Staats- und Bundessteuer 2011

2.

Die Rekurrentin hat im Rekursverfahren ausdrücklich Einsichtnahme in die von der Steuerverwaltung und vom Steuergericht beigezogenen Steuerakten 2010 und 2011 ihrer beiden Kinder verlangt. Sie will zu den konkreten Zahlen Stellung nehmen.

Das Steuergericht hat die beiden Kinder der Rekurrentin über den Beizug ihrer Steu-erakten 2010 und 2011 orientiert und sie um Stellungnahme zum Akteneinsichtsgesuch der Rekurrentin gebeten. Aufgrund des Anspruchs auf rechtliches Gehör haben die am Rekursverfahren nicht beteiligten Dritten Anspruch zur Stellungnahme betreffend Einsicht in ihre Steuerakten (vgl. alain griffel, Kommentar VRG, 3. Auflage, Zürich 2014, § 9 N 13, S. 213). Die beiden Kinder sind mit der Akteneinsicht durch ihre Mutter einverstanden gewesen. Die Akten wurden der Rekurrentin zur Einsichtnahme und Stellungnahme zugesendet (wie beantragt). Die Rekurrentin hat am 10. Dezember 2014 Stellung genommen und an ihren Anträgen vollumfänglich festgehalten.

3.

Im vorliegenden Fall ist materiell zu prüfen, ob die Vorinstanz die verlangten Kinderabzüge und die damit verbundenen Tariferleichterungen zu Recht abgelehnt hat. Aufgrund der unterschiedlichen gesetzlichen Bestimmungen ist die Frage für die Staats-steuer und die direkte Bundessteuer im Folgenden getrennt zu behandeln.

4.

Staatssteuer:

Für jedes minderjährige oder in beruflicher Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterhalt der Steuerpflichtige sorgen muss, können vom Einkommen Fr. 6'000.00 als Kinderabzug abgezogen werden. Bei getrennt besteuerten Eltern steht der Abzug dem Elternteil zu, der die elterliche Sorge innehat. Ist das Kind mündig (also nach Vollendung des 18. Altersjahres), hat derjenige Elternteil Anspruch auf den Abzug für das sich in Ausbildung befindende Kind, der für dessen Unterhalt überwiegend aufkommt (vgl. § 43 Abs. 1 lit. a StG). Dabei geht es nicht um die Verhältnisse am Stichtag, sondern es muss die ganze Steuerperiode in die Beurteilung einbezogen werden (vgl. kommentar zum aargauer steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 42 N 28, S. 840). Nach der bundesgerichtlichen Praxis ist der Kinderabzug aber nicht bereits deswegen ausgeschlossen, weil ein mündiges Kind in Ausbildung ein eigenes Einkommen erzielt und die Eltern für weniger als 50 % der Kosten des Unterhalts und der Ausbildung des Kindes aufkommen. Massgebend ist, ob das volljährige Kind trotz seiner Ausbildung in der Lage ist, seinen Unterhalt aus seinem Arbeitserwerb oder anderen Mitteln selber zu bestreiten oder ob es auf den Beitrag der Eltern angewiesen ist. Die Frage ist also, ob für die Kinder eine Unterstützungsbedürftigkeit besteht (vgl. BGer 2A.536/2001 vom 29.5.2002 zum vergleichbaren Art. 35 DBG). Die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Kindes sind insoweit zu berücksichtigen, soweit deren Verwertung zur Finanzierung des Lebensunterhalts zumutbar erscheint (vgl. BGE 94 I 233; BGer 2C_357/2010 vom 14.6.2011;2A.323/2003 vom 30.1.2004). Wenn das mündige Kind trotz seiner Ausbildung fähig ist, die Kosten für seinen Unterhalt selbst zu tragen, dienen allfällige Beiträge seiner Eltern nicht mehr dem notwendigen Unterhalt und es besteht keine elterliche Unterstützungspflicht mehr. Wenn in solchen Situationen trotzdem Beiträge der Eltern bezahlt werden, so besteht kein Grund, diese freiwilligen Zuwendungen zum Kinderabzug zuzulassen. In diesem Sinne ist im vorliegenden Fall der Anspruch auf Kinderabzüge zu prüfen.

4.1

Unbestritten ist für beide Kinder der Rekurrentin, dass sie sich am Ende der vorliegend massgebenden Steuerperiode („Stichtagsprinzip beim Sozialabzug“), also am 31. Dezember 2011, immer noch in Ausbildung befanden und dass sie in häuslicher Gemeinschaft mit der Rekurrentin lebten.

4.2

Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz zu Recht in einem ersten Schritt im angefochtenen Einspracheentscheid die Lebenshaltungskosten der beiden Kinder der Rekurrentin ermittelt. Dabei stützte sie sich auf deren konkrete Angaben. Die dabei von der Vorinstanz vorgenommenen Korrekturen bei den Kosten im Hinblick auf die Jahreshochrechnung sind nicht zu beanstanden. Sie liegen im Rahmen der Richtlinien der Budgetberatung Schweiz 2013/2014. Die Rekurrentin hat gegen die Korrekturen der Veranlagungsbehörde keine Einwendungen erhoben. Es ist deshalb von den von der Vorinstanz ermittelten Zahlen im angefochtenen Einspracheentscheid auszugehen, womit bei der Tochter B. jährliche Kosten von Fr. 30'464.00 und beim Sohn A. jährliche Kosten von Fr. 30'574.00 anfallen.

4.3

Diese Kosten hat die Rekurrentin aufgrund des elterlichen Sorgerechts bei volljährigen Kindern in Erstausbildung soweit zu übernehmen, als diese nicht vom Vater der Kinder (Alimente), von Dritten oder von den Kindern selber gedeckt werden. Der Vater hat im Steuerjahr 2011 für die Tochter B. und den Sohn A. Alimente von total je Fr. 12'300.00 bezahlt. Damit verbleiben zu deckende Lebensunterhaltskosten von Fr. 18'164.00 bei der Tochter B. und von Fr. 18'274.00 beim Sohn A. (vgl. oben, E. 4.2).

4.4

Wie sich bereits aus dem angefochtenen Einspracheentscheid vom 26. März 2013 ergibt, ist bei beiden Kindern der Rekurrentin Einkommen bzw. Vermögen vorhanden. Aus den beigezogen Steuerakten ergibt sich, dass die Tochter B. im Steuerjahr 2011 ein steuerliches Reineinkommen aus Nebeneinkünften (inkl. Wertschriftenertrag und nach Abzug der Berufsauslagen) von Fr. 5'993.00 erzielte, was nach Berücksichtigung des Werkstudentenabzugs von Fr. 4'200.00 noch ein steuerbares Einkommen von Fr. 1'793.00 ergab (2010: Fr. 4'488.00). Beim Sohn A. ergibt sich für das Steuerjahr 2011 ein steuerbares Einkommen aus Nebeneinkünften (inkl. Wertschriftenertrag und nach Abzug der Berufsauslagen) von Fr. 2'222.00 (2010: Fr. 0.00). Weiteres Einkommen oder der Erhalt von Ausbildungsdarlehen etc. ist aus den Akten nicht zu entnehmen. Für die Steuerperiode 2011 erzeigen die Steuerunterlagen für die Tochter B. ein Reinvermögen von Fr. 20'234.00 (vor dem Sozialabzug von Fr. 60'000.00) und beim Sohn A. ein Reinvermögen von Fr. 56'754.00 (vor dem Sozialabzug von Fr. 60'000.00). Damit ist festzuhalten, dass keines der beiden Kinder in der fraglichen Steuerperiode 2011 über steuerbares Vermögen verfügte (Ziffer 37 der Faktoren für die Staats- und Bundessteuer).

4.4.1

Es ist offensichtlich, dass die geringen Einkommen der Kinder im vorliegenden Fall nicht ausreichen, um ihre Unterstützungsbedürftigkeit in Frage zu stellen. Das Bundesgericht hat festgehalten, dass ein jährliches Bruttoeinkommen von Fr. 13'600.00 den Unterhaltsbedarf selbst bei geringen Lebenshaltungskosten nicht zu decken vermag, weswegen es den Sozialabzug gewährte (BGer 2A.323/2003 vom 30.1.2004;2A.536/2001 vom 29.5.2002). Auch im vorliegenden Fall können die nach Abzug der Alimente verbleibenden ungedeckten Lebenshaltungskosten mit den geringen Kindereinkommen nicht finanziert werden. Die Einkommen der beiden Kinder liegen erheblich unter dem Grenzbetrag von Fr. 11'000.00 für die Unterhaltspflicht der Rekurrentin (vgl. § 23 der Vollzugsverordnung zum StG). Das Heranziehen dieser Einkommen zur Lebenshaltung ist nicht zumutbar. Es handelt sich hier vielmehr um Beträge zur freien Verfügung der Kinder, welche nicht für den Lebensunterhalt anzurechnen sind und welche der Gewährung des Kinderabzuges nicht entgegenstehen.

4.4.2

Es ist noch abzuklären, ob die bei den Kindern vorhandenen Reinvermögen, welche in der fraglichen Steuerperiode nach Abzug der Sozialabzüge die Steuergrenze nicht erreichen, dazu führen, dass sie nicht auf Unterstützungsleistungen ihrer Mutter, der Rekurrentin, angewiesen wären. Im angefochtenen Einspracheentscheid hat die Veranlagungsbehörde einen erheblichen Teil des vorhandenen Vermögens für den Vermögensverzehr eingesetzt.

Das Bundesgericht hat entschieden, dass die Vermögensverhältnisse der Kinder zu berücksichtigen sind, soweit die Verwertung des Vermögens zur Finanzierung des Lebensunterhalts zumutbar erscheint. Im damals zu entscheidenden konkreten Fall hat das Bundesgericht ausdrücklich auf das „steuerbare Vermögen“ des Kindes abgestellt und festgehalten, dass bei einem zur Verfügung stehenden verbrauchbaren Vermögen von Fr. 700'000.00 der Betrag, bei dem von einer Bedürftigkeit ausgegangen werden könne, deutlich übertroffen werde und damit kein Kinderabzug möglich sei (BGer 2C_357/2010 vom 14.6.2011). Weitere Anhaltspunkte zur Beurteilung des Verzehrs von Kindesvermögen machte das Bundesgericht nicht.

Das Abstellen auf das steuerbare Vermögen (nach Abzug des Sozialabzuges für Ver-mögen; auch im Sinne eines Freibetrages) berücksichtigt die Prämisse, dass es nicht zumutbar sein darf, die eigenen Mittel zuerst gänzlich aufzubrauchen, bevor die gesetzlich vorgesehene familienrechtliche Unterstützung steuerlich (mit Kinderabzügen) anerkannt wird. Soweit ersichtlich sind im sozialen Rechtsstaat Pflichten zum Vermögensverzehr in der Regel mit Freibeträgen verbunden. So wird bei der Bemessung von Ergänzungsleistungen (AHV und IV) für Alleinstehende ein Freibetrag von Fr. 37'500.00 zugestanden (vgl. Art. 11 Abs. 1 lit. c ELG). Insoweit verlangt der Staat keinen Vermögensverzehr und leistet trotzdem Geldleistungen zur Sicherung der Lebenshaltungskosten. Letztlich liegt es auch im Interesse des Staates, wenn in der Ausbildung stehende volljährige Kinder selber über einen angemessenen, durch die Lebenshaltung nicht zu verzehrenden Vermögensbetrag verfügen, mit dem sie allfällige Unwägbarkeiten bei ihrer beruflichen Ausbildung und beim bevorstehenden Berufseinstieg selber decken können. Mit dem von der Vorinstanz verlangten grossen Verzehr wären die Kinderersparnisse innert Kürze verbraucht. Bei der Abklärung eines Vermögensverzehrs ist deshalb vom steuerbaren Vermögen auszugehen.

In diesem Zusammenhang ist ergänzend darauf hinzuweisen, dass bei der richterlichen Bemessung von Alimenten für den Kinderunterhalt in der Praxis erst grössere Kindesvermögen - wenn überhaupt - zur Reduktion von Alimentenverpflichtungen führen können. Was aber der Zivilrichter bei der Bemessung der Unterhaltsbeiträge an Vermögen nicht berücksichtigt, kann die Steuerverwaltung nicht beim Entscheid über Kinderabzüge heranziehen, um damit deren Anerkennung zu vermeiden.

Es ist deshalb festzuhalten, dass im vorliegenden Fall die Kinder der Rekurrentin in der fraglichen Steuerperiode 2011 über kein „steuerbares Vermögen“ verfügten. Dementsprechend liegt im Sinne der bundesgerichtlichen Praxis kein steuerlich relevantes Vermögenssubstrat vor, welches die durch die Vateralimente nicht gedeckten Lebenshaltungskosten via Verzehr finanzieren müsste.

4.5

Damit steht im vorliegenden Fall fest, dass die beiden Kinder auch nach Abzug der Alimentenleistungen ihres Vaters unterstützungsbedürftig sind. Die Rekurrentin hat zur Deckung dieses Fehlbetrages in der massgebenden Steuerperiode 2011 an den Unterhalt ihrer Tochter B. jährliche Leistungen von Fr. 18'164.00 und für ihren Sohn A. solche von Fr. 18'274.00 erbracht. Diese Beträge liegen betragsmässig über den Alimenten des Vaters der beiden Kinder. Damit kommt die Rekurrentin für den Unterhalt ihrer Kinder in der Steuerperiode 2011 im Sinne von § 43 Abs. 1 lit. a StG überwiegend auf. Es stehen ihr somit die gesetzlich vorgesehenen Kinderabzüge zu.

5.

Direkte Bundessteuer:

Gemäss Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG kann für jedes minderjährige oder in beruflicher Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterhalt der Steuerpflichtige sorgen muss, vom Einkommen Fr. 6‘400.00 abgezogen werden (Fassung in Kraft am 1.1.2011). Bei getrennt besteuerten Eltern steht der Abzug dem Elternteil zu, der die elterliche Sorge innehat. Die Regelung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer stimmt mit dieser Regelung des Kantonalen Steuerrechts bezüglich des Grundtatbestandes überein (vgl. Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG). Bei beiden Regelungen wird für die Gewährung des Kinderabzuges vorausgesetzt, dass es sich in einer Ausbildung befindet, die steuerpflichtige Person für seinen Unterhalt aufkommt und es - wenn dies im Gesetzestext auch nicht explizit erwähnt ist - auf die Unterstützung angewiesen ist (vgl. BGE 117 II 127; 111 II 410, richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, Zürich 2009, Art. 213 N 41). Anders als bei der Staatssteuer ist bei der direkten Bundessteuer nach dem Wortlaut der Gesetzesbestimmung nicht vorausgesetzt, dass der Steuerpflichtige zur Hauptsache für den Unterhalt des Kindes aufkommt, jedoch muss der Steuerpflichtige, um den Kinderabzug geltend machen zu können, für das Kind tatsächlich sorgen. In diesem Sinne verlangt die Praxis, dass der Steuerpflichtige mindestens Kosten im Umfang des Kinderabzuges trägt (vgl. richner et al., a.a.O., Art. 213 N 27 und 42; BGer 2A.536/2001 vom 29.5.2002 E. 3.2.1;2C_516/517 vom 4.2.2014).

Im vorliegenden Fall steht fest, dass die Rekurrentin für ihre Kinder überwiegend für den Unterhalt aufkommt (vgl. oben E. 4) und ihre Leistungen die Höhe des geltend gemachten Kinderabzuges übersteigen. Damit stehen der Rekurrentin auch die Kinderabzüge gemäss Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG zu.

6.

Steuertarif:

Nachdem feststeht, dass die Rekurrentin für ihre beiden Kinder in der Steuerperiode 2011 überwiegend für den Unterhalt aufgekommen ist, stehen ihr die gesetzlichen Kinderabzüge für die direkte Bundessteuer (gem. Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG) und die Staatssteuer (gem. § 43 Abs. 1 lit. a StG) zu. Damit hat sie zur Steuerberechnung auch Anspruch auf die Anwendung von § 44 Abs. 2 lit. b StG und von Art. 214 Abs. 2bis DBG (Fassung in Kraft am 1.1.2011; sog. Familientarif, wie beantragt).

Steuergericht, Urteil vom 12. Januar 2015 (SGSTA.2013.48; BST.2013.49)