der provisorischen Rechnung wird aufgrund einer früheren Veranlagung, einer eingereichten Steu- ererklärung oder nach Massgabe des voraussichtlich geschuldeten Steuerbetrages festgesetzt.

Vergütungs- und Verzugszinsen im Zusammenhang mit einer provisorischen Rechnung werden mit der defi- nitiven Rechnung abgerechnet.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 137 Nr. 1

137 Nr. 1 Schlussrechnung Nach Vornahme der Veranlagung wird die definitive Rechnung zugestellt. Dieser Rechnung liegt eine Ab- rechnung (Kontoauszug) über sämtliche Gutschriften und Belastungen auf dem betreffenden Steuerkonto bei.

Ein möglicher Saldo zu Gunsten der Steuerbehörde ist innert 30 Tagen zu bezahlen. Die Zahlungsfrist wird durch ein allfällig erhobenes Rechtsmittel nicht hinausgeschoben.

Allfällige Restguthaben werden mit anderen offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren ver- rechnet oder dem Steuerkonto des Folgejahres gutgeschrieben (s. dazu auch Hinweise aus der Umbu- chungspraxis in Kapitel 135 Nr. 1). Eine Rückerstattung eines allfälligen Restguthabens samt Zins erfolgt, wenn keine Steuerpflicht mehr besteht und keine offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren mehr vorhanden sind.

Eine Rechnungsstellung erfolgt nach Vornahme der Veranlagung in jedem Fall, also unabhängig des Steu- erbetrages und möglicher sekundärer Steuerdomizile. So wird z.B. pro Bezugsgemeinde je eine Rechnung (selbstverständlich abhängig von den zutreffenden Steuerdomizilen je Steuerpflichtigen) versendet.

Die definitive Rechnung ist Basis für die weiteren Bezugshandlungen bei Nichtbezahlung wie Mahnung und Betreibung.

Gesetzesbestimmungen § 137 StG - Definitive Rechnung Nach Vornahme der Veranlagung wird die definitive Rechnung zugestellt. Wird die Veranlagung in einem Rechtsmittelverfahren geändert, wird die definitive Rechnung rektifiziert.

Die definitive Rechnung enthält eine Abrechnung über sämtliche Gutschriften und Belastungen auf dem betreffenden Steuerkonto.

Allfällige Restguthaben werden mit anderen offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren ver- rechnet oder dem Steuerkonto des Folgejahres gutgeschrieben.

Besteht keine Steuerpflicht mehr und bestehen keine offenen Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Ge- bühren mehr, wird ein allfälliges Restguthaben samt Zins zurückerstattet.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 138 Nr. 1

138 Nr. 1 Gemeindesteuern Der Bezug der Gemeindesteuern ist Sache der Gemeinden, wobei die Gemeindesteuern pränumerando zu beziehen sind.

Auf Ersuchen einer Gemeinde kann die kantonale Steuerverwaltung den Bezug der Gemeindesteuern zu- sammen mit der Staatssteuer vornehmen. In diesem Fall gelten sämtliche für den Bezug der Staatssteuer massgeblichen Bestimmungen und verwaltungsinternen Weisungen sinngemäss auch für den Bezug der Gemeindesteuern (Liste Gemeinde mit Delegation Steuerbezug an Kanton 136 Nr. 1).

Mit Gemeinden, die den Steuerbezug an den Kanton abtreten, wird eine Leistungsvereinbarung getroffen. Die Entschädigung für den Bezug richtet sich nach der Verordnung § 21 zum Steuergesetz und beträgt CHF 20 pro veranlagtem Steuerpflichtigen und Steuerjahr. Im Weiteren gelten für diese Gemeinden die Fällig- keitstermine und die Sätze für die Verzugs- und Vergütungszinsen analog der Staatssteuer.

Den Gemeinden mit gemeinsamem Steuerbezug wird täglich der Gemeindesteueranteil der einbezahlten Beträge automatisiert abgeliefert.

Die Gemeinden setzen ihren Steuerfuss für natürliche und juristische Personen gemäss § 132 StG innerhalb des gesetzlich begrenzten Rahmens jährlich selber fest.

Der Bezug und die Berechnung der Kirchensteuer und der Feuerwehrersatzabgabe erfolgen gemäss den entsprechenden gesetzlichen Grundlagen der drei Landeskirchen (Kirchengesetz § 8a) sowie der Feuerwehr Reglemente.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 139 Nr. 1

139 Nr. 1 Mahnung Steuerpflichtigen Personen, die ihren Zahlungsverpflichtungen nicht vollständig nachkommen, wird eine Mahnung zugestellt. Für Mahnungen kann eine Gebühr erhoben werden. Der Regierungsrat setzt die Höhe der Gebühr fest (§ 135a Abs. 5 StG).

Gemäss § 11 Abs. 2 VoStG wird für jede Mahnung, die dem Steuerpflichtigen wegen Überschreitung der Einreichungs- oder Zahlungsfrist zugestellt werden muss, eine Gebühr von CHF 50 erhoben.

Wird der aufgrund einer rechtskräftigen Veranlagung geschuldete Steuerbetrag nicht innert der angegebe- nen Frist von 30 Tagen bezahlt, wird die steuerpflichtige Person gemahnt. Für die Zahlungsaufforderung (1. Mahnung) wird keine Gebühr erhoben. Bei der Zahlungsaufforderung wird jedoch die Gebühr, welche mit der Mahnung belastet wird, angekündigt. Für die tatsächliche Mahnung (2. Mahnung) wird eine Gebühr von CHF 50 auf dem jeweiligen Steuerkonto belastet. Mit jedem Mahnschreiben wird jeweils eine Zahlungsfrist von 30 Tagen gewährt. Neben dem Mahnschreiben erhalten die Kunden einen aktuellen Kontoauszug mit Einzahlungsschein zugestellt. Auf dem Kontoauszug ist jeweils der bis zum Fälligkeitstermin fällige Verzugs- zins aufgeführt. In den Mahnschreiben wird auch auf die Möglichkeit von Zahlungsabkommen hingewiesen. Bei der Mahnung wird sodann die Betreibung als nächster Bezugsschritt angekündigt.

Die Mahnschreiben werden mit normaler Post, also nicht eingeschrieben versendet. Ein Mahnlauf findet in der Regel monatlich statt.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 139 Nr. 2

139 Nr. 2 Betreibung

1. Allgemeines

Werden offene Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren auf Mahnung hin nicht beglichen, wird gegen die zahlungspflichtige Person gemäss Abs. 1 die Betreibung eingeleitet. Hat die zahlungspflichtige Person zudem keinen Wohnsitz in der Schweiz, sind ihr gehörende Vermögenswerte mit Arrest belegt oder fallen Zahlungserleichterungen gemäss § 139a StG dahin, kann die Betreibung ohne vorherige Mahnung eingeleitet werden (Abs. 2).

Rechtskräftige Verfügungen oder Entscheide der mit dem Vollzug dieses Gesetzes betrauten Behörden sind vollstreckbaren gerichtlichen Urteilen gleichgestellt (Abs. 3).

Die Eingabe offener Steuerforderungen, Zinsen, Bussen und Gebühren in öffentliche Inventare und auf Rechnungsrufe ist nicht erforderlich (Abs. 4).

Definitiv in Rechnung gestellte Steuern, die trotz Mahnung nicht bezahlt werden, werden auf dem betrei- bungsrechtlichen Weg geltend gemacht. Die Mahnung ist rechtlich nicht erforderlich, jedoch bildet sie Teil des Steuerbezugs (§§ 135a Abs. 5 und 139 Abs. 1 StG). Steuern können grundsätzlich nur auf dem Weg der Schuldbetreibung zwangsvollstreckt werden. Eine Betreibung auf Konkurs ist nicht möglich, selbst gegen Schuldner, die grundsätzlich dieser Betreibungsart unterliegen. Hingegen kann die Steuerschuld als Kon- kursforderung gegen einen sich in Konkurs befindlichen Schuldner angemeldet werden. Im Steuerrecht kann die Vollstreckung durch Betreibung auf Pfändung erfolgen, wenn keine Pfandsicherung besteht oder durch Betreibung auf Pfandverwertung, wenn eine Pfandsicherung besteht (z.B. das Grund- pfandrecht gemäss § 70 StG für Immobiliensteuern).

2. Einleitung der Betreibung/Zahlungsbefehl

Die Betreibung wird durch das Betreibungsbegehren eingeleitet. Diese kann elektronisch oder schriftlich beim Betreibungsamt am ordentlichen Betreibungsort eingereicht werden. Dies ist für Steuerschulden grundsätzlich der Wohnsitz des Steuerschuldners (Art. 46 SchKG) und bei Fehlen eines festen Wohnsitzes in der Schweiz auch der Aufenthaltsort (Art. 48 SchKG). Von den besonderen Betreibungsorten sind im Steuerrecht nachfolgende Orte von Bedeutung: 1. Wurde für die Steuerforderung Vermögen verarrestiert, erfolgt die Betreibung zwecks Arrestprose- quierung am Arrestort - also dort, wo der betreffende Vermögenswert ist (Art. 52 SchKG). 2. Für die Betreibung von Steuern auf Faktoren von Zweigniederlassungen (ZN) ausländischer Schuld- ner ist dies der Ort der ZN (Art. 50 SchKG).

3. Die Betreibung für pfandgesicherte Forderungen erfolgt am Ort der gelegenen Sache (Art. 51

SchKG).

Sämtliche Angaben, die für die Ausstellung des Zahlungsbefehls erforderlich sind, müssen schon im Betrei- bungsbegehren enthalten sein. Sind sie unvollständig oder fehlerhaft, so muss das Betreibungsamt Gele- genheit zur Verbesserung geben (Art. 32 Abs. 4 SchKG). Im Kanton Basel-Landschaft gibt es seit 2014 nur noch ein kantonales Betreibungs- und Konkursamt in Liestal. Seit 2013 werden die Angaben eines Betreibungsbegehrens dem Betreibungsamt BL elektronisch via eSchKG-Schnittstelle übermittelt (www.eschkg.ch). An ausserkantonale Betreibungsämter werden die Begehren weiterhin in Papierform zugestellt. Haften neben der betriebenen Person noch weitere Personen solidarisch für die Steuerforderung, und werden diese gleichzeitig betrieben, soll dies auf dem Betreibungs- begehren vermerkt werden.

Nach Empfang des Betreibungsbegehrens erlässt das Betreibungsamt den Zahlungsbefehl (Art. 69 Abs. 1 SchKG). Dieser enthält die Aufforderung an die betriebene Personen, die Forderung innerhalb von 20 Tagen zu bezahlen sowie die Mitteilung, innert 10 Tagen Rechtsvorschlag zu erheben, wenn sie die Forderung oder das Recht, sie auf dem Betreibungsweg geltend zu machen, bestreiten will.

3. Rechtsvorschlag/ Rechtsöffnung

Der Rechtsvorschlag ist nicht zu begründen, es genügt die Erklärung: «Rechtsvorschlag». Einzig wenn er mit der Einrede mangelnden neuen Vermögens erhoben wird, braucht es eine Begründung. Erhebt die be- triebene Person Rechtsvorschlag mangels neuen Vermögens, so legt das Betreibungsamt den Rechtsvor-

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 139 Nr. 2

schlag dem Richter des Betreibungsorts vor, welcher prüft, ob dieser begründet ist. Er bewilligt den Rechts- 1 vorschlag, wenn glaubhaft erscheint, dass kein neues Vermögen gebildet wurde (vgl. Art. 265a SchKG).

Der Rechtsvorschlag bewirkt die Sistierung der Betreibung und er muss, damit diese fortgesetzt werden kann, beseitigt werden. Bei Steuerforderungen kann die Beseitigung nur durch ordentlichen Prozessweg oder definitive Rechtsöffnung erfolgen.

Erhebt die steuerpflichtige Person Rechtsvorschlag, muss beim zuständigen Gericht (gemäss Wohnort des Schuldners) ein Begehren um Rechtsöffnung gestellt werden. Für im Kanton Basel-Landschaft wohnhafte Steuerkunden ist das Zivilkreisgericht Basel-Landschaft Ost oder West zuständig.

Bei ausserkantonalen Betreibungsverfahren ist das Rechtsöffnungsgesuch an das für den Ort der Betrei- bungsanhebung zuständige Gericht (Adresse ist beim jeweiligen Betreibungsamt erhältlich) einzureichen.

Die definitive Rechtsöffnung wird erteilt, wenn die in Betreibung gesetzte Forderung auf einem vollstreckba- ren gerichtlichen Urteil beruht (Art. 80 Abs. 1 SchKG). Nach Art. 80 Abs. 2 SchKG bilden innerhalb des Kan- tonsgebietes Verfügungen und Entscheide der Verwaltungsorgane über öffentlich-rechtliche Verpflichtungen (wie Steuern usw.), welche das kantonale Recht vollstreckbaren gerichtlichen Urteilen gleichstellt, ebenfalls einen definitiven Rechtsöffnungstitel. Seit dem Inkrafttreten der schweizerischen Zivilprozessordnung sind alle Verfügungen ausserkantonaler Verwaltungsbehörden von Bundesrechts wegen vollstreckbar (Art. 80 Abs. 2 Ziff. 2 SchKG). Die betreffende Gleichstellung findet sich in § 139 Abs. 3 StG.

In der Praxis wird jeweils dem Rechtsöffnungsbegehren ein Ausdruck der definitiven Veranlagungsverfügung und Steuerrechnung sowie der Mahnung aus dem elektronischen Dokumentenarchiv beigelegt. Für die Ver- zugszinsen genügen ein aktueller Kontoauszug sowie die Übersicht der Zinssätze der letzten Jahre. Das Rechtsöffnungsbegehren muss in doppelter Ausfertigung unterschrieben beim jeweiligen zuständigen Ge- richt eingereicht werden.

Wurde der Rechtsvorschlag durch definitive Rechtsöffnung beseitigt oder ist kein Rechtsvorschlag erhoben worden, kann der Gläubiger nach Art. 88 SchKG die Fortsetzung der Betreibung frühestens 20 Tage nach der Zustellung des Zahlungsbefehls das Fortsetzungsbegehren stellen.

4. Fortsetzung der Betreibung/Fortsetzungsbegehren

Wurde kein Rechtsvorschlag erhoben oder wurde dieser im Rechtsöffnungsverfahren beseitigt, ist mittels eines Fortsetzungsbegehrens frühestens 20 Tage und spätestens ein Jahr seit Zustellung des Zahlungsbe- fehls die Fortsetzung der Betreibung zu verlangen. Diese Frist verlängert sich um die Dauer eines allfälligen Rechtsöffnungsverfahrens (Art. 88 Abs. 2 SchKG). Es genügt, wenn im Begehren die Fortsetzung der genau bezeichneten Betreibung verlangt wird. Unter der Rubrik «Forderung» sind zusätzlich die entstandenen Rechtsöffnungskosten (Gerichtskosten, Parteientschädigung) aufzuführen. Beizulegen sind der Zahlungsbe- fehl, sofern dieser von einem anderen Betreibungsamt ausgestellt wurde, sowie gegebenenfalls der Rechts- öffnungsentscheid. Ebenfalls sind allfällig seit dem Betreibungsbegehren eingegangene Gutschriften und/oder Teilzahlungen aufzuführen.

Mittels Pfändungsvollzug hat das Betreibungsamt zusammen mit dem Schuldner den pfändbaren Lohn (Verdienst bei selbständig Erwerbenden) und oder das pfändbare Vermögen festzustellen und aufzuneh- men. Zwecks Feststellung eines pfändbaren Einkommens wird eine Existenzminimumberechnung vorge- nommen.

Ist kein pfändbares Einkommen oder Vermögen vorhanden, so wird direkt ein Verlustschein nach Art. 115 SchKG ausgestellt.

In den meisten Fällen kommt es zu einem Lohnpfändungsverfahren. Dabei wird die pfändbare Quote ermit- telt und der Arbeitgeber vom Betreibungsamt angewiesen, diese direkt dem Betreibungsamt abzuliefern.

Das Verwertungsbegehren ist bei beweglichen Sachen, Forderungen oder anderen Rechten frühestens nach einem Monat und spätestens in einem Jahr, bei Grundstücken frühestens nach sechs Monaten und

1 Unter neuem Vermögen ist dabei neues Nettovermögen zu verstehen, d. h. der Überschuss der nach Schluss des Konkurses erworbenen Aktiven über die neuen Schulden. Auch Arbeitseinkommen kann neues Vermögen darstellen, wenn es den Betrag übersteigt, der zur standesgemässen Lebensführung – d. h. eine über dem Existenzminimum von Art. 93 SchKG liegende – nötig ist, und Ersparnisse gebildet werden könnten.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 139 Nr. 2

spätestens in zwei Jahren und bei Lohn (soweit nicht vom Arbeitgeber/von der Arbeitgeberin abgeliefert) während 15 Monaten nach dem Pfändungsvollzug bzw. der letzten erfolgreichen Ergänzungspfändung zu stellen (Art. 116 SchKG).

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 139 Nr. 4

139 Nr. 4 Steuererlass

1. Allgemeines

Der Steuererlass ist in § 139b StG und Art. 167 ff. DBG geregelt. Im Weiteren kommen insbesondere die Bestimmungen der Verordnung des EFD über die Behandlung von Erlassgesuchen für die direkte Bundes- steuer (SR 642.121 Steuererlassverordnung, StEVo) vom 12. Juni 2015 zur Anwendung, welche im Hinblick auf eine einheitliche Praxis auch für die Staatssteuern angewendet wird.

Nachfolgend wird die Praxis zu diesen Bestimmungen erläutert.

2. Zuständigkeit

Zuständig für Entscheide über den Erlass von Steuerforderungen ist aufgrund von § 110 Abs. 3 und § 139b Abs. 2 StG sowie Art. 8 StEVo der Präsident der kantonalen Taxations- und Erlasskommission.

Das Erlasswesen prüft Gesuche um Erlass von ordentlichen Staatssteuern, direkten Bundessteuern, Kapital- leistungssteuern, Nach- und Strafsteuern, Quellensteuern, Grundstückgewinnsteuern, Handänderungssteu- ern, Erbschaftssteuern und Schenkungssteuern. Bei der Prüfung werden auch die mit der zu erlassenden Forderung zusammenhängenden Gebühren, Ordnungsbussen und Verzugszinsen mit einbezogen.

Mit dem Gesuch muss eine finanzielle Notlage geltend gemacht werden. Wird hingegen die Rechtmässigkeit der Veranlagung, Gebühren, Bussen und Verzugszinsen in Frage gestellt, ist an die Steuerverwaltung zu verweisen, da Steuerveranlagungen im Rahmen des Erlassverfahrens nicht überprüft und/oder korrigiert werden können (Art. 7 StEVo). Das Erlasswesen ist ein Rechtsinstitut des Steuerbezugs.

Sind vom Gesuch ausschliesslich Gemeindesteuern und/oder -abgaben betroffen, entscheidet die Gemein- de in eigener Kompetenz.

Sind vom Erlassgesuch auch Verlustscheine betroffen, wird eine Kopie des Gesuches an die Zentrale Ver- lustscheinbewirtschaftung (ZVSB) weitergeleitet, da Verlustscheine seitens der Taxations- und Erlasskom- mission mangels Zuständigkeit nicht erlassen werden können (Art. 16 Abs. 1 StEVo).

Bis zum 31. Mai 2016 wurden Sanierungskonzepte (gerichtliche und aussergerichtliche Nachlassverträge) dann durch das Erlasswesen geprüft, wenn es sich nicht um eine 100 %-Sanierung handelte. Seit dem 1. Juni 2016 werden die Sanierungsgesuche direkt durch den Steuerbezug geprüft und entschieden.

3. Eintretensvoraussetzungen

Gemäss § 139b StG, Art. 167 Abs. 2 DBG und Art. 6 StEVo muss das Erlassgesuch schriftlich und begrün- det sowie mit den nötigen Beweismitteln eingereicht werden. Im Gesuch ist die Notlage darzulegen, auf- grund derer die Bezahlung der Forderung eine grosse Härte bedeuten würde.

Die vom Erlassgesuch betroffenen Forderungen müssen rechtskräftig veranlagt sein und dürfen weder be- zahlt (ausgenommen die Zahlung wurde unter Vorbehalt getätigt, Quellensteuern) noch betrieben sein (Zu- stelldatum des Zahlungsbefehls ist massgebend; StEVo Art. 5 und 11).

Die gesuchstellende Person muss ihrer Mitwirkungspflicht im Rahmen des Erlassverfahrens vollumfänglich nachkommen und dabei umfassende Auskunft über ihre wirtschaftlichen Verhältnisse erteilen (vgl. Art. 10 StEVo).

Verstirbt die gesuchstellende Person während des Erlassverfahrens, fällt das Gesuch dahin (Art. 9 StEVo).

4. Nichteintretensentscheide

5. Voraussetzungen für einen Erlass

Für die Gewährung eines Steuererlasses ist es notwendig, dass neben den Steuerforderungen im Kanton Basel-Landschaft keine weiteren Schulden vorhanden sind (ausgenommen privilegierte Forderungen wie z.B. Alimente, Krankenkassenprämien KVG), und dass eine (andauernde) finanzielle Notlage i.S.v. § 139b StG und Art. 2 StEVo vorliegt. Gemäss RRB Nr. 781 vom 7. Mai 2013 sollte für das Kriterium der Dauerhaf- tigkeit kein längerer Zeitrahmen als zwei Jahre vorgesehen werden. Praxisgemäss wird von diesem Zeit- rahmen abgewichen, wenn eine Verbesserung der finanziellen Situation voraussehbar ist (z.B. Beendigung Ausbildung bzw. Studium, Erhalt IV-Rente).

Eine finanzielle Notlage liegt vor, wenn der ganze geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziel- len Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person steht. Bei natürlichen Personen ist ein Missverhältnis insbesondere gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das Exis- tenzminimum in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann.

Als Ursachen für eine Notlage gelten gemäss Art. 3 und 4 StEVo folgende Umstände:

• Eine wesentliche Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person seit der Veranlagung, auf die sich das Erlassgesuch bezieht, zufolge längerer Arbeitslosigkeit, drückender Familienlasten oder Unterhaltsverpflichtungen.

• Eine starke Überschuldung als Folge ausserordentlicher Aufwendungen, die in den persönlichen Ver- hältnissen begründet sind und für welche die steuerpflichtige Person nicht einzustehen hat.

• Erhebliche Geschäfts- und Kapitalverluste bei Selbständigerwerbenden und juristischen Personen, wenn dadurch die wirtschaftliche Existenz der Unternehmung sowie Arbeitsplätze gefährdet sind. Ein Erlass soll jedoch in der Regel nur dann gewährt werden, wenn auch die anderen gleichrangigen Gläubiger auf einen Teil ihrer Forderung verzichten.

• Hohe Gesundheitskosten, die nicht von Dritten getragen werden, sowie Pflegekosten, soweit sie für die steuerpflichtige Person eine Notlage herbeiführen.

Liegen andere Gründe als die vorgenannten für die Überschuldung vor, wie z.B. geschäftliche Misserfolge, Bürgschaftsverpflichtungen, hohe Grundpfandschulden, Kleinkreditschulden als Folge eines überhöhten Lebensstandards usw., kann das Gemeinwesen nicht zugunsten anderer Gläubiger ganz oder teilweise auf seine gesetzlichen Ansprüche verzichten (Art. 3 Abs. 2 StEVo).

Besteht die Notlage erst seit kurzem und sind objektiv keine reellen Chancen ersichtlich, die auf eine rele- vante Verbesserung der Einkommenssituation in mindestens den nächsten zwei Jahren schliessen lassen, kann von einer Dauerhaftigkeit ausgegangen werden. (Beispiele: getrennt lebender Vater mit einer 100%- Anstellung, der wegen Alimentenverpflichtungen auf dem Existenzminimum lebt; Rentner; IV-Bezüger). Bei der Beurteilung der Dauerhaftigkeit sind auch zusätzlich die allgemeine und die berufsspezifische Arbeits- marktsituation sowie persönliche Faktoren wie Ausbildung, Alter oder persönliche Probleme (soweit sie be- kannt sind) des Gesuchstellers zu berücksichtigen.

Somit sind es insbesondere folgende Gründe, welche für einen Erlass sprechen:

• Nichterreichen des (erweiterten) betreibungsrechtlichen Existenzminimums;

• öffentliche Unterstützungen;

• nicht gedeckte Todesfallkosten.

6. Abweisung aus formellen und «offensichtlichen» Gründen

7. Abweisungen infolge fehlender Dauerhaftigkeit

8. Materielle Prüfung der finanziellen Notlage (insbesondere BEX-Berechnung)

10. Eröffnung von Erlassentscheiden

11. Revisionsverfahren

12. Zahlungserleichterungen

13. Erlass von nicht periodischen Steuern

1. Rückforderung von irrtümlich erfolgten Zahlungen an die Steuerbezugsbehörden

2. Rückforderungen nach Art. 86 SchKG

Im Gegensatz zur früheren Fassung des § 145 StG sind in § 142 StG Rückforderungen, welche die Voraus- setzungen von Art. 86 SchKG erfüllen, nicht mehr erwähnt. Die Grundlage für derartige Rückforderungen liegt im Schuldbetreibungs- und Konkursrecht. Mit der Rückforderungsklage kann ein Schuldner, welcher unter dem Druck des Betreibungsverfahrens einen Betrag hat bezahlen müssen, den er in Wirklichkeit nicht schuldet, sein Geld zurückholen (Art. 86 SchKG). Die Rückforderungsklage ist dann quasi der letzte Stroh- halm. Es handelt sich hierbei um einen ordentlichen Prozess. Für Steuerforderungen kommen daher die betreffenden Verwaltungsverfahren zur Anwendung.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 144 Nr. 1

144 Nr. 1 Arrest

1. Allgemeines

§ 144 StG lautet:

• Die Sicherstellungsverfügung gilt als Arrestbefehl nach Artikel 274 des Bundesgesetzes über Schuldbetreibung und Konkurs. Der Arrest wird durch das zuständige Betreibungsamt vollzogen.

• Die Einsprache gegen den Arrestbefehl nach Artikel 278 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs ist nicht zulässig.

Entgegen dem vom Gesetzestext erweckten Anschein wird nicht jede Sicherstellungsverfügung als Arrestbe- fehl eingesetzt. Die Steuerbezugsbehörden haben aber die Möglichkeit, mit der Sicherstellungsverfügung gleichzeitig einen Arrestbefehl zu erlassen. Es muss sich dabei immer um pfändbare Objekte handeln. Die Abgrenzung zwischen «pfändbar» und «nicht pfändbar» ergibt sich aus Art. 92 und 93 SchKG. Die Arrest- gegenstände müssen deshalb hinreichend bezeichnet sein - ein sogenannter Sucharrest ist nicht zulässig. Dies betrifft vor allem Bankguthaben und -konti oder Wertschriften.

Der Arrestbefehl wird nicht von den Steuerbehörden, sondern von den Betreibungsbehörden nach den Best- immungen über die Pfändung gemäss SchKG vollzogen. Unter Vorlage des Arrestbefehls werden die be- zeichneten Gegenstände mit Arrest belegt und die Verarrestierung in einer Arresturkunde festgehalten. Die Wirkung des Arrestes ist die, dass der Arrestschuldner über die in der Arresturkunde aufgeführten Gegen- stände vom Arrestschuldner nicht mehr verfügen darf.

Weil ein Arrest erwirkt werden kann, bevor eine Forderung gerichtlich festgelegt ist und bevor diese betrie- ben wird, bildet ein Arrest eine sehr einschneidende Massnahme in die Eigentumsrechte. Deshalb hat der Gläubiger möglichst rasch seine Forderung betreibungsrechtlich geltend zu machen. Er hat bestimmte Fris- ten, um die sichergestellte Forderung auf dem Wege der Schuldbetreibung durchzusetzen, andernfalls der Arrest dahinfällt. Diesen Vorgang nennt man Arrestprosequierung, welcher in Art. 278 SchKG geregelt ist. Dabei wird für die Prosequierungshandlung unterschieden, ob vor Arrest Betreibung eingeleitet worden ist oder nicht.

2. Sicherung der Steuer

3. Arrest und Arrestprosequierung (Art. 279 SchKG)

1. Voraussetzungen

Eine Nachsteuer wird nach § 146 StG erhoben, wenn die Veranlagung einer steuerpflichtigen Person zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, weil:

• der zuständigen Steuerbehörde Tatsachen oder Beweismittel bei Erlass der Veranlagungsverfügung oder des Beschwerdeentscheides nicht bekannt waren oder

• durch ein Verbrechen oder Vergehen auf die Tätigkeit der Steuerbehörde eingewirkt wurde.

In diesem Fall wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. Der Zinsenlauf für die Staatssteuer beginnt jeweils mit dem Fälligkeitsdatum des jeweiligen Jahres (30. September) zu laufen, für das eine Nachsteuer erhoben wird. Einige Gemeinden haben für die Gemeindesteuern den gleichen Fällig- keitstermin und somit den gleichen Beginn des Zinsenlaufs. Es hat jedoch auch noch Gemeinden, die ande- re Fälligkeitstermine für die Gemeindesteuern vorsehen. Die Gemeinden, die den Bezug selber vornehmen, berechnen die Nachsteuern auf die Gemeindesteuern und den Verzugszins selber (bei den Bezugsgemein- den werden sie intern vom Steuerbezug erstellt). Die unterschiedlichen Fälligkeitstermine bei der Berech- nung der Verzugszinsen auf die Gemeindenachsteuern werden entsprechend berücksichtigt.

Die eingangs erwähnten Tatsachen müssen für die steuerliche Beurteilung erheblich sein. Es kann sich z.B. um eine Erbschaft handeln, von welcher die steuerpflichtige Person erst nach erfolgter Veranlagung Kennt- nis erhält. Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob der gesetzwidrige Steuerausfall aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel entdeckt wurde, ist der Aktenstand im Zeitpunkt der Veranlagung. Die Veran- lagungsbehörde darf annehmen, dass die steuerpflichtige Person vollständig und richtig deklariert sowie wahrheitsgemäss Auskunft erteilt. Eine Pflicht zur ergänzenden Untersuchung besteht nur dann, wenn die Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich bzw. offensichtlich sind («in die Augen springen»). Weist die Steuererklärung zwar erkennbare Mängel auf, sind diese aber nicht geradezu offensichtlich, so führt das nicht dazu, dass hiermit zusammenhängende Tatsachen oder Beweismittel als den Behörden schon im Ver- anlagungszeitpunkt bekannt fingiert werden bzw. dass sich die Behörden ein entsprechendes Wissen an- rechnen lassen müssten (BGE 2C_26/2007, Erw. 3.2.2 m.w.H.).

Beispiel: Die X-GmbH richtet ihrem Stammanteilsinhaber eine geldwerte Leistung aus, indem sie ihm Pauschalspesen von CHF 15‘000 vergütet. Im Lohnausweis ist nur angekreuzt, dass effektive Spesen vergütet wurden. Herr X wurde gemäss Selbstdeklaration veranlagt, die Veranlagung erwächst am 22. Mai 2014 in Rechtskraft. Der Geschäftsbereich JP rechnet bei der Veranlagung der GmbH eine geldwerte Leistung von CHF 15‘000 auf. Die Plausibilisierung erfolgt am 15. April 2014. Erst am 24. Juni 2014 ergeht eine Meldung z.H. des Dossiers des Stammanteilinhabers.

Bei der Veranlagung des Stammanteilinhabers war dem Veranlagenden die geldwerte Leistung nicht be- kannt. Die Meldung hierüber bildet eine neue Tatsache. Anders verhielte es sich, wenn im Lohnausweis die pauschale Spesenvergütung mit Betrag genannt gewesen wäre.

2. Bewertung

Hat der Steuerpflichtige seine Steuererklärung vollständig und genau ausgefüllt und wurde die Bewertung einzelner Bestandteile von der Steuerbehörde anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden (§ 146 Abs. 1 StG letzter Satz). In einem solchen Fall liegt nämlich keine neue Tatsache vor. Hat eine steuerpflich- tige Person z.B. Angaben über den Wert eines Vermögensgegenstandes oder die Höhe einer geschäfts- mässig begründeten Abschreibung gemacht, hat sie ein subjektives Werturteil abgegeben. Später kann eine solche Veranlagung nur dann erneut überprüft und korrigiert werden, wenn sich herausstellt, dass die steu- erpflichtige Person unrichtige oder unvollständige Angaben über die Grundlagen der Bewertung gemacht hatte.

3. Verjährung

Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung fälschlicherweise unterblieben oder unvollständig ausgefallen ist. Es handelt sich dabei um eine Verwirkungsfrist, die nur durch rechtzeitiges Einleiten des Verfahrens gewahrt werden kann.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 1

Fünfzehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sich die Nachsteuer bezieht, muss das Nachsteuer- verfahren abgeschlossen sein. Auch dies ist eine Verwirkungsfrist. Dies bedeutet, dass das Recht, ein Nachsteuerverfahren durchzuführen, allein aufgrund des Zeitablaufs seit der massgebenden Steuerperiode verwirkt. Eine Unterbrechung dieser Frist - anders als die Verjährung nach § 147 StG - kann nicht durch ganz bestimmte Handlungen unterbrochen und verlängert werden.

Wenn also ein Nachsteuerverfahren im Jahre 2014 für die Steuerperiode 2004 eingeleitet wird, dann verwirkt das Recht, die Nachsteuer festzusetzen im Jahre 2019.

Für den Bezug und die Verjährung der Nachsteuerforderung gelten die allgemeinen Bestimmungen (§ 147 StG).

4. Zusammenhang zwischen Aufrechnung und Abzug

Im Rahmen eines Nachsteuerverfahrens wird die Veranlagung für die Nachsteuerperiode nicht nochmals vollständig geöffnet. Das Nachsteuerverfahren beschränkt sich auf die aufzurechnenden Faktoren, wobei damit unmittelbar zusammenhängende Abzüge («direkter Konnex») berücksichtigt werden. Erfolgt zum Bei- spiel in einem Nachsteuerverfahren eine Aufrechnung von Einkommen aus unselbständigem Nebenerwerb, so sind auch die damit direkt zusammenhängenden Berufsauslagen (Fahrtkosten, Mehrkosten Verpflegung, übrige Berufskosten) zu berücksichtigen. Dasselbe gilt bei der Aufrechnung von Wertschriftenvermögen, wo die Bankspesen und Vermögensverwaltungskosten als Abzug in die Nachsteuerberechnungen einfliessen.

5. Hinweis auf späteres Strafsteuerverfahren

Wenn bei Einleitung eines Nachsteuerverfahrens ein Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung weder ein- geleitet wird, noch hängig ist, noch von vornherein ausgeschlossen werden kann, wird die steuerpflichtige Person auf die Möglichkeit der späteren Einleitung eines solchen Strafverfahrens aufmerksam gemacht. Der Hinweis erfolgt mit der Einleitung des Nachsteuerverfahrens.

6. Inhalt und Form

Das Schreiben über die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens nennt die von diesem betroffenen Steuerpe- rioden (maximal 10 Steuerperioden ab Einleitung) und kurz die Gründe für die Einleitung.

Die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens erfolgt schriftlich. Da das Recht, ein Verfahren einzuleiten, ver- wirkt, ist sie in aller Regel durch eingeschriebenen Brief vorzunehmen. Die Einleitungsverfügung geht an die steuerpflichtige Person. Auch wenn die steuerpflichtige Person für das ordentliche Veranlagungsverfahren einen Vertreter hat, geht die Einleitung immer eingeschrieben an den Steuerpflichtigen.

Wird ein Verfahren vom Bereich Revisorat vor Ort beim Steuerpflichtigen oder seinem Vertreter bzw. Treu- händer eröffnet, erfolgt die Eröffnung des Nachsteuerverfahrens mittels Revers, welcher vom Steuerpflichti- gen oder auch vom Vertreter bzw. Treuhänder zu unterzeichnen ist. Eine Kopie des Revers wird dem Revi- sionsbericht beigelegt.

Die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens ist kein selbständig anfechtbarer Zwischenentscheid. Der Steu- erpflichtige hat keine Möglichkeit, gegen die Eröffnung des Verfahrens ein Rechtsmittel (Einsprache) zu er- heben.

Mit der Eröffnung des Nachsteuerverfahrens wird – falls ein Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung we- der eingeleitet wird, noch hängig ist, noch von vornherein ausgeschlossen werden kann - die steuerpflichtige Person auf die Möglichkeit der späteren Einleitung eines solchen Strafverfahrens aufmerksam gemacht (§ 164 Abs. 4 StG).

7. Steuerhinterziehung

Häufig ist neben der Nachsteuer eine Busse wegen Steuerhinterziehung zu erheben. In solchen Fällen gilt die Eröffnung der Strafverfolgung wegen Steuerhinterziehung (oder wegen Steuervergehens) zugleich als Einleitung des Nachsteuerverfahrens. Dies hat zur Folge, dass auch die Einleitung des Nachsteuerverfah- rens zusammen mit der Einleitung des Strafverfahrens wegen Steuerhinterziehung auf jeden Fall an die betroffene Person geht. Grundsätzlich werden Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren gleichzeitig eröffnet und durchgeführt.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 1

8. Getrennt lebende oder geschiedene Ehegatten

Wird ein Nachsteuerverfahren für Steuerperioden eröffnet, bei denen die Ehegatten noch zusammen be- steuert wurden, dann erfolgt die Eröffnung des Nachsteuerverfahrens – mit zwei separaten Einschreiben - immer an beide Ehegatten, unabhängig davon, welche Steuerfaktoren im Nachsteuerverfahren aufgerechnet werden müssen (Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft Nr. 028/2008 vom 14. März 2008).

9. Erbinnen und Erben

Ist ein Verfahren beim Tod einer steuerpflichtigen Person noch nicht eingeleitet oder noch nicht abgeschlos- sen, wird es gegenüber den Erbinnen und Erben eingeleitet oder fortgesetzt. Es werden sämtliche Erben bzw. Erbinnen in das Verfahren miteinbezogen, wobei von den steuerpflichtigen Erben verlangt werden kann, einen gemeinsamen Erbenvertreter zu bezeichnen (s. § 11 StG).

10. Zustellung des Nachsteuerberechnungen mit der Einleitung

Gleichzeitig mit der Einleitung des Nachsteuerverfahrens werden auch die Nachsteuerberechnungen samt Verzugszinsen zugestellt, wenn die Höhe der nachzubesteuernden Einkommens- und Vermögenswerte bekannt ist. Die steuerpflichtige Person hat damit die Möglichkeit, zu den mutmasslichen Nachsteuern und Verzugszinsen Stellung zu nehmen.

11. Aufbewahrung der Steuerakten

Ist ein Nachsteuerverfahren eingeleitet, sind die entsprechenden Steuerakten bis zum rechtskräftigen Ab- schluss des Nachsteuer- und Steuerstrafverfahrens im Nach- und Strafsteuerdossier aufzubewahren. Ein Rückschub der Akten erfolgt erst nach rechtskräftigem Abschluss des Nach- und allfälligen Strafsteuerver- fahrens.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 2

146 Nr. 2 vereinfachtes Nachsteuerverfahren

1. Allgemeines

Seit dem 1. Juli 2014 können im Kanton Basel-Landschaft unter bestimmten Voraussetzungen nicht deklarierte Einkommens- und Vermögensbestandteile im Rahmen eines vereinfachten Verfahrens nachbesteuert werden. Das sog. vereinfachte Nachsteuerverfahren wurde aus verfahrensökonomi- schen Gründen für die Erledigung von Bagatellfällen geschaffen und trägt der objektiven Schwere des Falles Rechnung.

2. Voraussetzungen

Das vereinfachte Nachsteuerverfahren kann angewendet werden, wenn in der massgebenden Nachsteuerperiode (Dauer, in der Steuerfaktoren der Besteuerung entzogen worden sind, maximal aber 10 Steuerperioden) hinterzogene Einkünfte oder Vermögenswerte entdeckt werden, die

1. a) über die betroffenen Jahre gesamthaft ein Einkommen von CHF 30'000 und/oder gesamt- haft ein Vermögen von CHF 600'000 nicht übersteigen

oder

1. b) die hinterzogenen Einkommens- und Vermögensbestandteile durchschnittlich nicht mehr als 5 % des jeweils steuerbaren Einkommens und Vermögens in der massgebenden Nachsteu- erperiode betragen.

Die Durchführung des vereinfachten Nachsteuerverfahrens gelangt nur mit schriftlicher Zustimmung der steuerpflichtigen Person zur Anwendung. Diese hat jedoch keinen Anspruch auf die Durchfüh- rung des vereinfachten Nachsteuerverfahrens. Sowohl die steuerpflichtige Person als auch die Ver- anlagungsbehörde können bis zum Eintritt der Rechtskraft der Veranlagungsverfügung, in der die entdeckten Steuerfaktoren nachbesteuert werden, die Durchführung eines ordentlichen Nach- und Strafsteuerverfahrens beantragen.

3. Aufrechnung in der nächsten offenen Veranlagung

Die bisher nicht deklarierten Einkommens- und Vermögensbestandteile werden von der zuständigen Veranlagungsbehörde in der nächsten offenen bzw. noch nicht rechtskräftigen Veranlagung mit ei- nem Zuschlag von 50 % aufgerechnet. Mit diesem Zuschlag werden Verzugszinsen und allfällige Bussen pauschal abgegolten. Das Verschulden der steuerpflichtigen Person wird im vereinfachten Nachsteuerverfahren nicht näher untersucht.

4. Straflose Selbstanzeigen und Fälle der vereinfachten Erbennachbesteuerung

Selbstanzeigen und straflose Selbstanzeigen sowie Fälle der vereinfachten Erbennachbesteuerung werden nicht im vereinfachten Nachsteuerverfahren erledigt, sondern werden wie bis anhin aus- schliesslich von der kantonalen Steuerverwaltung bearbeitet.

5. Beispiele

Die nachfolgenden zwei Beispiele veranschaulichen das vereinfachte Nachsteuerverfahren gemäss den oben erwähnten Voraussetzungen. Dabei wird davon ausgegangen, dass die Steuerjahre bis zum Steuerjahr 2021 in Rechtskraft erwachsen sind und das Jahr 2022 noch offen ist:

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1. a) Beispiel 1 gemäss Ziffer 2. Buchstabe a

(die hinterzogenen Faktoren betragen beim Einkommen maximal CHF 30'000 und beim Vermögen maximal

CHF 600'000)

Die Limiten für das vereinfachte Nachsteuerverfahren werden nicht überschritten. Die Aufrechnung dieser bisher nicht deklarierten Einkommens- und Vermögensbestandteile erfolgt in der nächsten

offenen Steuerperiode 2022, und zwar wie folgt:

1. b) Beispiel 2 gemäss Ziffer 2. Buchstabe b

(die hinterzogenen Einkommens- und Vermögensbestandteile betragen durchschnittlich nicht mehr als 5 % des steuerbaren Einkommens und Vermögens der massgebenden Nachsteuerperiode)

Die Limiten für das vereinfachte Nachsteuerverfahren sind nur in Bezug auf das Vermögen einge- halten, nicht jedoch beim Einkommen (Einkommen > CHF 30'000). Da das bisher nicht deklarierte Einkommen der Jahre 2015 bis 2021 aber nicht mehr als 5 % des durchschnittlichen steuerbaren

Die Aufrechnung dieser bisher nicht deklarierten Einkommens- und Vermögensbestandteile erfolgt

in der nächsten offenen Steuerperiode 2022 wie folgt:

Bei der Nachbesteuerung ergeben sich der steuerbare Ertrag aus qualifizierter Beteiligung und der

Zuschlag aus der rechnerischen Anwendung den genannten Teilbesteuerungsquoten.

Leistungen von CHF 20'000 aufgerechnet. A hat im Veranlagungsverfahren 2021 der vereinfachten Nachbesteuerung der geldwerten Leistung (2020 war bei Eingang der Meldung bereits rechtskräftig veranlagt) zugestimmt. Somit sind der nachzubesteuernde Ertrag und der Zuschlag für die Staats-

und Bundessteuer wie folgt zu ermitteln:

Anhang Mustertext Zustimmung

Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 2

Steuerverwaltung Kanton Basel-Landschaft Rheinstrasse 33 Postfach 4410 Liestal

MUSTER Schreiben Zustimmung

Person-Id. xxx‘xxx / Ort Betrifft: xxxx xxxxx Reg. Nr. xxx-xx-xxxxx

Zustimmung zum vereinfachten Nachsteuerverfahren (Direkte Bundessteuer / Staats- und Gemeindesteuer)

Betroffenes Steuerjahr: Aufrechnung Einkommen CHF: Aufrechnung Vermögen CHF:

Hiermit stimme ich zu, dass die oben aufgeführten Einkommens- und/oder Vermögensbestand- teile in der nächsten offenen Veranlagung mit einem Zuschlag von 50 % (als pauschale Abgel- tung von Verzugszinsen und allfälligen Bussen) aufgerechnet werden. Ein formelles Nach- und Strafsteuerverfahren für das betroffene Steuerjahr wird nicht durchgeführt.

Das vereinfachte Nachsteuerverfahren tritt an die Stelle eines formellen Nach- und Strafsteuer- verfahrens. Die steuerpflichtige Person kann jederzeit (vor Eintritt der Rechtskraft der ordentli- chen Veranlagung) die Durchführung eines ordentlichen Nach- und Strafsteuerverfahrens verlan- gen. Wünscht sie die Durchführung eines ordentlichen Nach- und Strafsteuerverfahrens, so ist dies schriftlich der zuständigen Veranlagungsbehörde mitzuteilen.

Mit der Unterzeichnung dieser Zustimmungserklärung verzichte ich auf die Verjährungseinrede bezüglich des nachzubesteuernden Steuerjahres.

Ort Datum Unterschrift Person 1

Ort Datum Unterschrift Person 2

Kopie an: Steuerverwaltung Kanton Basel-Landschaft, Nach- und Strafsteuer, Rheinstrasse 33, Postfach, 4410 Liestal

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 5

146 Nr. 5 Vereinfachte Nachbesteuerung von Erbinnen und Erben

1. Zweck und Geltungsbereich

Die vereinfachte Nachbesteuerung von Erben betrifft Steuern, die vom Erblasser geschuldet gewesen wä- ren. Die Vereinfachung besteht darin, dass die Nachsteuerperiode von 10 auf 3 Jahre verkürzt wird. bis Gemäss § 146 Abs. 1 StG haben alle Erben unabhängig voneinander unter gewissen Voraussetzungen (s. Abs. 1 lit. a-c) Anspruch auf eine vereinfachte Nachbesteuerung der von der Erblasserin oder vom Erblasser hinterzogenen Bestandteile von Einkommen und Vermögen. Die Nachsteuer wird für die letzten drei vor dem Todesjahr abgelaufenen Steuerperioden berechnet und samt Verzugszins nachgefordert (Abs. 2).

Mit der vereinfachten Nachbesteuerung in Erbfällen bezweckt der Gesetzgeber, die Motivation zur Offenle- gung bisher nicht deklarierter Einkünfte und Vermögenswerte zu fördern, und damit die Steuereinnahmen zu erhöhen. Um in den Genuss der vereinfachten Nachbesteuerung zu kommen, müssen gewisse Vorausset- zungen kumulativ erfüllt sein (Abs. 1 lit. a-c und Ziffern 3-6 unten):

• die Hinterziehung darf keiner Steuerbehörde bekannt sein;

• die Erben bzw. Erbinnen müssen die Steuerverwaltung bei der Festsetzung der hinterzogenen Ver- mögens- und Einkommensteile vorbehaltlos unterstützen;

• zudem müssen sich die Erben bzw. Erbinnen ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nach- steuer bemühen.

Die vereinfachte Nachbesteuerung in Erbfällen ist ausgeschlossen, wenn die Erbschaft amtlich oder kon- kursamtlich liquidiert wird (Abs. 3).

2. Steuerfaktoren des Erblassers und des überlebenden Ehegatten

Die Privilegierung gilt nur für die von der Erblasserin oder vom Erblasser hinterzogenen Vermögens- und Einkommensbestandteile. Hat nur der überlebende Ehegatte eigene Faktoren hinterzogen, ist eine ordentli- che, d.h. maximale 10-jährige Nachbesteuerung vorzunehmen.

Haben sowohl der verstorbene wie auch der hinterbliebene Ehegatte je eigene Faktoren nicht korrekt dekla- riert, wird betreffend der vom verstorbenen Ehegatten hinterzogenen Faktoren die vereinfachte 3-jährige Nachbesteuerung vorgenommen und betreffend der vom überlebenden Ehegatten hinterzogenen Faktoren die ordentliche 10-jährige Nachbesteuerung.

Wenn nennenswerte Vermögenswerte im Mit- oder Gesamteigentum der Ehegatten sind, sind diese ohne Nachweis anderer Quoten hälftig aufzuteilen. Sind die vom überlebenden Ehegatten hinterzogenen Faktoren in absoluten Zahlen oder im Verhältnis zu den vom verstorbenen Ehegatten hinterzogenen Faktoren be- scheiden, kann die vereinfachte Nacherbenbesteuerung auf allen Faktoren gewährt werden. Der überleben- de Ehegatte kann für die von ihm hinterzogenen Faktoren eine Selbstanzeige einreichen. Falls die Bedin- gungen der straflosen Selbstanzeige erfüllt sind, wird von einer Strafverfolgung, d.h. Bussenerhebung abge- sehen.

3. Antragssteller/in

Alle Erbinnen und Erben können unabhängig voneinander und allenfalls sogar gegen den Willen der andern bis Miterbinnen und Miterben die vereinfachte Nachbesteuerung beanspruchen (§ 146 Abs. 1 StG). Sind die Voraussetzungen erfüllt, wird die vereinfachte Nachbesteuerung allen Miterbinnen und Miterben gewährt, auch wenn nur eine Erbin oder ein Erbe sie verlangt hat. Dasselbe gilt, wenn eine mit der Willensvollstre- ckung oder Erbschaftsverwaltung beauftragte Person die vereinfachte Nachbesteuerung verlangt (Abs. 4).

4. Hinterziehung darf keiner Steuerbehörde bekannt sein

bis Kein Recht auf eine vereinfachte Nachbesteuerung besteht nach § 146 Abs. 1 lit. a StG, wenn die von der Erblasserin oder vom Erblasser verursachte Unterbesteuerung im Moment des Todesfalles bereits einer kommunalen, kantonalen oder eidgenössischen Steuerbehörde bekannt ist. Wenn beispielsweise die steu- erpflichtige Person zu Lebzeiten eine Selbstanzeige eingereicht hat, aber vor deren rechtskräftigen Erledi- gung stirbt, ist die ordentliche, d.h. 10-jährige Nachbesteuerung vorzunehmen. Dasselbe gilt, wenn zum Beispiel die eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, zu Lebzeiten ein Verfahren

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 146 Nr. 5

wegen Hinterziehung der Mehrwertsteuer eingeleitet hat, jedoch der kantonalen Steuerverwaltung die Mel- dung erst nach dem Tod der steuerpflichtigen Person zustellt. Um von der vereinfachten Erbennachbesteue- rung profitieren zu können, darf die Steuerhinterziehung vor dem Tod der steuerpflichtigen Person keiner Behörde bekannt sein, d.h. die Steuerhinterziehung darf erst nach dem Tod der steuerpflichtigen Person zum Vorschein kommen.

5. Vorbehaltlose Unterstützung bei der Feststellung der Nachsteuer

bis Die Erbinnen und Erben müssen gemäss § 146 Abs. 1 lit. b StG von sich aus alle bisher nicht deklarierten Faktoren offen legen, soweit ihnen diese bekannt sind. Ausserdem müssen sie die Steuerbehörden vorbe- haltlos bei der Aufnahme eines vollständigen und genauen Nachlassinventars unterstützen bzw. von sich aus ein solches einreichen. Von den Steuerbehörden verlangte Unterlagen müssen, soweit möglich, voll- ständig und fristgerecht eingereicht werden. Entdecken die Erbinnen und Erben nach Abschluss des Inven- tarverfahrens oder des Nachsteuerverfahrens weitere bisher nicht deklarierte Faktoren, ist die vereinfachte Nachbesteuerung auch auf diesen Werten zu gewähren, sofern die übrigen Bedingungen (Mitwirkung, den Steuerbehörden nicht bekannt, Bezahlung der Nachsteuer) erfüllt werden.

6. Ernstliches Bemühen um Bezahlung der Nachsteuer

bis Die Erbinnen und Erben müssen sich gemäss § 146 Abs. 1 lit. c StG ernstlich um die Bezahlung der ge- schuldeten Nachsteuer bemühen. Dies bedeutet, dass sie, sofern sie die Nachsteuern nicht oder nicht ganz bezahlen können, von sich aus aktiv mit der Steuerbehörde Kontakt aufnehmen und um eine Stundung oder Ratenzahlung ersuchen müssen. Unterlassen sie dies oder wird trotz Zahlungserleichterungen nicht die ganze Schuld beglichen, wird das Nachsteuerverfahren mit Wirkung für alle Erbinnen und Erben nachträg- lich auf 10 Jahre ausgedehnt.

7. Rechtsfolgen

bis Die Nachsteuer wird nach § 146 Abs. 2 StG für die letzten drei vor dem Todesjahr abgelaufenen Steuerpe- rioden berechnet und samt Verzugszins nachgefordert. Auch bei der vereinfachten Nachbesteuerung ist das Nachsteuerverfahren den Erbinnen und Erben schriftlich zu eröffnen. Die Verwirkung richtet sich nach § 147 StG.

Beispiel: Die steuerpflichtige Person stirbt am 30. April 2014. Das Steuerjahr 2013 ist noch offen. Nachbesteuert wer- den die Jahre 2011 bis 2013, wobei das Steuerjahr 2013 im ordentlichen Veranlagungsverfahren erledigt wird.

8. Übergangsrecht

Die Bestimmungen über die vereinfachte Nachbesteuerung von Erbinnen und Erben sind auf alle Todesfälle ab dem 1. Januar 2010 anwendbar. Bei Personen, welche vor 2010 gestorben sind, sind Nachsteuern somit bis nach altem Recht zu erheben, also immer für maximal 10 Jahre (§146 Abs. 5 und § 147 StG).

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) MB BL zur straflosen Selbstanzeige und zur Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen (gültig ab

1. Januar 2010)

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Steuerbuch Basel-Landschaft Band 3 - Bezug, Abschreibung und Erlass von Steuern 147 Nr. 2

147 Nr. 2 Verjährung

1. Steuerforderung, für die kein Verlustschein besteht

Das Recht eine Steuer zu veranlagen, verjährt 5 Jahre, bei Stillstand oder Unterbrechung der Verjährung spätestens 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode. Vorbehalten bleiben die §§ 146 und 166 StG.

Steuerforderungen verjähren 5 Jahre, nachdem die Veranlagung rechtskräftig geworden ist, bei Stillstand oder Unterbrechung der Verjährung jedoch spätestens 10 Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem die Steuern rechtskräftig festgesetzt worden sind.

Die Verjährung beginnt nicht oder steht still:

• während eines Einsprache-, Rekurs-, Beschwerde- oder Revisionsverfahrens;

• solange die Steuerforderung sichergestellt oder eine Zahlungserleichterung gewährt worden ist;

• solange weder die steuerpflichtige noch eine mithaftende Person in der Schweiz steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben.

Die Verjährung beginnt neu mit:

• jeder auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung gerichteten Amtshandlung, die ei- ner steuerpflichtigen oder mithaftenden Person zur Kenntnis gebracht wird;

• jeder ausdrücklichen Anerkennung der Steuerforderung durch die steuerpflichtige oder eine mithaf- tende Person;

• der Einreichung eines Erlassgesuches;

• der Einleitung einer Strafverfolgung wegen vollendeter Steuerhinterziehung oder wegen Steuerver- gehens.

2. Steuerforderung, für welche ein Verlustschein besteht

1. Tatbestände

Das Steuergesetz enthält auch Bestimmungen über Steuervergehen, welche nicht in die Zuständigkeit der Steuerbehörde fallen, sondern in diejenige der zuständigen Strafverfolgungsbehörde, d.h. der Staatsanwalt- schaft. § 148 Abs. 1 StG regelt den Steuerbetrug und die Veruntreuung von Quellensteuern.

1. a) Steuerbetrug

Der Tatbestand des Steuerbetrugs zeichnet sich dadurch aus, dass der Steuerpflichtige zum Zwecke der Steuerhinterziehung vorsätzlich Urkunden zur Täuschung gebraucht.

Nach der im Schweizerischen Strafgesetzbuch (StGB) enthaltenen Definition sind Urkunden Schriften, die bestimmt und geeignet sind, oder Zeichen, die bestimmt sind, eine Tatsache von rechtlicher Bedeutung zu beweisen. Die Aufzeichnung auf Bild- und Datenträgern steht der Schriftform gleich, sofern sie demselben Zweck dient (§ 227 StG i.V.m. Art. 110 Abs. 5 StGB). Nach Art. 186 DBG zählen dazu die Geschäftsbücher, Bilanzen, Erfolgsrechnungen oder Lohnausweise und andere Bescheinigungen Dritter.

Als Täterin oder Täter kommt nicht nur die steuerpflichtige Person in Frage, sondern jede natürliche Person, welche die objektiven Tatbestandsmerkmale erfüllt, so z.B. der gesetzliche oder vertragliche Vertreter oder die Beauftragte einer steuerpflichtigen Person, Organe oder Angestellte einer juristischen Person. Denkbar ist auch, dass nur die Drittperson, nicht aber die steuerpflichtige Person selbst einen Steuerbetrug begeht.

Anstiftung und Gehilfenschaft sind nach den allgemeinen Regeln von Art. 24 und 25 StGB (i.V.m. § 153 StG) strafbar. Eine Bestrafung der Gehilfen kommt jedoch nur bei Vorsatz in Frage.

1. b) Veruntreuung von Quellensteuern

Der Tatbestand der Veruntreuung von Quellensteuern ist das Pendant zur Hinterziehung von Quellensteu- ern. Er stellt im Gegensatz zum Steuerbetrug ein Sonderdelikt dar. Teilnahmehandlungen und Versuch sind nach den allgemeinen Bestimmungen des StGB denkbar (§ 153 StG).

2. Unterschied zur Steuerhinterziehung

Beim Steuerbetrug wird eine Urkunde zum Zwecke der Steuerhinterziehung vorsätzlich zur Täuschung ge- braucht. Entsprechend handelt es sich beim Steuerbetrug um eine Steuerhinterziehung, bei welcher der Täter zusätzlich eine Urkunde vorsätzlich zur Täuschung gebraucht. Anders als die Steuerhinterziehung stellt der Steuerbetrug kein Sonderdelikt dar, sondern gehört zu den gemeinen Delikten, die von irgendwem begangen werden können. Mittäterschaft, Anstiftung und Gehilfenschaft nach StGB sind möglich.

Eine Bestrafung wegen Steuerbetrug und auch wegen Steuerhinterziehung ist möglich. Jedoch ist dem Um- stand, dass zwei Strafen ausgefällt werden, in der Strafzumessung Rechnung zu tragen. Dies unabhängig davon, ob die Zweitstrafe für die Steuerhinterziehung oder für den Steuerbetrug ausgesprochen wird (vgl. 151 Nr. 1).

3. Zuständigkeit

Das Strafverfahren zur Untersuchung der Steuervergehen richtet sich nach der Strafprozessordnung (SR 312.0). Beurteilt wird daher ein Steuerbetrug von den ordentlichen Strafverfolgungsbehörden (Staatsanwalt- schaft bzw. Strafgericht Basel-Landschaft) und nicht durch die kantonale Steuerverwaltung, die lediglich durch eine Strafanzeige, die das Strafverfahren auslöst, daran beteiligt ist.

4. Zusammenarbeit zwischen Steuerbehörde und Strafverfolgungsbehörde

Im Hinblick auf das Bundesrecht besteht eine Anzeigepflicht der kantonalen Verwaltung für die direkte Bun- dessteuer, wenn sie vermutet, es sei ein Steuervergehen begangen worden (Art. 188 Abs. 1 DBG). Aufgrund des engen Zusammenhangs zwischen Steuerhinterziehung und Steuerbetrug besteht auch eine enge Zu- sammenarbeit in Steuerbetrugsfällen zwischen Steuerbehörde und Strafverfolgungsbehörde. Es ist möglich, dass beide Verfahren parallel laufen, oder aber auch zuerst das eine Verfahren wegen Steuerhinterziehung und danach dasjenige wegen Steuerbetrug (oder auch umgekehrt). Die Strafverfolgungsbehörden haben mehr Zwangsmassnahmen zur Verfügung, wie z.B. Hausdurchsuchungen und Beschlagnahmungen, wes-

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 148 Nr. 1

halb es in gewissen Fällen sinnvoll ist, die Strafverfolgungsbehörde zur Beschaffung von Unterlagen mög- lichst früh beizuziehen.

5. Verhältnis zur straflosen Selbstanzeige

Sind die Voraussetzungen einer straflosen Selbstanzeige gegeben, erfolgt keine Strafverfolgung wegen Steuervergehen, die zum Zwecke einer Steuerhinterziehung begangen wurden. Dies gilt für natürliche und juristische Personen sowie für Dritte (bei Anstiftung, Gehilfenschaft und Mitwirkung). Im Übrigen vgl. 156 Nr.

1.

6. Vorgehen bei Verdacht auf Steuerbetrug

Allfällige Strafanzeigen an die Strafuntersuchungsbehörden erfolgen durch den Teilbereich Nach- und Straf- steuer. Bei Verdacht auf einen Steuerbetrug ist daher der Geschäftsbereich Gemeinden und Einsprachen; Nach- und Strafsteuern, zu kontaktieren.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 151 Nr. 1

151 Nr. 1 Vollendete Steuerhinterziehung

1. Allgemeines

Unter dem Titel der vollendeten Steuerhinterziehung wird gemäss § 151 StG mit Busse bestraft, wer:

• als steuerpflichtige Person vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht un- terbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (Abs. 1);

• als zum Steuerabzug an der Quelle verpflichtete Person vorsätzlich oder fahrlässig einen Steuerabzug nicht oder nicht vollständig vornimmt (Abs. 2);

• vorsätzlich oder fahrlässig eine unrechtmässige Rückerstattung oder einen ungerechtfertigten Erlass bewirkt (Abs. 3).

Das Steuergesetz unterscheidet in § 151 StG unter dem Titel der vollendeten Steuerhinterziehung demnach drei Übertretungstatbestände. Tritt beim Gemeinwesen kein Steuerausfall ein, liegt bloss versuchte Steuer- hinterziehung vor (im Übrigen vgl. Baselbieter Steuerbuch, Band 3, 152 Nr. 1).

Eine Steuerhinterziehung nach § 151 Abs. 1 StG als Handlungsdelikt liegt dann vor, wenn eine steuerpflichtige Person den ungerechtfertigten Steuervorteil durch falsche Angaben erlangt.

Eine Steuerhinterziehung kann allerdings auch als Unterlassungsdelikt ausgeübt werden, wenn eine steuer- pflichtige Person z.B. ihre Mitwirkungspflichten missachtet und ihre Steuererklärung oder Belege nicht ein- reicht.

2. Objektiver Tatbestand

3. Subjektiver Tatbestand (Verschulden)

4. Strafzumessung

1. Allgemeines

Gemäss § 152 StG wird, wer Steuern zu hinterziehen versucht, mit einer Busse bestraft, die zwei Drittel der bei vollendeter Begehung auszufällenden Busse beträgt. Der grundlegende Unterschied der vollendeten zur versuchten Steuerhinterziehung ist darin zu sehen, dass kein Erfolg eingetreten ist (vgl. 151 Nr. 1). Das heisst, der Versuch einer Steuerhinterziehung wurde ent- deckt, bevor die Steuerveranlagung in Rechtskraft erwachsen konnte.

Der Übergang von der noch straflosen Vorbereitung hin zum bereits strafbaren Versuch einer Steuerhinter- ziehung ist dann erreicht, wenn die zur Tat entschlossene steuerpflichtige Person mit der Ausführung der Tat bereits begonnen hat. Zentrales Beispiel aus der Praxis ist diesbezüglich die Einreichung der Steuererklä- rung bei den Steuerbehörden ohne vollständige Deklaration aller Einkünfte und Vermögenswerte.

Als Beispiel einer noch straflosen Vorbereitungshandlung kann hingegen das Herstellen gefälschter Rech- nungen zur Geltendmachung von Steuerabzügen angesehen werden, falls die steuerpflichtige Person vor Einreichung der Steuererklärung den Entschluss fasst, diese auf gefälschten Rechnungen basierenden Steuerabzüge letztlich doch nicht in der Steuererklärung aufzuführen und die gefälschten Rechnungen als Beilage mitzuschicken.

2. Tatbestand

3. Sanktion

Bei der versuchten Steuerhinterziehung bemisst sich die Steuerbusse nach dem zu hinterziehen versuchten Steuerbetrag. In einem ersten Schritt ist demnach die Busse zu ermitteln, welche bei vollendeter Steuerhin- terziehung auszusprechen wäre (vgl. 151 Nr. 1).

Nach § 152 StG ist dieser Betrag anschliessend auf zwei Drittel zu reduzieren. Der Strafrahmen reicht dem- nach von zwei Neunteln bis zum Doppelten der hinterzogenen Steuer.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 152 Nr. 1

4. Verfahren

Stellt die zuständige Veranlagungsbehörde fest, dass neben dem Verdacht einer versuchten Steuerhinter- ziehung auch der Verdacht einer vollendeten Steuerhinterziehung besteht, ist dies der Stelle für Nach- und Strafsteuern bei der kantonalen Steuerverwaltung mit der Meldung bzw. dem Antrag zur Durchführung eines Steuerhinterziehungsverfahrens anzuzeigen.

Sind also mehrere Steuerjahre betroffen und noch nicht alle Steuerjahre in Rechtskraft erwachsen, so leitet die Stelle für Nach- und Strafsteuern bei der kantonalen Steuerverwaltung das Verfahren sowohl betreffend der vollendeten als auch der versuchten Steuerhinterziehung ein, führt die Untersuchungen nötigenfalls un- ter Beizug der Veranlagungsbehörde durch und setzt die Busse fest.

5. Praxis-Beispiel

Der verheiratete Steuerpflichtige XY hat in der Steuererklärung 2015 ein Nebenerwerbseinkommen von CHF 40'000 nicht deklariert. Das deklarierte steuerbare Einkommen der Ehegatten Y beträgt CHF 60'000. Die Veranlagungsbehörde erhielt vor Eintritt der Rechtskraft der Steuerveranlagung einen Lohnausweis vom Arbeitgeber des XY zugestellt. Das nicht deklarierte Nebenerwerbseinkommen wurde von der Veranla- gungsbehörde zum deklarierten Einkommen von insgesamt CHF 60'000 hinzugerechnet. Die Steuerveranla- gung mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 100'000 wird den Steuerpflichtigen zugestellt, nach Ablauf der Einsprachefrist erwächst diese Steuerveranlagung in Rechtskraft.

Anschliessend schickt die Veranlagungsbehörde die Steuererklärung zuzüglich des nicht deklarierten Lohn- ausweises der Stelle für Nach- und Strafsteuern bei der kantonalen Steuerverwaltung zur Prüfung, ob ein Verfahren wegen versuchter Steuerhinterziehung durchgeführt werden soll. Da bei nicht deklarierten Neben- erwerbseinkünften in dieser Höhe zumindest von eventualvorsätzlichem und nicht bloss fahrlässigem Ver- halten des Steuerpflichtigen auszugehen ist, wird Herrn XY nach der Berechnung des zu hinterziehen ver- suchten Steuerbetrags ein Einleitungsschreiben wegen versuchter Steuerhinterziehung für das Steuerjahr 2015 zugestellt.

Die zu hinterziehen versuchte Steuer wird folgendermassen bestimmt: Das deklarierte steuerbare Einkom- men von CHF 60'000 würde zu einem Staatssteuerbetrag von CHF 2'313.80 führen. Das korrekt veranlagte steuerbare Einkommen von CHF 100'000 führt hingegen zu einem Staatssteuerbetrag von CHF 7'327.60. Die Differenz von CHF 5'013.80 entspräche dem Nachsteuerbetrag bzw. der hinterzogenen Steuer bei der vollendeten Steuerhinterziehung. Es wird anschliessend nach pflichtgemässem Ermessen eine Steuerbusse von einem Drittel bis zum Dreifachen, im vorliegenden Fall beispielsweise von 100 % festgesetzt. Dies ergibt eine Steuerbusse von CHF 5'013.80, welche im Falle der vollendeten Steuerhinterziehung Anwendung fin- den würde. Abschliessend ist dieser Betrag gemäss § 152 StG auf zwei Drittel zu reduzieren, im Ergebnis auf CHF 3'342.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) BGE vom 13. November 2001; publ. in ASA 72, S. 213 ff.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 153 Nr. 1

153 Nr. 1 Teilnahme

1. Allgemeines

§ 153 StG regelt unter dem Oberbegriff der Teilnahme die Anstiftung, die Gehilfenschaft sowie die Mitwir- kung. Die Begünstigung einer bereits begangenen Steuerhinterziehung ist hingegen unter den Vorausset- zungen von Art. 305 StGB strafbar.

2. Teilnahme

3. Mittäterschaft

4. Sanktion

7. April 1995, S. 26).

5. Juristische Personen

Für Teilnahmehandlungen im Geschäftsbereich einer juristischen Person ist gemäss § 157 Abs. 2 StG ent- sprechend § 153 StG anwendbar.

6. Ehegatten

Gemäss § 159 StG wird die steuerpflichtige Person, welche in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebt, nur für die Hinterziehung ihrer eigenen Steuerfaktoren gebüsst. Dabei bleiben die Bestimmungen zur Teilnahme gemäss § 153 StG vorbehalten. Die Anstiftung, Hilfeleistung oder Mitwirkung bei einer Steuerhin- terziehung des Ehegatten betreffend dessen Einkünfte und Vermögenswerte ist somit möglich. Die blosse Mitunterzeichnung der Steuererklärung stellt für sich allein betrachtet aber keine Teilnahmehandlung ge- mäss § 153 StG dar.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) KS ESTV Nr. 21 vom 7. April 1995

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 156 Nr. 1

156 Nr. 1 Straflose Selbstanzeige

1. Zweck und Geltungsbereich

Zeigt die steuerpflichtige Person erstmals eine Steuerhinterziehung selbst an, wird nach § 156a StG unter gewissen Voraussetzungen von einer Strafverfolgung abgesehen (straflose Selbstanzeige).

Mit der straflosen Selbstanzeige bezweckt der Gesetzgeber, Steuerpflichtigen, welche bisher versehentlich oder vorsätzlich nicht alle Steuerfaktoren korrekt offengelegt haben, einen Anreiz zu bieten, bisher nicht deklarierte Einkommens- und Vermögens- bzw. Gewinn- und Kapitalbestandteile zu melden. Als Ergebnis erhöhen sich damit die Steuermoral sowie die Steuereinkünfte nachhaltig, da die offengelegten Steuerfakto- ren auch für die Zukunft besteuert werden können (Amtliches Bulletin des Ständerats vom 4. Oktober 2007, S. 943, Votum Bundesrat Hans-Rudolf Merz; Amtliches Bulletin des Nationalrats vom 19. Dezember 2007, S. 2013, Votum Nationalrat Johann Schneider-Ammann).

Damit Straflosigkeit gewährt werden kann, muss eine Selbstanzeige vorliegen. Die steuerpflichtige Person muss der Steuerbehörde ausdrücklich oder sinngemäss melden, dass eine frühere Veranlagung nicht kor- rekt erfolgt ist, weil sie die Steuererklärung damals nicht vollständig und wahrheitsgemäss ausgefüllt hat.

Es ist für die Meldung kein formeller Antrag nötig und die Selbstanzeige kann auch durch konkludentes Handeln erfolgen, etwa durch den Hinweis im Wertschriftenverzeichnis «bisher versehentlich nicht dekla- riert». Allerdings erleichtert ein schriftlicher Antrag mit eindeutiger Bezeichnung als Selbstanzeige den Steu- erbehörden die Arbeit und es werden zudem Irrtümer vermieden.

Die Selbstanzeige sollte dabei als separates Schreiben eingereicht werden, in welchem die bisher nicht de- klarierten Einkommens- und Vermögenswerte sowie die dazugehörenden Unterlagen aufgeführt sind.

Wer jedoch beispielsweise ein bisher nicht deklariertes Bankkonto ohne weitere Bemerkung im Wertschrif- tenverzeichnis aufführt, erstattet keine Selbstanzeige (s. § 30 des Dekrets zum Steuergesetz: «Die still- schweigende Deklaration der hinterzogenen Beträge in einer späteren Steuererklärung gilt nicht als Selbst- anzeige»).

Zudem ist die Selbstanzeige nicht nur dem Hauptsteuerdomizil, sondern grundsätzlich auch den Nebensteu- erdomizilen zu melden. Hat eine steuerpflichtige Person mit Wohnsitz im Kanton Zürich Liegenschaften im Kanton Basel-Landschaft und hat diese Person Einkünfte oder Vermögenswerte in den Vorjahren nicht de- klariert, so ist die Selbstanzeige nicht nur den Zürcher Behörden, sondern auch der Steuerbehörde des Kan- tons Basel-Landschaft zur Kenntnis zu bringen.

Erhält die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft von Zürich nach Abschluss ihres Nachsteuerver- fahrens korrigierte Steuerausscheidungen, ohne über diese Selbstanzeige informiert worden zu sein, liegt grundsätzlich keine strafbefreiende Selbstanzeige, sondern eine Steuerhinterziehung vor.

Eine Selbstanzeige muss aus eigenem Antrieb erfolgen. Bei grosszügiger Auslegung dieser Voraussetzung ist noch von einer Selbstanzeige auszugehen, wenn diese zwar aus Angst vor einer Denunziation oder vor einer Entdeckung in einem späteren Verfahren erfolgt, aber noch keiner Behörde bekannt ist. Muss eine steuerpflichtige Person aber nach dem gewöhnlichen Lauf der Dinge damit rechnen, dass eine Behörde (z.B. AHV-Ausgleichskasse, Gericht, Staatsanwaltschaft) den Steuerbehörden eine Meldung erstattet, liegt keine Selbstanzeige vor. Es wird ein Verfahren wegen Steuerhinterziehung durchgeführt (vgl. auch: Merk- blatt zur straflosen Selbstanzeige und zur Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen).

Meldet also beispielsweise eine steuerpflichtige Person im Hinblick auf ein Scheidungsverfahren den Steu- erbehörden, sie habe in den letzten 10 Jahren ein bestimmtes Bankkonto nicht deklariert, kann diese Mel- dung als Selbstanzeige entgegengenommen werden. Meldet sie dies erst nach Aufforderung des Gerichts im Scheidungsverfahren, liegt hingegen keine Selbstanzeige mehr vor.

2. Erstmaligkeit

Gemäss § 156a Abs. 1 StG wird von einer Strafverfolgung abgesehen, wenn sich eine steuerpflichtige Per- son erstmals selber anzeigt. Von der Straffreiheit kann auch profitieren, wer bereits vor dem Inkrafttreten dieser Bestimmung schon einmal (oder mehrmals) Selbstanzeige erstattet hat. Da die Regelung betreffend

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 156 Nr. 1

erstmaliger strafloser Selbstanzeige per 1. Januar 2010 in Kraft gesetzt worden ist, schliesst eine vor dem 1. Januar 2010 gestützt auf eine Selbstanzeige verfügte und in Rechtskraft erwachsene Busse nicht aus, dass sich eine steuerpflichtige Person nach dem 1. Januar 2010 erstmals im Sinn von § 156a StG anzeigt und dabei von einer Strafverfolgung abgesehen wird.

Die steuerpflichtige Person, welche steuerbares Einkommen oder Vermögen anzeigt und dafür Straflosigkeit geltend macht, hat schriftlich zu bestätigen, dass sie die Anwendung der Bestimmungen über die straflose Selbstanzeige erstmals verlangt. Ein entsprechendes Formular wird der steuerpflichtigen Person zusammen mit dem Einleitungsschreiben zum Nach- und Strafsteuerverfahren zugestellt.

Ob die Erstmaligkeit bei einer Selbstanzeige gegeben ist, wird von Amtes wegen geprüft. Fehlt es an der Erstmaligkeit, ist das Steuerstrafverfahren weiterzuführen und der steuerpflichtigen Person diesbezüglich das rechtliche Gehör zu gewähren. Um das Vorliegen der Erstmaligkeit auch interkantonal prüfen zu kön- nen, wird eine schweizerische Datenbank durch die Eidgenössische Steuerverwaltung geführt.

3. Absehen von Strafverfolgung

Aus formellen Gründen wird in der Nach- und Strafsteuerverfügung festgehalten, dass auf die Erhebung einer Steuerbusse verzichtet wird. Auf diese Weise kann die Konsumation des einmaligen Rechts auf straf- lose Selbstanzeige festgestellt und zu einem späteren Zeitpunkt nachgewiesen werden.

4. Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt

Eine Voraussetzung für das Absehen von der Strafverfolgung ist nach § 156a Abs. 1 lit. a StG, dass die Hin- terziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist. Wenn eine eidgenössische, kantonale oder kommunale Steu- erbehörde schon Kenntnis von der Hinterziehung hat oder damit begonnen hat, Abklärungen zu treffen (z.B. sich für eine steuerliche Buchprüfung angemeldet oder konkrete Unterlagen zur Prüfung eingefordert hat), liegt keine Selbstanzeige mehr vor. Es ist deshalb eine Busse von mindestens einem Drittel der hinter- zogenen Steuern auszusprechen, wobei das kooperative Verhalten der steuerpflichtigen Person bei der Strafzumessung angemessen zu würdigen ist (s. StB BL Band 3 und § 151 StG).

5. Vorbehaltlose Unterstützung bei der Feststellung der hinterzogenen Steuerfaktoren

Um Straffreiheit zu erlangen, muss die steuerpflichtige Person nach § 156a Abs. 1 lit. b StG die Veranla- gungsbehörde bei der Feststellung der hinterzogenen Vermögens- und Einkommensteile vorbehaltlos unter- stützen. Sie hat alle bisher nicht deklarierten Steuerfaktoren offenzulegen und die nötigen oder verlangten Unterlagen vollständig und fristgerecht einzureichen, soweit ihr dies möglich ist. Der steuerpflichtigen Person ist zudem vor Abschluss des Verfahrens die Möglichkeit zu geben, weitere, bisher verschwiegene Steuerfak- toren offenzulegen. Meldet sie solche, bleibt sie auch für diese straflos. Merkt die Steuerbehörde bei der Bearbeitung der erstmaligen Selbstanzeige, dass diese nicht vollständig ist bzw. weitere Steuerfaktoren hinterzogen wurden, kann bei Vorliegen eines Verschuldens auf alle bisher nicht deklarierten Steuerfaktoren eine Busse von mindestens einem Drittel erhoben werden.

Stammen die bisher nicht deklarierten Werte aus einer Erbschaft, bei deren Inventaraufnahme sie verheim- licht wurden, und ist die Verjährung der Erbschaftssteuer noch nicht eingetreten, erfolgt eine Orientierung des Erbschaftssamtes bzw. des Geschäftsbereichs Spezialsteuern der kantonalen Steuerverwaltung, wel- cher die Erbschaftssteuern als Nachsteuern erhebt. Handelt es sich dabei nicht um eine gültige Selbstanzei- ge, so wird die zusätzlich auszusprechende Steuerbusse von den Mitarbeitern der Stelle für Nach- und Strafsteuern der kantonalen Steuerverwaltung im Anschluss erhoben (siehe § 24 des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuern, wonach die Bestimmungen des Steuergesetzes unmittelbar oder sinn- gemäss Anwendung finden).

Sollten nach rechtskräftiger Erledigung des Nachsteuerverfahrens und gleichzeitigem Absehen von der Strafverfolgung weitere Steuerfaktoren selber angezeigt oder von den Behörden aufgedeckt werden, ist diesbezüglich eine Busse auszufällen. Es bleibt allerdings bei der Straflosigkeit des ersten Verfahrens und damit auch beim Registereintrag. Im zweiten Verfahren ist bei Vorliegen eines Verschuldens eine Busse zu erheben. Bei einer zweiten Selbstanzeige beträgt die Busse gemäss § 156a Abs. 2 StG einen Fünftel der hinterzogenen Steuer, sonst einen Drittel bis das Dreifache der hinterzogenen Steuer (vgl. 151 Nr. 1).

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 156 Nr. 1

6. Ernstliches Bemühen um Bezahlung der Nachsteuern

Nach § 156a Abs. 1 lit. c StG muss sich die steuerpflichtige Person schliesslich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemühen. Sofern die Nachsteuern nach Abschluss des Verfahrens nicht oder nicht vollständig bezahlt werden, muss sich die steuerpflichtige Person von sich aus aktiv bei der Steuerbe- hörde melden und um Ratenzahlung nachsuchen. Meldet sie sich nicht und muss eine Betreibung eingeleitet werden bzw. bietet sie nicht Hand für eine Lösung, fehlt es am ernsthaften Bemühen um Bezahlung und das Steuerstrafverfahren ist wieder aufzunehmen. Von der steuerpflichtigen Person werden überdurchschnittli- che Anstrengungen zur Bezahlung der Nachsteuern erwartet. Dabei hat sie erforderlichenfalls ihr Vermögen anzugreifen, indem sie beispielsweise die Hypothek auf ihre Liegenschaft erhöht oder Eigentum versilbert (Reto Sutter, Die straflose Selbstanzeige im Bereich der direkten Steuern der Schweiz, Abhandlungen zum schweizerischen Recht, Stämpfli Verlag, Bern 2014, S. 138).

7. Straffreiheit für Dritte

Gemäss § 156a Abs. 3 StG können sich auch Teilnehmer gemäss § 153 StG selber anzeigen. Sofern die Steuerhinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist und diese bei der Feststellung der hinterzogenen Vermögens- und Einkommensteile vorbehaltlos unterstützt wird, erfolgt keine Strafverfolgung und die Soli- darhaftung für die hinterzogene Steuer gemäss § 153 StG entfällt.

Wollen die steuerpflichtige Person und teilnehmende Dritte straflos bleiben, müssen sie gleichzeitig eine Selbstanzeige einreichen, wobei eine sinngemässe Meldung genügt. Andernfalls handelt es sich bei der Person, die zuerst handelt, um eine Selbstanzeige und für die anderen Personen liegt eine Denunziation vor mit der Folge, dass diese nicht von der Straffreiheit miterfasst werden.

Bei Ehegatten, welche je eigene Steuerfaktoren hinterzogen haben, gilt die Selbstanzeige für beide Ehegat- ten. Entsprechend konsumieren beide Ehegatten die Erstmaligkeit. Es erfolgen zwei Einträge in die Daten- bank des Bundes. Hat nur ein Ehegatte Steuerfaktoren hinterzogen, gilt die Selbstanzeige nur für ihn, und nur er konsumiert die Erstmaligkeit. Bei getrennten oder geschiedenen Ehegatten ist von einer Denunziation auszugehen, ausser es liegt erkennbar eine Stellvertretung für beide vor.

8. Straflose Selbstanzeige bei juristischen Personen (§ 157 Abs. 3 bis 8 StG)

Gemäss § 157 Abs. 3 StG kann unter den gleichen Voraussetzungen wie für natürliche Personen (vgl. § 156a StG) straflose Selbstanzeige für eine juristische Person erstattet werden.

Die straflose Selbstanzeige muss dabei von einem Organmitglied oder einer Vertretung der juristischen Per- son eingereicht werden. Bei den eine Selbstanzeige erstattenden Personen wird von einer Strafverfolgung abgesehen. Zudem entfällt die Solidarhaftung für die hinterzogene Steuer (§ 157 Abs. 5 StG).

Handelt es sich bei der erstmalig Selbstanzeige erstattenden Person um ein bereits ausgeschiedenes Or- ganmitglied oder einen bereits ausgeschiedenen Vertreter der juristischen Person und ist die Steuerhinter- ziehung noch keiner Steuerbehörde bekannt, so wird von einer Strafverfolgung der juristischen Person sowie sämtlicher aktueller und bereits ausgeschiedener Organmitglieder und Vertreter abgesehen. Zudem entfällt für alle die Solidarhaftung (§ 157 Abs. 6 StG). Diese Regelung soll verhindern, dass ehemalige Verant- wortliche der juristischen Person, welche diese im Streit verlassen haben, mittels einer Denunziation noch nachtreten und dieser Schaden zufügen können.

Ist das Recht auf erstmalige Selbstanzeige bereits verwirkt, handelt es sich folglich um eine weitere Selbst- anzeige, wird die Steuerbusse unter den Voraussetzungen von § 157 Abs. 3 StG (keiner Steuerbehörde bekannt, vorbehaltlose Unterstützung der Verwaltung bei der Festsetzung der Nachsteuer und ernstliche Bemühung um Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer) auf einen Fünftel der hinterzogenen Steuer ermäs- sigt (§ 157 Abs. 7 StG).

Nach Beendigung der Steuerpflicht einer juristischen Person in der Schweiz kann keine Selbstanzeige mehr eingereicht werden (§ 157 Abs. 8 StG).

Das Formular betreffend Bestätigung über erstmalige Selbstanzeige, welche mit dem Einleitungsschreiben zum Nach- und Strafsteuerverfahren zugestellt wird, ist von einem Organmitglied bzw. Vertreter der juristi- schen Person zu unterzeichnen und der kantonalen Steuerverwaltung für die Meldung nach Bern zum Ein- trag in die gesamtschweizerische Datenbank zurückzuschicken.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 156 Nr. 1

Eine spezielle Konstellation kann sich ergeben, wenn anlässlich einer Selbstanzeige verdeckte Gewinnaus- schüttungen offengelegt werden. Sowohl die juristische als auch die natürliche Person gehen straffrei aus, sofern mit der Meldung zumindest sinngemäss beide Personen erwähnt werden. Zudem müssen beide Per- sonen die übrigen gesetzlichen Bedingungen erfüllen, insbesondere müssen sich sowohl die natürliche als auch die juristische Person ernstlich um die Bezahlung der Nachsteuern bemühen. Wird beispielsweise nach rechtskräftiger Veranlagung eines Alleinaktionärs bei seiner Aktiengesellschaft eine verdeckte Gewinnaus- schüttung aufgerechnet, kann der Aktionär keine Selbstanzeige mehr einreichen, da dessen Steuerhinter- ziehung den Steuerbehörden bereits bekannt ist.

9. Nachlassinventar (§ 158 Abs. 2 StG)

Wer zur Bekanntgabe von Nachlasswerten im Inventarverfahren verpflichtet ist (vgl. 158 Nr. 1) und solche verheimlicht, sich aber selber erstmals anzeigt, geht straffrei aus, sofern die Widerhandlung noch keiner Steuerbehörde bekannt ist und diese Person die Behörde vorbehaltlos bei der Inventarberichtigung unter- stützt. Sofern in diesem Zusammenhang weitere Straftaten begangen worden sind, entfällt auch diesbezüg- lich die Strafverfolgung.

10. Straffreiheit bezüglich weiterer Straftaten

Trotz Einführung der straflosen Selbstanzeige bleiben die AHV-Beiträge, Mehrwertsteuern, Verrechnungs- steuern, Erbschaftssteuern etc. geschuldet. Wird eine Selbstanzeige erstattet und zeigt sich, dass zu Un- recht staatliche Leistungen wie beispielsweise Prämienverbilligungen für die Krankenversicherung oder AHV-Ergänzungsleistungen bezogen wurden, sind diese zurückzuerstatten.

Hingegen bleiben alle zum Zweck der selber angezeigten Steuerhinterziehung begangenen weiteren Strafta- ten strafbefreit. Deshalb unterbleibt eine Strafverfolgung nicht nur für den Steuerbetrug und die hierfür be- gangene Urkundenfälschung, sondern auch für allfällige AHV-Delikte, die Mehrwertsteuerhinterziehung oder den Abgabebetrug.

11. Zuständigkeit

Zuständig für die Durchführung des Verfahrens bei straflosen Selbstanzeigen ist die Stelle für Nach- und Strafsteuern bei der kantonalen Steuerverwaltung in Liestal. Wird eine Selbstanzeige bei einer selbstveran- lagenden Gemeinde erstattet oder eine Anmeldung zur Nachbesteuerung in der Steuererklärung aufgeführt, sind diese Unterlagen zusammen mit den erforderlichen Steuerakten zur Prüfung an die Stelle für Nach- und Strafsteuern bei der kantonalen Steuerverwaltung in Liestal weiterzuleiten.

12. Datenbank für straflose Selbstanzeigen

Da sichergestellt werden muss, dass eine Person nur «einmal im Leben» von einer straflosen Selbstanzeige profitieren kann, wurde von der Eidgenössischen Steuerverwaltung eine gesamtschweizerische Datenbank eingerichtet.

Weiterführende Dokumentationen (die entsprechenden Links finden Sie hier) Merkblatt zur straflosen Selbstanzeige und zur Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen (gültig ab 1. Januar 2010)

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 157 Nr. 1

157 Nr. 1 strafrechtliche Verantwortlichkeit von juristischen Personen

1. Allgemeines

Juristische Personen können im Steuerstrafrecht als solche zur Verantwortung gezogen werden. Das Steu- errecht sieht vor, dass Bussen gegen die juristischen Personen selbst ausgesprochen werden. Sie kann für Steuerübertretungen im Sinne von § 151 StG bestraft werden.

Da die juristische Person als solche selbst nicht handeln kann, wird ihr das Handeln ihrer Organe zugerech- net, deren Verschulden sie zu verantworten hat. Auch bei der Bestrafung einer juristischen Person wird ein Verschulden vorausgesetzt, das sich im Verhalten natürlicher Personen äussert. Dieses Verschulden ist massgebend für die Strafzumessung. Zudem werden für die Bussenhöhe die persönlichen und wirtschaftli- chen Verhältnisse der juristischen Person berücksichtigt. Die für die juristische Person handelnden Organe können zudem nach § 153 StG bestraft werden.

Der Kreis der Organe ist weit zu fassen. Unerheblich ist, ob eine Person formell Organstatus besitzt. Perso- nen, deren Verschulden der juristischen Person zuzurechnen ist, sind nicht nur Mitglieder des Verwaltungs- rats, der Direktion und der Revisionsstelle, sondern auch solche Personen, welche die Unternehmung tat- sächlich leiten, indem sie z.B. Mitglieder der Verwaltung, der Direktion oder Bevollmächtigte als Strohleute benützen. Auch eine in untergeordneter Stellung tätige angestellte Person kann schuldhaft eine Hinterzie- hung bewirken. Der juristischen Person nicht angerechnet werden darf dagegen das Verschulden einer für sie handelnden Steuervertreterin; dieses stellt das Handeln einer Drittperson dar. Ihre Bestrafung bleibt nach § 153 StG vorbehalten.

Diese Ausführungen gelten sinngemäss für den Tatbestand der Verletzung von Verfahrenspflichten nach § 154 StG, welcher ebenfalls die Strafbarkeit juristischer Personen vorsieht.

Dazu ein Beispiel für eine Verfahrenspflichtverletzung: Trotz mehrmaliger Mahnung reicht die juristische Person die Steuererklärung nicht ein und muss amtlich und nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt wer- den. Indem die juristische Person die Steuererklärung nicht innert Frist eingereicht hat, ist sie ihren Verfah- renspflichten nicht nachgekommen, weshalb ihr eine Busse auferlegt wird.

2. Steuerhinterziehung

Nach § 157 Abs. 1 StG kann die juristische Person für die vollendete oder versuchte Steuerhinterziehung zum eigenen Vorteil gebüsst werden. Die Formulierung «zum Vorteil» bedeutet, dass die Steuerhinterzie- hung mit Wirkung für die handelnde juristische Person begangen worden ist (vgl. Art. 181 Abs. 1 DBG). Die Sondereigenschaften für die Begehung einer Steuerhinterziehung müssen bei der juristischen Person selbst gegeben sein. Sie selbst muss steuerpflichtig sein.

Ist das in objektiver und subjektiver Hinsicht tatbestandsmässige Vorgehen bestimmter Organe nachgewie- sen, wird deren individuelles Verschulden ermittelt. Dabei ist deren Verhalten nach Massgabe ihrer jeweili- gen Stellung und ihres Einflusses auf das steuerlich relevante Handeln der juristischen Person zu gewichten. Als schwer erscheint das der juristischen Person zuzurechnende Verschulden z.B., wenn mehrere Organe zusammengewirkt haben und sich deren Vorgehen geradezu als planmässig erweist.

Bei der Strafzumessung sind im Übrigen die wirtschaftlichen und persönlichen Verhältnisse der juristischen Person selbst zu berücksichtigen. Eine Selbstanzeige im Sinn von § 157 Abs. 3 StG muss von einem Organ der juristischen Person oder von einer Vertreterin oder von einem Vertreter erklärt worden sein.

3. Teilnahme

Die Voraussetzungen für eine Bestrafung einer juristischen Person wegen Teilnahmehandlungen sind in § 157 Abs. 2 StG weit formuliert. Die juristische Person braucht nämlich nicht selbst als Handelnde aufgetreten zu sein. Die Bestimmung verlangt einzig, dass in ihrem Geschäftsbereich nach § 213 StG strafbare Hand- lungen begangen worden sind (Sieber in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, Art. 181 DBG N 13).

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 157 Nr. 1

4. Strafbarkeit der handelnden Person

Personen, deren Verhalten die strafrechtliche Verantwortlichkeit der steuerpflichtigen juristischen Person ausgelöst oder dazu beigetragen hat, sind gegebenenfalls auch selber strafbar. Abs. 1 sieht nämlich vor, dass die Bestrafung der handelnden Organe und der Vertreterinnen und Vertreter nach § 153 StG vorbehal- ten bleibt. Dieser Vorbehalt bezieht sich auf alle denkbaren strafbaren Handlungen einer juristischen Person. Nach § 153 StG sind die für die juristische Person handelnden natürlichen Personen nur bei vorsätzlichem Handeln strafbar.

5. Straflose Selbstanzeige

Vgl. dazu 156 Nr. 1

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 158 Nr. 1

158 Nr. 1 Verheimlichung oder Beiseiteschaffung von Nachlasswerten im In- ventarverfahren

1. Allgemeines

Mit der Vorenthaltung von Nachlasswerten gefährdet die Täterin oder der Täter die Kontrollfunktionen des Inventars. Dieser Straftatbestand ist als Übertretung ausgestaltet. Bei diesem Tatbestand geht es um eine Verletzung der Mitwirkungspflichten von mitwirkungspflichtigen Personen.

2. Tatbestand

3. Sanktion

Die Busse beträgt bis zu CHF 10'000, in schweren Fällen oder im Wiederholungsfall bis zu CHF 50'000.

Bei Versuch oder Gehilfenschaft ist die Busse regelmässig zu mildern.

Für die straflose Selbstanzeige vgl. dazu 156 Nr. 1

4. Teilnehmer

Versuch, Anstiftung und Gehilfenschaft sind nach ausdrücklicher Anordnung des Gesetzes strafbar.

5. Relevanz in der Praxis

In der Praxis ist eine solche Konstellation sehr selten, so dass sich hier noch keine gängige Praxis entwi- ckeln konnte.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 160 Nr. 1

160 Nr. 1 Nach- und Strafsteuerbehörden, Verfahren

1. Zuständigkeit

Zuständig für die Durchführung des Nachsteuerverfahrens ist nach § 160 Abs. 1 StG die kantonale Steuer- verwaltung. Innerhalb der Steuerverwaltung bleibt die Zuständigkeit für das gesamte Nachsteuerverfahren bei der Nach- und Strafsteuer (Geschäftsbereich Gemeinden und Einsprachen). Sie leitet die Verfahren ein, führt Untersuchungen durch und erlässt die Nach- und Strafsteuerverfügungen. Nicht in ihren Zuständig- keitsbereich dagegen fällt der Bezug der veranlagten Nach- und Strafsteuern. Dieser wird vom Geschäftsbe- reich Steuerbezug vorgenommen.

Die Ausführungen über das Verfahren nach dem Baselbieter Steuergesetz gelten auch für das Verfahren zur Festsetzung der Nachsteuern nach dem Bundesgesetz über die direkten Bundessteuer (DBG).

2. Untersuchung

2. Orientierung über die erhobene Beschuldigung in einer für den Einvernommenen verständlichen

Sprache oder unter Beizug einer Dolmetscherin oder eines Dolmetschers.

3. Ermahnung zur Wahrheit und Hinweis auf das Recht der Aussageverweigerung.

4. Eigentliche Befragung zum Sachverhalt und Gewährung der Möglichkeit, zu den erhobenen Be- schuldigungen Stellung zu nehmen.

5. Protokollierung: Im Protokoll ist folgendes festzuhalten:

• die Einleitung gemäss Ziffer 1 - 3;

• das erhebliche Ergebnis der Befragung, aufgeteilt in Fragen und Antworten;

• weitere erhebliche Äusserungen zur Sache;

• die Protokollgenehmigung;

• das Protokoll wird den Einvernommenen vorgelesen oder zum Lesen gegeben;

• der/die Einvernehmende, der/die Protokollführer/in und der/die Einvernommene bestätigen die Richtigkeit des Protokolls mit ihrer Unterschrift;

• verweigert der/die Einvernommene die Unterzeichnung, ist dies im Protokoll zu vermerken.

1. Entscheid

2. Rechtsmittel

Gegen die Nach- und Strafsteuerverfügung kann innert 30 Tagen schriftlich Einsprache bei der kantonalen Steuerverwaltung in Liestal erhoben werden. In der Einsprache sind die Begehren und die sie begründenden Tatsachen und Beweismittel deutlich anzugeben (§ 165 i.V.m. § 122 StG).

Für das Einsprache- und Rekursverfahren siehe 122 Nr. 1.

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Baselbieter Steuerbuch Band 3 - Nachsteuern und Steuerstrafrecht 166 Nr. 1

166 Nr. 1 Verjährung der Strafverfolgung

1. Allgemeines

Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt 10 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieb oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist. Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (§§ 146 ff. StG).

Für die Verfahren nach Verwaltungsstrafrecht (vollendete Steuerhinterziehung, versuchte Steuerhinterzie- hung sowie Verletzung von Verfahrenspflichten) gelten andere Bestimmungen. § 166 StG regelt die Verfol- gungsverjährung abgestuft nach der Schwere des Delikts. Zudem ist Art. 333 Abs. 6 StGB zu berücksichti- gen, wonach die Verfolgungsverjährungsfristen um die ordentliche Dauer verlängert werden (Art. 333 Abs. 6 lit. b StGB). Dafür werden die Bestimmungen bezüglich der Verjährungsunterbrechung obsolet (Art. 333 Abs. 6 lit. c StGB). Die Verjährung tritt zudem nicht mehr ein, wenn vor Ablauf der Verjährungsfrist ein erstin- stanzliches Urteil ergangen ist (Art. 333 Abs. 6 lit. d StGB).

2. Verjährungstabelle

Die nachstehende Verjährungstabelle ist sowohl für natürliche als auch juristische Personen anwendbar. Nach geltendem Recht wird nicht mehr zwischen absoluter und relativer Verjährung unterschieden, da nur noch eine, entsprechend längere Verjährungsfrist zur Anwendung gelangt (letzte Spalte). Dafür ist keine Verjährungsunterbrechung mehr anzustrengen, um ein Eintreten der relativen Verjährung zu vermeiden.

In der Praxis wird die Verjährungsfrist entgegen des Wortlauts von Art. 333 Abs. 6 StGB in allen Fällen auf maximal 15 Jahre begrenzt, da es einen Widerspruch darstellen würde, wenn die Verjährungsfrist des schwerer wiegenden Delikts des Steuerbetrugs (ein Vergehen) nur 15 Jahre beträgt, die Verjährungsfrist des Übertretungstatbestands der vollendeten Steuerhinterziehung aber von 10 Jahren auf 20 Jahre ausgedehnt werden soll. Daher wird auch für die vollendete Steuerhinterziehung mittels einer sogenannt teleologischen Reduktion (d. h. mittels Auslegung nach Sinn und Zweck des Gesetzes) die Verjährungsfrist auf 15 Jahre begrenzt.

3. Anpassung der Bestimmungen per 1. Januar 2017

National- und Ständerat haben mit dem Bundesgesetz über eine Anpassung des DBG und des StHG an die allgemeinen Bestimmungen des StGB vom 26. September 2014 die Verjährungsbestimmungen zum Steuer- strafrecht angepasst.

Gemäss der neuen Bestimmung in Art. 58 StHG verjährt die Strafverfolgung wegen Verletzung von Verfah- renspflichten drei Jahre und diejenige wegen versuchter Steuerhinterziehung sechs Jahre nach dem rechts- kräftigen Abschluss des Verfahrens, in dem die Verfahrenspflichten verletzt oder die Steuern zu hinterziehen versucht wurden.

Die Strafverfolgung wegen vollendeter Steuerhinterziehung verjährt hingegen zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für welche die steuerpflichtige Person nicht oder unvollständig veranlagt wurde oder der Steuerabzug an der Quelle nicht gesetzmässig erfolgte bzw. zehn Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem eine unrechtmässige Rückerstattung oder ein ungerechtfertigter Erlass erwirkt wurde oder Nachlass- werte im Inventarverfahren verheimlicht oder beiseitegeschafft wurden.

Die Verjährung tritt gemäss Art. 58 Abs. 3 StHG zudem nicht mehr ein, wenn die zuständige kantonale Be- hörde vor Ablauf der Verjährungsfrist eine Verfügung erlassen hat. Dies ist mit dem Erlass der Schlussverfü- gung betreffen Steuerstrafverfahren durch die kantonale Steuerverwaltung der Fall.

Gemäss Art. 72s StHG haben die Kantone ihre Gesetzgebung auf den Zeitpunkt des Inkrafttretens der Än- derung dieser Bestimmungen anzupassen. Nach dem Inkrafttreten der Änderung finden diese Bestimmun- gen direkt Anwendung, auch wenn ihnen das kantonale Recht widerspricht. Der Bundesrat hat das Inkraft- treten dieser Anpassungen auf den 1. Januar 2017 festgelegt.

Die kantonalen Umsetzungsbestimmungen waren Bestandteil des Revisionspakets 2017 (Landratsvorlage 2016-056) dessen Inkrafttreten auf den 1. Januar 2017 beschlossen wurde.

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