TA - FI.1992.0126 - 1993-03-19 - c/ ACI

Rubrum

N° affaire: FI.1992.0126

Autorité / Date décision: TA, 19.03.1993

Juge: DH

Parties: c/ ACI

Descripteurs: aLI-109 · aLI-70 · aLI-72

canton de vaud

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

- A R R E T -

du 19 mars 1993

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sur le recours interjeté par A.________, domicilié à X.________,

contre

la décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 2 novembre 1992 (taxation intermédiaire - révision d'une taxation).

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Statuant à huis clos,

le Tribunal administratif, composé de :

MM. J.-C. de Haller, président
Ch.-F.Constantin, assesseur
J.-P. Kaeslin, assesseur

constate en fait :

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A. Les époux A.________ sont domiciliés à X.________ avec leurs deux enfants, B.________ né en 1973, et C.________ née en 1976.

B. Ils ont déposé le 26 février 1989 leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 1989-1990, et ont fait l'objet d'une taxation définitive le 16 août 1989 (pour l'année 1989) et le 27 novembre 1990 (pour l'année 1990). Pour les deux années, l'impôt a été fixé à Fr. 60'600.--, au taux de 21'600.--, pour le revenu, et à Fr. 267'000.-- pour la fortune. L'impôt a été payé, selon un décompte final du 6 février 1990 (pour l'année fiscale 1989) et du 7 février 1991 (pour l'année fiscale 1990).

C. Les époux A.________ ont également déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 1991-1992 et ont fait l'objet d'une décision de taxation, du 26 juillet 1991, modifiée le 7 octobre 1991 à la suite d'une réclamation. Le revenu des intéressés a été fixé à Fr. 89'500.-- au taux de 31'900 à la suite de l'admission de différentes déductions en relation avec l'activité professionnelle de l'épouse, considérée comme principale et non plus accessoire. La taxation de la période fiscale 1991-1992 est passée en force.

D. Avec la déclaration d'impôt 1989-1990, les recourants ont produit un certificat de salaire pour Mme A.________, émis par D.________ à Y.________ le 13 février 1989. Ils ont également produit un certificat de travail, du 9 janvier 1989, délivré également par D.________. Selon ces documents, Mme A.________ était secrétaire de cette association, à temps partiel, exerçant son activité à domicile, et a réalisé à ce titre un salaire de Fr. 6'457.-- en 1987 et Fr. 6'410.-- en 1988.

Avec la déclaration d'impôt pour la période fiscale 1991-1992, les recourants ont produit deux certificats concernant Mme A.________ :

- un certificat de travail émanant de la Municipalité de Y.________, du 30 juin 1990, établissant que l'intéressée avait travaillé comme secrétaire à temps partiel (40 %) à la Direction de la sécurité sociale, du 1er septembre 1988 au 30 juin 1990;

- un certificat de salaire délivré le 11 février 1991 par la Commune de X.________, établissant que l'intéressée travaille depuis le 1er juillet 1990 en qualité d'employée de bureau et qu'elle a réalisé à ce titre un salaire brut de Fr. 13'066.-- en 1990.

E. Au vu de ces documents, et considérant que Mme A.________ avait exercé une activité dépendante principale dès le 1er septembre 1988, en lieu et place de son activité accessoire pour D.________, l'autorité fiscale a procédé à une taxation intermédiaire à cette date et a rendu deux nouvelles décisions de taxation, le 16 octobre 1991 (pour l'année 1989) et le 22 octobre 1991 (pour l'année 1990), décisions fixant toutes deux le revenu imposable des époux A.________ à Fr. 68'200.--, au taux de 24'300. La fortune n'a pas été modifiée et l'autorité a renoncé à revoir la taxation de l'année 1988, conformément à l'art. 70 al. 2 LI.

F. Le 23 octobre 1991, A.________ a déposé une réclamation contre ces décisions. Il a échangé ensuite avec l'autorité intimée différentes correspondances et a été entendu personnellement le 16 janvier 1992. Par lettre du 17 janvier 1992 il a déclaré maintenir sa réclamation, que l'Administration cantonale des impôts a rejetée par décision du 2 novembre 1992. C'est contre cette décision qu'est dirigé le présent recours, déposé par acte du 16 novembre 1992 et sur lequel l'administration intimée s'est déterminée en date du 15 janvier 1993. Le recourant a encore écrit au Tribunal administratif le 1er février 1993 pour affirmer son intention de maintenir son recours.

Le Tribunal administratif a siégé le 1er mars 1993 en l'absence des parties.

et considère en droit :

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1. Une taxation intermédiaire a lieu lorsque le contribuable lui-même ou les personnes auxquelles il est substitué fiscalement en remplissent les conditions. S'agissant d'époux dont les éléments imposables sont additionnés, l'existence d'un motif justifiant une taxation intermédiaire doit être appréciée séparément pour chaque conjoint puisque, malgré la substitution, la femme mariée demeure un sujet fiscal responsable solidairement avec son mari de sa part à l'impôt total. Dès lors, lorsqu'une modification de l'activité professionnelle de l'épouse lui fait perdre le caractère de simples gains accessoires et la transforme en activité importante et durable, il faut déterminer si elle a influencé de façon essentielle le revenu global du couple (sur tous ces points, RDAF 1992 p. 259).

2. En l'espèce, il est constant que, dès le 1er septembre 1988, Mme A.________ a cessé une activité qu'elle exerçait à son domicile et pour laquelle elle touchait un salaire annuel de l'ordre de 6'500 francs pour prendre, dans l'administration communale lausannoise, un poste de secrétaire à temps partiel (40%) qui lui a permis de réaliser en 1989 un salaire brut de plus de 24'000 francs. Conformément à la jurisprudence, qui considère comme accessoire l'activité dépendante exercée d'une manière régulière à moins de 30% de l'horaire de travail normal (voir les instructions générales sur la manière de remplir la déclaration d'impôts des personnes physiques; voir également arrêt du Tribunal administratif du 23 septembre 1992 FI 87/044), il faut admettre que l'intéressée avait, dès le 1er septembre 1988, une activité professionnelle principale, lui permettant de réaliser un salaire près de quatre fois supérieur à celui qu'elle réalisait antérieurement. Les conditions d'une taxation intermédiaire au 1er septembre 1988 sont donc incontestablement réunies (le recourant ne le conteste d'ailleurs pas formellement).

Toutefois, le texte légal précise qu'une taxation intermédiaire peut être entreprise "... dans les deux ans qui suivent la fin de la période de taxation qu'elle concerne". En l'espèce, le changement professionnel incriminé s'est produit au cours de la période fiscale 1987/1988, le délai de l'art. 70 al. 2 LI est venu à échéance le 31 décembre 1990. Formellement, l'autorité intimée ne pouvait donc plus, en 1991, procéder à une taxation intermédiaire pour l'année fiscale 1988 et elle y a d'ailleurs renoncé.

3. En revanche, et s'agissant de la période de taxation 1989/1990, il est constant que l'impôt devait être déterminé en application de l'art. 72 LI, c'est-à-dire en tenant compte de la modification de revenu intervenue pendant la période de calcul. Cela n'a pas été fait immédiatement puisque les époux A.________ ont fait l'objet d'une taxation définitive aussi bien pour 1989 (le 16 août 1989) que pour 1990 (le 27 novembre 1990), taxation ne tenant pas compte de la modification intervenue le 1er septembre 1988. La question est donc de savoir si l'administration pouvait revenir sur cette taxation définitive, question qui doit se résoudre au regard des dispositions de l'art. 109 LI, qui permet à l'autorité fiscale de réviser une taxation définitive dans les trois mois dès la découverte du motif de révision, mais au plus tard dans les quatre ans dès la communication de la décision en cause.

En l'espèce, dans sa déclaration d'impôt 1989/1990, le recourant a indiqué, pour 1988, un revenu de 12'823 francs, tenant manifestement compte de la modification intervenue au 1er septembre 1988, mais en faisant figurer ce montant sous la rubrique relative à l'activité dépendante accessoire de l'épouse. Ce n'est que lors du contrôle de la déclaration d'impôt 1991/1992, en juillet 1991 que l'autorité intimée s'est rendu compte, par la production du certificat de travail émis par la Commune de Y.________, qu'il y avait eu un changement de profession le 1er septembre 1988, Mme A.________ exerçant dès cette date une activité principale. Les nouvelles décisions de taxation, notifiées les 16 et 22 octobre 1991 sont donc intervenues dans le délai de trois mois prévu par l'art. 109 LI, et sont ainsi conformes à la loi.

La méthode de calcul du revenu (prise en compte du salaire de Mme A.________ durant quatre mois en 1988, puis vint-quatre mois en 1989 et 1990) et ramenée à une moyenne annuelle de 22'645 francs n'est pas mise en cause par le recourant. Elle est d'ailleurs conforme à la loi (art. 71 al. 2 LI applicable par renvoi de l'art. 72 LI) et à la jurisprudence (CCR, arrêt C.O. du 16 mai 1986).

4. Le recours doit dans ces conditions être rejeté, les frais étant mis à la charge du recourant débouté (art. 55 LJPA).