CDAP - EF.2009.0003 - 2010-05-18 - X.________ /Commission d'estimation fiscale

1.

L'art. 98 let. a de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA; RSV 173.36) prévoit que le recourant peut invoquer devant l'autorité de recours la violation du droit, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation. Il ne peut invoquer l'inopportunité que si la loi spéciale le prévoit. La loi du 18 novembre 1935 sur l'estimation fiscale des immeubles (LEFI; RSV 642.21) ne comportant aucune disposition étendant le pouvoir de l'autorité de recours au contrôle de l'opportunité, le pouvoir d'examen du tribunal de céans est par conséquent limité au contrôle de la légalité de la décision attaquée. Selon sa jurisprudence rendue sous l'empire de l'ancienne loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives (LJPA) en vigueur jusqu'au 31 décembre 2008, mais qui demeure valable après l'entrée en vigueur de la LPA, le tribunal renonce à corriger l'estimation fiscale lorsque la valeur contestée et celle à laquelle il aboutit est inférieure à 5 %, marge en deçà de laquelle elle considère qu'il n'y a pas abus du pouvoir d'appréciation (cf. arrêts EF.1992.0039 du 1er juillet 1993; EF.2005.0004 du 27 juillet 2006; EF.2007.0004 du 31 mars 2008; EF.2008.0004 du 31 juillet 2008; EF.2008.0005 du 29 octobre 2009).

2.

a) Conformément à l’art. 20 LEFI, la commission de district procède périodiquement à la mise à jour des estimations. Cette opération a pour but de revoir l’estimation des immeubles lorsqu’il est constaté notamment par demande motivée des propriétaires, par mutations, réunion ou division de biens-fonds, construction ou démolition de bâtiments, constitution ou radiation de servitudes, ou par d’autres opérations que la valeur fiscale de ces immeubles a notablement augmenté ou diminué.

b) En l'espèce, compte tenu du transfert de propriété intervenu et des importants travaux réalisés sur l'un des immeubles litigieux, l'autorité intimée était fondée à revoir l'appréciation de leur estimation fiscale.

3.

Le recourant s'oppose en premier lieu à la valeur de rendement de l'immeuble n° 1******** retenue par l'autorité intimée dans son estimation fiscale. Il soutient que cette dernière aurait dû être calculée sur la base du loyer dont s'acquittait l'ancienne locataire de l'appartement.

a) La valeur de rendement d'un immeuble correspond au rendement brut ou net capitalisé à un taux tenant compte du loyer de l'argent et des charges annuelles et périodiques (art. 2 al. 3 LEFI et 5 al. 1 du règlement du 22 décembre 1936 sur l'estimation fiscale des immeubles - RLEFI; RSV 642.21.1). Dans le calcul du rendement, les jouissances réservées au propriétaire pour ses besoins personnels sont estimées d'après l'usage ordinaire. Les intérêts des dettes et les impôts ne peuvent pas être déduits (art. 5 al. 2 RLEFI).

Les instructions établies par le Chef du département des finances pour les commissions de district d'estimation fiscale des immeubles le 20 novembre 1992 (ci-après: les instructions CEFI) prévoient qu'à défaut de loyer ou si celui-ci ne correspond pas aux loyers normaux de la région, le revenu locatif d'une part de propriété par étages est déterminé par la surface habitable et le prix unitaire par m2. Pour une villa, il peut être estimé entre 100 et 200 fr. par m2. Les commissions sont tenues d'établir pour leur district des valeurs moyennes. Les revenus locatifs supputés devront correspondre aux loyers normaux de la région. Afin d'éviter de trop fortes disparités, les commissions de districts voisins se consulteront.

b) aa) En l'espèce, le recourant estime à tort que le loyer dont s'acquittait l'ancienne locataire avant la réalisation des travaux doit servir de base au calcul de la valeur de rendement. En effet, l'appartement qu'il a acquis a fait l'objet d'importantes rénovations. Selon le devis général, la part de plus-value apportée par ces travaux s'est élevée à 62'539 francs. L'autorité fiscale quant à elle a estimé cette part à 35'985 fr. 50 dans le cadre de la détermination de la valeur locative. De plus, l'immeuble dans lequel il est situé a lui aussi fait l'objet de travaux considérables. Partant, l'appartement acquis par le recourant n'est plus comparable à celui qui était donné en location jusqu'en 2007, les améliorations apportées à ce dernier ainsi qu'à l'ensemble de l'immeuble ayant contribué à augmenter sa valeur. Par ailleurs, l'on relèvera que c'est précisément la réalisation de ces travaux qui a entraîné une réévaluation de la valeur fiscale de l'immeuble. Depuis la fin des travaux, l'appartement rénové du recourant n'a pas été donné en location. A défaut de loyer, il convient par conséquent de déterminer le revenu locatif de l'immeuble n° 1********.

bb) L'autorité intimée a retenu un loyer hypothétique annuel de 230 fr. par m2 et une surface de 223 m2 pour calculer la valeur de rendement de l'immeuble n° 1********. Ces deux valeurs sont contestées par le recourant.

4.

S'agissant de la surface, le registre foncier décrit l'immeuble n° 1******** comme étant un "appartement d'une surface de 223 m2, avec une loggia, un balcon et une cave au sous-sol". Ce sont également les indications qui figurent dans le contrat de vente et de constitution de droit d'emption. A cet égard, le représentant des fondateurs de la PPE dans lequel se situe l'objet en question a précisé que cette surface comprenait les murs intérieurs de façade à murs mitoyens, y compris les galandages et les murs porteurs, les gaines techniques ainsi que les balcons et loggias calculés à raison de 50 %. Pour sa part, le recourant soutient cependant que la surface habitable de cet appartement s'élève à 178 m2. Il a par ailleurs produit un plan non signé dont il ressort que l'appartement, composé d'une salle à manger, d'un salon, de quatre chambres, d'un hall, d'une cuisine, d'une salle de bains et d'un WC/douche, présente une surface de 188,5 m2, sans compter les murs, les gaines ni le galandage, et que le balcon a une surface de 32,8 m2. Aucune précision ne figure concernant la loggia. Les instructions CEFI précisent que le revenu locatif est déterminé par la surface habitable, laquelle correspond en règle générale au 80 % de la surface cadastrale. Ces instructions concernent toutefois le calcul de la valeur de rendement des villas; elles ne fournissent cependant aucun critère précis permettant le calcul de la surface habitable d'un appartement en PPE. Or, afin d'assurer le respect du principe de l'égalité de traitement, il importe de disposer de références claires pour déterminer la surface à prendre en compte pour le calcul du rendement d'un appartement en PPE. A cet égard, l'on relèvera que diverses associations professionnelles de l'immobilier (à savoir la Chambre suisse d'experts en estimations immobilières, la Chambre vaudoise immobilière, l'Association des notaires vaudois, le Groupe patronal de l'Association vaudoise des ingénieurs géomètres et l'Union suisse des professionnels de l'immobilier) ont établi en 2008 des recommandations relatives au calcul des quotes-parts de propriétés par étages dans le canton de Vaud dont il apparaîtrait judicieux de s'inspirer à défaut de disposer d'autres éléments.

Ces recommandations décrivent avec précision les méthodes de calcul de surface de façon plus adéquate que les instructions de l'Administration cantonale des impôts appliquées par le tribunal de céans dans l'arrêt EF.2007.0004 du 31 mars 2008. Il apparaît en tous les cas que la surface habitable n'est pas égale à la surface cadastrale. Partant, c'est à tort que l'autorité intimée s'est fondée sur la surface inscrite au registre foncier pour calculer la valeur de rendement de l'immeuble du recourant. Dans la mesure où le tribunal de céans ne dispose pas de toutes les cotes nécessaires au calcul exact de la surface habitable de l'appartement acquis par le recourant, il convient d'annuler la décision attaquée et de renvoyer le dossier à l'autorité intimée afin qu'elle établisse une base claire de calcul de la surface d'un appartement en PPE à prendre en compte pour déterminer la valeur de rendement et qu'elle l'applique au cas présent.

5.

Concernant la valeur au m2, l'autorité intimée a dans un premier temps estimé le loyer hypothétique à 280 fr. par m2, puis l'a ramené à 230 fr. par m2. Le recourant quant à lui se prévaut des instructions CEFI qui estiment le prix unitaire entre 100 et 200 fr. par m2. A l'évidence, ces chiffres, estimés en 1992, ne peuvent être repris tels quels aujourd'hui, le marché immobilier actuel n'étant plus du tout comparable à celui de l'époque à laquelle les instructions CEFI ont été élaborées. Cela étant, l'autorité intimée n'a pour sa part fourni aucun élément concret permettant d'estimer un loyer hypothétique. Aucun document du dossier ne permet d'établir comment elle a pu calculer un loyer hypothétique de 280 fr. par m2 dans un premier temps, ramené ensuite à 230 fr. par m2. Interpellée par le juge instructeur, elle s'est contentée d'affirmer qu'elle tenait compte des prix du marché actuel de la location. A cet égard, l'on rappellera que, selon les instructions CEFI, les commissions sont tenues d'établir, pour le calcul de la valeur de rendement en l'absence de loyer effectif, des valeurs moyennes; les revenus locatifs supputés doivent correspondre aux loyers normaux de la région. Les commissions de districts voisins sont de plus invitées à se consulter afin d'éviter de trop fortes disparités. Or, l'on ne dispose en l'espèce d'aucune valeur préalablement établie que les parties concernées pourraient consulter. En définitive, les chiffres avancés par l'autorité intimée ne reposent sur aucune donnée claire. La décision entreprise est dès lors sur ce point arbitraire. Le tribunal de céans n'étant pas en mesure de déterminer le loyer hypothétique de l'appartement acquis par le recourant, la décision attaquée sera annulée et le dossier renvoyé à l'autorité intimée afin qu'elle estime, conformément aux instructions CEFI, le loyer hypothétique de l'immeuble n° 1******** pour établir une estimation fiscale dûment documentée.

6.

Le taux de capitalisation de 7,5 % appliqué par l'autorité intimée pour calculer la valeur de rendement de l'immeuble n° 1******** est également contesté par le recourant qui estime que ce taux devrait s'élever à 8 %.

a) A teneur de l'art. 7 al. 1 RLEFI, la capitalisation du rendement s'opère sur la base du 5 à 6 % du rendement net ou, dans la règle, du 6 à 9 % du rendement brut selon le genre d'immeuble. La justification du taux utilisé doit toujours pouvoir être faite de façon à conserver l'égalité de traitement d'imposition entre tous les immeubles (art. 7 al. 2 RLEFI). La valeur de rendement d'un immeuble locatif s'obtient en capitalisant le revenu brut normal à un taux variant suivant le genre de construction, la situation et l'état de l'immeuble (art. 21 al. 1 RLEFI). Pour le revenu brut, la justification du taux employé sera établie en partant du taux de 5 % prévu à l'art. 7, auquel seront ajoutés en pour-cent les frais généraux et les frais d'entretien, ce revenu variant dans la règle du 6 à 9 % (art. 21 al. 2 RLEFI). Ces règles trouvent également application pour la détermination du taux de capitalisation en cas de calcul de la valeur de rendement d'une villa; ce taux sera en pratique inférieur à celui des immeubles locatifs (art. 22 al. 1 et 2 RLEFI). Selon les instructions CEFI, le taux généralement admis pour une propriété par étages se situe entre 7 et 8 % pour les villas mitoyennes et 8 et 8,5 % pour les immeubles locatifs, artisanaux et commerciaux. L'état général du bâtiment et de l'appartement doit être pris en considération.

b) En l'espèce, l'autorité intimée n'a pas fait application du taux prescrit par les instructions CEFI sans fournir d'explications sur les raisons qui l'ont amenée à s'écarter de cette référence. Elle est dès lors invitée à se conformer aux taux prévus par les instructions CEFI, à moins qu'elle ne soit en mesure d'apporter des explications documentées permettant de faire application d'un taux moins élevé. Sur ce point également, la décision attaquée doit être annulée et le dossier renvoyé à l'autorité intimée pour nouvelle décision.

7.

Le recourant conteste aussi le calcul de la valeur vénale de l'immeuble n° 1******** effectué par l'autorité intimée. Cette dernière a estimé cette valeur à 1'356'000 fr. en prenant en compte un prix d'achat de 1'217'000 fr. et des travaux pour un montant de 139'000 francs. Le recourant rétorque que le prix des travaux ayant entraîné une plus-value de l'immeuble s'est élevé à 35'946 francs. L'autorité intimée estime cependant qu'une partie des frais d'entretien doivent être pris en compte, car ils emportent également une plus-value de l'immeuble.

a) La valeur vénale d'un immeuble représente la valeur marchande de celui-ci (art. 2 al. 4 LEFI). Conformément à l’art. 8 RLEFI, il convient de tenir compte de l’offre et la demande. Cette valeur marchande est établie en prenant notamment pour bases la situation, la destination, l'état et le rendement de l'immeuble.

b) En l'espèce, l'autorité intimée a pris en compte, pour le calcul de la valeur vénale, le prix de vente de l'immeuble auquel elle a ajouté des travaux pour une somme de 139'000 francs. Interpellée, elle n'a cependant fourni aucun élément permettant d'expliquer ce montant. Elle s'est contentée d'affirmer qu'une partie des travaux d'entretien devait aussi être prix en compte dans l'estimation de la valeur vénale, car ils entraînaient une plus-value de l'immeuble, sans pour autant fournir de chiffres ou de données claires permettant de comprendre dans quelle mesure elle a tenu compte de ces travaux d'entretien et pourquoi. Si l'on peut certes concevoir que des travaux d'entretien peuvent augmenter la valeur marchande d'un bien, il convient cependant d'en exposer les raisons précises dans le cas d'espèce et de justifier pour quels motifs tout ou partie du prix de ces travaux devrait être pris en compte. Partant, la décision attaquée doit également être annulée sur ce point et le dossier renvoyé à l'autorité intimée pour qu'elle procède à un calcul documenté de la valeur vénale de l'immeuble n° 1********.

8.

Les estimations fiscales des immeubles n° 2******** et 3********, à savoir le garage et le local achetés par le recourant, sont également contestées. En premier lieu, le recourant relève qu'une nouvelle estimation fiscale de ces biens qui n'avaient fait l'objet d'aucun travail ne se justifiait pas. Par ailleurs, il critique le taux de capitalisation de 6 % dont l'autorité intimée a fait application.

Compte tenu de la vente intervenue et des travaux entrepris sur l'ensemble de l'immeuble, l'autorité intimée était justifiée à procéder à une nouvelle estimation fiscale du garage et du local acquis par le recourant, même si ceux-ci n'ont fait l'objet d'aucun travail. S'agissant du taux de capitalisation, les instructions CEFI ne fournissent aucune indication. L'autorité intimée a retenu un taux de 6 % au motif qu'il s'agissait de locaux annexes n'engendrant pas ou peu de frais d'entretien. Cela étant, l'on ne dispose, une fois encore, d'aucune donnée permettant de calculer ce taux. Il apparaît que l'autorité intimée l'a fixé ex aequo et bono, sans pour autant se fonder sur des critères objectifs et concrets. Par conséquent, la décision entreprise doit également être annulée sur ce point et le dossier renvoyé à cette autorité pour qu'elle procède à un calcul documenté du taux de capitalisation à utiliser pour le calcul de rendement des immeubles n° 2******** et 3********.

9.

Sur le plan formel, le recourant a demandé la production de l'intégralité du dossier de l'autorité intimée, y compris toutes les décisions et tous les documents établis ou reçus concernant tous les lots de la PPE.

a) Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (ci-après : Cst.; RS 101), le droit d’être entendu comprend le droit pour l’intéressé de s’expliquer avant qu’une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d’avoir accès au dossier, de participer à l’administration des preuves essentielles et de se déterminer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 129 II 497 consid. 2.2 p. 504; 126 I 15; 124 I 49 et les réf. cit.). En particulier, le droit de faire administrer des preuves suppose notamment que le fait à prouver soit pertinent et que le moyen de preuve proposé soit apte et nécessaire à prouver ce fait. Le droit d’être entendu découlant de l’art. 29 al. 2 Cst. ne comprend toutefois pas le droit d’être entendu oralement, ni celui d’obtenir l’audition de témoins (ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 428). L’autorité peut donc mettre un terme à l’instruction lorsque les preuves administrées lui on permis de former sa conviction et que, procédant d’une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves proposées, elle a la certitude qu’elles ne pourraient l’amener à modifier son opinion (ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 429 et les arrêts cités; 122 V 157 consid. 1d p. 162; 119 Ib 492 consid. 5b/bb p. 505). En outre, pour autant qu’elle ne soit pas d’une gravité particulière, une violation du droit d’être entendu en instance inférieure est réparée lorsque l’intéressé a eu la faculté de se faire entendre en instance supérieure par une autorité disposant d’un plein pouvoir d’examen en fait et en droit (ATF 130 II 530 consid. 7.3 p. 562; 127 V 431 consid. 3d/aa pp. 437 s.; 126 V 130 consid. 2b pp. 131 s. et les arrêts cités).

b) Vu l'issue du recours, il n'y a pas lieu de donner suite à la réquisition de pièces du recourant, dès lors que le dossier, incomplet, est renvoyé à l'autorité intimée pour nouvelle décision.

10.

Il découle des considérations qui précèdent que le recours doit être partiellement admis et le dossier retourné à l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Les frais sont laissés à la charge de l'Etat. Des dépens réduits seront alloués au recourant qui a agi par l'intermédiaire d'un mandataire (art. 49 et 55 LPA).