CDAP - FI.2015.0112 - 2016-02-02 - X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Divisione delle contribuzioni, Commune de Lausanne, Administration communale Service des contributions

1.

Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD.

2.

a) Le principe de la prohibition de la double imposition, déduit de l’art. 127 al. 3 1ère phr. de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), s’oppose à ce qu’un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu’un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d’un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 140 I 114 consid. 2.3.1 p. 117 s., 138 I 297 consid. 3.1 p. 300/301, 137 I 145 consid. 2.2 p. 147, 134 I 303 consid. 2.1 pp. 306 ss, et les arrêts cités).

b) A teneur de l’art. 3 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1); une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Les personnes physiques domiciliées dans le canton, au regard du droit fiscal, doivent l’impôt au lieu de leur domicile (art. 18 al. 1 LI). Cette règle est conforme à celle de l’art. 3 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; cf. ATF 132 I 129 consid. 4.1 p. 36, 131 I 145 consid. 4.1 p. 150).

c) aa) L’imposition du revenu et de la fortune mobilière d’une personne revient au canton où cette personne a son domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 pp. 35 s.; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149). On entend par là en principe le domicile civil, c’est-à-dire le lieu où la personne réside avec l’intention de s’y établir durablement (art. 23 al. 1 CC) et où se situe le centre de ses intérêts. Le domicile politique ne joue, dans ce contexte, aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l’exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l’impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal. Le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives, et non des déclarations de la personne; dans cette mesure, il n’est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 36; 131 I 145 consid. 4.1 pp. 149 s.; 125 I 458 consid. 2b p. 467 et les arrêts cités). Ainsi, il est nécessaire que ces circonstances puissent être objectivement constatées; les liens d'un contribuable avec l'endroit qu'il allègue être son domicile ne sauraient avoir un simple caractère affectif (arrêt TF du 31 mars 1965, in Archives 35, 254 consid. 2; arrêt de la CDAP FI.2012.0066 du 1er février 2013).

bb) Le Tribunal fédéral a posé pour principe l'unité du domicile (v. ATF 121 I 17). Ce principe n’empêche pas cependant qu’une personne puisse séjourner alternativement à deux endroits et qu’elle entretienne des relations avec chacun d’entre eux, notamment lorsqu’elle réside au lieu de son travail une partie de la semaine et en un lieu différent, l’autre partie de celle-ci. En ce cas particulier, la détermination du domicile fiscal n’est pas non plus laissée au libre choix du contribuable; le critère déterminant est celui du centre des relations personnelles, familiales et vitales (ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 131 I 145 consid. 4.2 p. 150; 125 I 54 consid. 2a p. 56; cf. en outre, Ernst Höhn, Interkantonales Steuerrecht, 2e éd. Berne 1989, § 7, p. 111, n° 17 et ss; Lydia Masmejan-Fey / Lucien Masmejan, Commentaire de la loi vaudoise sur les impôts directs, ad art. 3 LI, n° 7). Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35/36; 125 I 54 consid. 2 p. 56; Archives 63, 836; 62, 443; 57, 519; v. également Peter Locher, Steuerharmoniesierung und interkantonales Steuerrecht, in Archives 65, p. 609 et ss, not. 617-618). Cependant, pour le contribuable marié dont le lieu de travail ne correspond pas au lieu de résidence de la famille, les liens créés par les rapports personnels et familiaux l'emportent en général sur ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; arrêts TF 2C_854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.1,2C_92/2012 du 17 août 2012 consid. 4.2, in StR 67/2012 p. 833;2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2).

S'agissant de contribuables célibataires, la jurisprudence considère que les parents et les frères et soeurs peuvent, selon les circonstances, être assimilés au conjoint et aux enfants. Toutefois, les critères qui conduisent le Tribunal fédéral à désigner non pas le lieu où le contribuable travaille, mais celui où réside sa famille comme domicile fiscal doivent être appliqués de manière particulièrement stricte, dans la mesure où les liens avec les parents et la fratrie sont généralement plus distants que ceux existant entre époux et enfants. Le Tribunal fédéral considère ainsi que les relations du contribuable célibataire avec ses parents sont en général moins étroites, lorsque celui-ci a plus de trente ans et qu'il réside sur son lieu de travail de manière ininterrompue depuis plus de cinq ans (cf. ATF 125 I 54 consid. 2b/bb p. 57; arrêts 2C_728/2012 du 28 décembre 2012 consid. 3.2;2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2). Le lieu du séjour en fin de semaine ou durant les vacances n’est pas suffisant pour constituer objectivement un domicile fiscal principal. Il a ainsi été jugé que les relations personnelles et matérielles entretenues durant la semaine avec le lieu du travail ou celui à partir duquel le travail est exercé ("Wochenaufenthaltsort") l'emportaient sur celles que ces mêmes contribuables peuvent nouer ailleurs pendant le week-end (v. ATF 125 I 54; cf. en outre arrêts FI.2011.0007 du 24 juin 2011; FI.2010.0045 du 18 octobre 2010; FI.2009.0127 du 13 avril 2010; FI.2004.0145 du 18 avril 2005; FI.2000.0043 du 29 septembre 2000). En particulier, le Tribunal fédéral a relevé sur ce point que l'appartenance à des sociétés locales traditionnelles n'était guère significative au point que l'on doive conclure à une implication prépondérante en un lieu déterminé (voir entre autres arrêt FI.2003.0055 du 26 janvier 2004; cf. aussi arrêts TF 2C_794/2013 du 2 mai 2014 consid. 3.6,2C_178/2011 du 2 novembre 2011 consid. 3.4). Cette présomption peut être renversée si le contribuable rentre régulièrement, au moins une fois par semaine, au lieu de résidence des membres de sa famille et qu'il parvient à démontrer qu'il entretient avec ceux-ci des liens particulièrement étroits et jouit dans ce même lieu d'autres relations personnelles et sociales (cf. arrêts TF 2C_854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.1,2C_250/2012 du 29 août 2013 consid.

2.3, in StE 2013 A 24.21 Nr. 27;2C_397/2010 du 6 décembre 2010 consid. 2.3, in RDAF 2011 II 127; arrêts FI.2011.0075 du 14 septembre 2012; FI.2010.0050 du 2 février 2011).

Dans plusieurs affaires récentes, le Tribunal fédéral a retenu que le contribuable célibataire n'avait pas réussi à renverser la présomption selon laquelle le domicile fiscal principal se trouvait au lieu de travail. Bien qu'il ait été admis que les liens entretenus avec le lieu où celui-ci avait passé sa jeunesse étaient importants, il a également été relevé que cela ne suffisait pas pour considérer ces liens comme plus intenses que ceux ordinairement entretenus avec un lieu de résidence de fin de semaine, dans les cas suivants: une célibataire de 41 ans louant un appartement de cinq pièces sur son lieu de travail et se rendant fréquemment chez ses parents dans un autre canton (ATF 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.4); un célibataire de 47 ans retournant une fois par semaine au lieu de résidence de ses parents et y entretenant des relations personnelles et sociales, mais ne parvenant pas à démontrer de façon crédible qu'il n'entretenait aucune relation sociale à son lieu de travail (ATF 2C_518/2011 du 1er février 2012 consid. 2.4); un célibataire de 32 ans entretenant des relations étroites au domicile de ses parents où il était membre de nombreuses associations, disposait d'une chambre dans l'appartement de ses parents et retournait presque chaque fin de semaine, mais disposant de perspectives professionnelles et résidant depuis de nombreuses années à son lieu de travail (ATF 2C_178/2011 du 2 novembre 2011 consid. 3.4). Sur le plan cantonal, dans un arrêt FI.2003.0025 du 30 juillet 2003, l’ancien Tribunal administratif a confirmé le domicile fiscal à Prilly d’un contribuable célibataire âgé d’une trentaine d’années: celui-ci travaillait dans la région lausannoise depuis trois ans, après avoir fait ses études à Lausanne, et rentrait une fin de semaine sur deux chez ses parents au Tessin, son canton d’origine, avec lequel il prétendait avoir conservé les liens les plus étroits. Dans le même sens, a été confirmé le domicile fiscal à Lausanne d’un ressortissant du canton du Tessin, célibataire, qui, au terme de ses études à l'EPFL et ayant entrepris en vain de trouver un emploi dans la région lémanique, travaillait depuis janvier 2009 comme premier assistant à l'UNIL et avais pris à bail à Lausanne un appartement de deux pièces.

Peu importait à cet égard que son contrat de travail soit de durée déterminée et prenne fin au 31 décembre 2011 (arrêt FI.2011.0007 du 24 juin 2011). Concernant un Tessinois ayant étudié et obtenu son doctorat en 2007 à l'EPFL, ayant ensuite travaillé à l’EPFL comme post-doctorant, puis ayant pris un emploi en avril 2009 dans une entreprise spécialisée dans le développement et la commercialisation de logiciels de simulation en robotique mobile, avant de reprendre en août 2011, des activités à l’EPFL, au sein de laquelle il était assuré de pouvoir travailler jusqu’au 31 juillet 2013, le tribunal a considéré que le centre de ses intérêts vitaux se situait indéniablement à Lausanne. Peu importait à cet égard que son contrat de travail avec l’EPFL soit de durée déterminée et prenne fin au 31 juillet 2013, voire dans le meilleur des cas pour lui au 31 juillet 2015 (arrêt FI.2012.0081 du 21 février 2013).

3.

En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (cf. arrêt TF 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.3). En ce qui concerne le domicile, cela implique qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait nécessaires pour établir le domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement (cf. arrêt TF 2C_627/2011 du 7 mars 2012 consid. 4.2). En revanche, la charge de la preuve des relations personnelles avec un autre endroit que celui du séjour en semaine en vue de l'exercice de l'activité lucrative dépendante durable repose sur les épaules du seul contribuable (v. sur ce point le commentaire de l'ATF 125 I 54 par Jean-Blaise Paschoud, in RDAF 1999 II, pp. 186-187).

4.

a) En l’espèce, le recourant, célibataire, est entré dans sa 31e année au 1er janvier 2014 (date à partir de laquelle l'autorité intimée revendique l'assujettissement); il ne se trouve donc plus ni dans la situation ni à l'âge où la fixation de son domicile dépend encore du lieu où résident ses parents. De plus, le recourant est autonome financièrement; même s'il retourne très régulièrement à 1********, chez ses parents, les liens qu'il entretient avec ceux-ci ne sont par essence plus de même intensité qu’à l’époque où il dépendait encore d’eux. Durant les études du recourant, on pouvait admettre que son domicile soit demeuré au Tessin (cf. dans ce sens concernant les étudiants, Daniel de Vries Reilingh, La double imposition intercantonale, 2e éd., Berne 2013, p. 73 s.). Il n'apparaissait d'ailleurs pas à ce moment-là que la carrière du recourant se poursuivrait nécessairement à Lausanne. Toutefois, après avoir effectué son stage à l'étranger, le recourant est revenu à Lausanne, où il loue un appartement qui sans être extrêmement grand (2,5 pièces) présente plus de confort qu'un simple pied-à-terre. Il est incontestable qu’afin de pouvoir exercer son emploi au CHUV, l’intéressé est contraint de ne pas habiter à une distance trop éloignée de l'hôpital, ce qui exclut naturellement qu'il puisse habiter au Tessin. Cette circonstance a, d'un point de vue objectif, pour conséquence que le centre de ses intérêts vitaux se situe avant tout à Lausanne.

Peu importe à cet égard que son contrat de travail avec le CHUV soit, selon ses affirmations, de durée déterminée. Cette affirmation n'apparaît au demeurant pas entièrement prouvée. En effet, le contrat de travail conclu entre l’Etat de Vaud, représenté par le CHUV, et le recourant indique qu'il débute le 1er novembre 2014 et qu'il est conclu pour une durée indéterminée, ajoutant sous "condition/s particulière/s" que la durée de l’engagement est liée au plan de formation des médecins assistants et chefs de clinique, selon l’art. 10 de la Convention du 11 juin 2008. Pour sa part, le plan de formation du recourant, signé par celui-ci et par son chef de service, respectivement le 20 novembre 2014 et le 24 novembre 2014, indique que la période de formation débute le 1er novembre 2014 et se termine le 31 octobre 2016. Le document précise aussi que la durée prévisible de la formation dans la spécialité estimée, selon l’ISFM/FMH, est de 5 ans et que le recourant entame sa 6ème année (sic) ; la date de la prochaine évaluation est prévue en automne 2015. Il ressort ainsi de ces documents que le contrat qui lie le recourant au CHUV se terminera vraisemblablement le 31 octobre 2016, mais que cela n'est pas entièrement certain et dépendra aussi des résultats des évaluations auxquelles le recourant devra se soumettre. En outre, l'activité envisagée par le recourant au Tessin ne semble porter que sur un 20%. Son futur professionnel n'apparaît ainsi pas totalement déterminé en l'état. Quoi qu'il en soit des projets futurs, à ce jour, c'est à Lausanne que le recourant séjourne afin d'exercer quotidiennement son activité lucrative, laquelle lui permet d'assumer durablement son entretien. Du reste, l’intéressé perd de vue le fait qu'il vit en moyenne, si l'on tient compte de quelque cinq semaines de vacances, au moins deux cents jours par an à Lausanne, partant du principe qu'il passerait tout son temps libre ailleurs. Or, durant cette période, il bénéficie, en effectuant les nombreux gestes les plus aisés de sa vie quotidienne, de la mise en place des infrastructures publiques lausannoises.

Le stage accompli à l'étranger en 2014 par le recourant n'a pas d'incidence sur la détermination de son domicile fiscal, comme cela ressort de l'interprétation a contrario des art. 3 al. 4 LI et 3 al. 4 LIFD, ceux-ci prévoyant que la personne qui, ayant conservé son domicile à l'étranger, réside en Suisse (ou dans le canton) uniquement pour y fréquenter un établissement d'instruction ou pour se faire soigner dans un établissement ne s'y trouve ni domiciliée ni en séjour au regard du droit fiscal.

b) Concernant la détermination du domicile, les considérations subjectives du recourant sont, on l'a vu, sans pertinence; sans doute, ce dernier a conservé des attaches profondes avec le Tessin où il se rend dès qu'il le peut, selon ses propres déclarations, et où il retrouve d’anciens camarades de classe. Cela étant, force est d'admettre que sa situation ne diffère à cet égard pas fondamentalement de celle du confédéré, voire même du travailleur immigré, venu prendre un emploi en un lieu déterminé, parfois loin de chez lui, et qui rentre dans son canton d’origine, voire dans son pays, le plus souvent possible pour y passer la majeure partie de son temps libre. S'il est indéniable que les liens affectifs, voire même familiaux, de ce contribuable sont demeurés en ce dernier lieu, ses intérêts vitaux sont, eux, passés au lieu de son travail (v. sur ce point, outre FI.2011.0007 et FI.2003.0025, déjà cités, arrêt FI 2000.0043 du 29 septembre 2000). Il faut aussi ajouter que le recourant ne vit plus au Tessin durant la semaine depuis 2003 déjà. Sa situation n'est ainsi pas comparable à celui-ci d'un jeune homme qui quitte pour la première fois sa famille (cf. à ce sujet, Martin Zweifel / Silvia Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [éd.], Interkantonales Steuerrecht, Bâle 2011, § 6 n° 34 p. 61 et n° 37 p. 63). De son côté, le recourant n'a pas évoqué des circonstances particulières de nature à renverser cette présomption.

c) Il ressort des éléments susmentionnés que l'autorité intimée était fondée à présumer que le recourant s’est créé un domicile, déterminant au plan fiscal, à Lausanne à compter, à tout le moins, du 1er janvier 2014. Sans doute, le recourant pourrait être amené à déménager en 2016 ou ultérieurement. Il s'agit là toutefois d'une circonstance nouvelle, éventuellement susceptible d'influer sur son imposition dans le canton de Vaud ou au Tessin ou dans un autre canton dès le moment où il exercera une nouvelle activité. Elle ne remet en revanche pas en question son assujettissement dans le canton de Vaud et à Lausanne jusqu'à ce moment-là. Le présent arrêt doit de toute manière s'en tenir à la situation actuelle, sans préjuger des effets d'un déménagement qui, à l'heure actuelle, n'est pas encore effectif; il appartiendra aux autorités fiscales vaudoises et tessinoises d'en tirer les conséquences le moment venu.

5.

Au vu des considérants qui précèdent, le recours doit être rejeté et la décision attaquée, confirmée. Le recourant succombant, un émolument judiciaire sera mis à sa charge (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD) ; pour la même raison. il n’a pas droit à des dépens (art. 44 al. 1 a contrario, 55, 91 et 99 LPA-VD).