Verwaltungsbehörden 27.03.2001 JAAC 66.11

1.-2.d. (…) 3.a. Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101; Art. 8 Abs. 1 der Übergangsbestimmungen (ÜB) der Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 [aBV], BS 1 3) beauftragt den Bundesrat, die Ausführungsbestimmungen zur Mehrwertsteuer zu erlassen, die bis zum Inkrafttreten der Bundesgesetzgebung gelten. Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen unterliegen der Steuer, wenn sie gegen Entgelt ausgeführt werden (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 BV, Art. 8 Abs. 2 Bst. a Ziff. 1 UeB aBV). Versicherungsumsätze sind ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug steuerbefreit (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b Ziff. 6 BV; Art. 8 Abs. 2 Bst. b Ziff. 6 UeB aBV). b. Der Bundesrat hat diese Vorgabe der Stufe Verfassung umgesetzt und von der Steuer - ohne Vorsteuerabzugsberechtigung - die Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze mit Einschluss der Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler (Art. 14 Ziff. 14 in Verbindung mit Art. 13 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV], AS 1994 1464) ausgenommen. Dem Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Mehrwertsteuerverordnung ist zu entnehmen, dass diese Befreiungsvorschrift sämtliche durch die Versicherungen für Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen in Rechnung gestellten Prämien umfasst (Kommentar EFD[36], Bern 1994, S. 16, ad Art. 14 Ziff. 14 MWSTV; s. auch Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Rz. 622, 622a). c. Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift besteht in der Begünstigung des Bezugs von Versicherungsleistungen aus sozialpolitischen Gründen. Bereits aus dem - auf Verfassungsstufe vorgegebenen - Wesen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum Vorsteuerabzug geht hervor, dass einzig durch die Nichtbelastung der letzten Umsatzstufe insgesamt eine geringere Steuerbelastung für den Endverbraucher bewirkt werden soll. Insofern ist zutreffend, nur die dem Endverbraucher, also demjenigen, der den Versicherungsschutz in Anspruch nimmt, unmittelbar erbrachten Leistungen zu befreien, und nicht etwa auch gewisse Vorleistungen (vgl. zu dieser Problematik auch den Entscheid der SRK vom 28. Oktober 1997, veröffentlicht in MWST-Journal 1/98, S. 24, E. 4b, vom Bundesgericht bestätigt in Archiv für schweizerisches Abgaberecht [ASA] 69 S. 344 E. 6d/aa; vgl. auch ASA 69 S. 658

Weitet die Verwaltungspraxis in Anwendung von Art. 14 Ziff. 14 MWSTV die Steuerbefreiung nicht auf Tätigkeiten aus, die den eigentlichen Versicherungsumsätzen vorgelagert sind, verletzt sie kein übergeordnetes Recht. Vorab beachtet sie den von der Verfassung vorgegebenen Grundsatz der Allgemeinheit der Mehrwertsteuer sowie die daraus in konstanter Rechtsprechung abgeleitete restriktive Handhabung und Auslegung der Befreiungsvorschriften. Sodann werden keine aus der Verfassung abgeleiteten übergeordneten Grundsätze verletzt. Zudem beachtet die fragliche Praxis das Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 BV, Art. 4 aBV), da alle vergleichbaren Leistungen von vergleichbaren Leistungserbringern gleich behandelt werden. Sie hält schliesslich vor Art. 27 BV (Art. 31 aBV) stand, da der Beschwerdeführer gleich behandelt wird wie seine direkten Konkurrenten im Sinne der Rechtsprechung. Zusammenfassend entspricht es den Verfassungsvorgaben, wenn die Verwaltungspraxis in Auslegung von Art. 14 Ziff. 14 MWSTV die Steuerbefreiung auf eigentliche Versicherungsumsätze, den Versicherungsschutz, beschränkt. Den Versicherungsumsätzen vorgelagerte Tätigkeiten werden von der Befreiungsvorschrift nicht erfasst. d. Wie für alle anderen Aktivitäten setzt die Steuerbarkeit einer Informations- und Verbindungsstelle voraus, dass sie im mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch, also gegen Entgelt, erfolgt. Entscheidend ist, ob die Gegenleistung in ursächlichem Zusammenhang mit der Leistung steht (BGE 126 II 443 E. 6a). Einzig auf die Bezeichnung des Entgelts etwa als Rückvergütung, Reduktion des Verwaltungskostenzuschlags, Prämienvergünstigung oder Rabatt kommt es nicht an (vgl. Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 241 f.).

4. Im vorliegenden Fall hat der Kanton B. mit einer Gruppe von Versicherern unter der Führung der B. Versicherung einen Kollektiv-Unfallversicherungsvertrag geschlossen hinsichtlich die obligatorische Unfallversicherung für seine Staatsangestellten. Integrierender Bestandteil bildet eine schriftliche Vereinbarung vom 10. Januar 1984, dergemäss der Beschwerdeführer gegenüber der Versicherung verpflichtet wird, eine Informations- und Verbindungsstelle einzurichten mit u.a. nachfolgenden Aufgaben, die mit besonders ausgebildetem Personal zu verrichten sind:

• Erteilung von allgemeinen Auskünften während bestimmten Zeiten (Sprechstunden) an die Versicherten und ihre Angehörigen zur Versicherungspflicht, zur Deckung und zu den Leistungen der Unfallversicherung;

• Beratung und Vermittlung von Formularen für Abredeversicherungen;

• Meldung der Berufs- und Nichtberufsunfälle und Erteilung allfällig zusätzlich notwendiger Auskünfte. Für diese Arbeiten wird der Beschwerdeführer mit 3,5% auf der Nettoprämie entschädigt. Zu befinden ist über die Frage, ob der Beschwerdeführer durch seine Informations- und Verbindungsstelle Mehrwertsteuern auslöst, mithin ob die für diese - das Jahr 1995 betreffende - Tätigkeit bereits entrichteten Fr. 18’427.50 (5,2% von Fr. 354’376.20) durch die Verwaltung zurückzuerstatten sind. a. Es gilt, die folgenden zwei Leistungsaustauschverhältnisse (E. 4.a.aa. und 4.a.bb. hienach) auseinanderzuhalten: aa. Die B. Versicherung bietet dem versicherten Staatsangestellten Versicherungsschutz. Dafür wendet der Arbeitnehmer die Versicherungsprämie auf (Art. 91 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung [UVG], SR 832.20) oder an dessen Stelle der Arbeitgeber (Art. 91 Abs. 1 UVG). Darin liegt unbestrittenermassen ein mehrwertsteuerlicher Leistungsaustausch begründet. Daran ändert nichts, dass die Versicherungsprämien durch den Arbeitgeber vom Gehalt zurückbehalten und direkt an den Versicherer fliessen (vgl. Art. 91 Abs. 3 UVG) oder dass der Arbeitgeber gar einen Teil der Prämien zu tragen hat. Denn zum Entgelt gehört auch, was ein Dritter an Stelle des Leistungsempfängers als Gegenleistung aufwendet (Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Leistungsempfänger und Endverbraucher der Versicherungsleistung, des Versicherungsschutzes, bleibt der Arbeitnehmer. Die Versicherungsleistung der B. Versicherung an den Staatsangestellten ist von der Steuer befreit gemäss Art. 14 Ziff. 14 MWSTV. bb. Die Befreiung nach Art. 14 Ziff. 14 MWSTV erstreckt sich nicht auf vorgelagerte Umsätze (E. 3.c. hievor). Nicht darunter fallen folglich Vorumsätze wie jene, die zwischen dem Beschwerdeführer und der B. Versicherung in Form der Informations- und Verbindungsstelle bewirkt werden. Indem der Beschwerdeführer verpflichtungsgemäss diese Arbeiten für die Versicherung verrichtet, erbringt er zweifelsfrei eine Dienstleistung an diese (siehe Art. 6 Abs. 1 MWSTV). Der eigenständigen Vorumsatzleistung steht ein Entgelt gegenüber, nämlich 3,5% der Nettoprämie. Dieser mehrwertsteuerliche Leistungsaustausch zwischen Beschwerdeführer und der B. Versicherung unterliegt der Steuer. Dem eigentlichen Versicherungsumsatz lediglich vorgelagert, geniesst er keine Steuerbefreiung.

Anders verhielte es sich nur, wenn der Beschwerdeführer Versicherungsschutz gewähren, also dem Arbeitnehmer direkt Versicherungsleistungen erbringen würde. Durch die Informations- und Verbindungsstelle wird P. jedoch nicht zum Versicherer. Der Beschwerdeführer kann ferner nicht als blosser Vermittler des Versicherungsgeschäftes zwischen der Versicherung und dem Arbeitnehmer gelten mit der Folge, dass das Geschäft direkt zwischen den beiden letzteren zustande käme. Hiefür fehlt es an den Voraussetzungen von Art. 10 Abs. 1 MWSTV. Schliesslich ist der Beschwerdeführer auch kein selbstständiger Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler im Sinne des geltenden Rechts. cc. Zusammenfassend ist festzustellen, dass die fragliche Tätigkeit des Beschwerdeführers ein mehrwertsteuerliches Leistungsaustauschverhältnis zwischen ihm und der B. Versicherung begründet. Berechnungsgrundlage bildet die vom Versicherer aufgewendete Entschädigung, ausmachend 3,5% von der Nettoprämie. Die Beschwerde ist abzuweisen. b. Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, dringt nicht durch: aa. Zunächst geht der Beschwerdeführer sehr ausführlich auf die Rechtsnatur der Entschädigung ein, die er für den Betrieb der Informations- und Verbindungsstelle vom Versicherer erhält. Auf das einschlägige Versicherungsrecht verweisend, macht er im Wesentlichen geltend, die Arbeitsentschädigung an den Arbeitgeber für den Betrieb der spezialgesetzlich vorgesehenen Informations- und Verbindungsstelle sei - auch wenn in den Tarifbestimmungen von einer Vergütung die Rede sei - materiellrechtlich eine Vergünstigung auf dem gesetzlichen Prämienzuschlag für die Verwaltungskosten. Diese besondere Form der Reduktion des Verwaltungskostenzuschlages für Grossbetriebe stelle eine ausdrücklich vorgesehene Ausnahme vom Verbot dar, Rabatte und Vergünstigungen auf den UVG-Prämien zu gewähren. Der Versicherer habe diese Reduktion des Verwaltungskostenzu-schlages auch dem Beschwerdeführer für die fragliche Tätigkeit gewährt. Der Beschwerdeführer zieht aus seinen Ausführungen den Schluss, die Reduktion des spezialgesetzlich vorgesehenen Verwaltungskostenzuschlages, den die Unfallversicherer von Gesetzes wegen erheben müssen, dürfe nicht besteuert werden. Dabei übersieht der Beschwerdeführer, dass nicht ein Verwaltungskostenzuschlag oder dessen Reduktion besteuert wird.

Der Steuer unterliegt vielmehr seine mehrwertsteuerliche Leistung, die durch die Versicherungsgesellschaft mit einer Entschädigung abgegolten wird, welche vom Beschwerdeführer als Reduktion oder Rabatt des Verwaltungskostenzuschlages bezeichnet wird. Wo dieses Entgelt letztlich herstammt, ist indes unmassgeblich. Mehrwertsteuerlich ebenso irrelevant ist, ob das Entgelt versicherungsrechtlich als Vergütung oder aber als Prämienvergünstigung bzw. als Reduktion des Verwaltungskostenzuschlags zu bezeichnen ist. Entscheidend ist, dass es als Gegenleistung für eine eigenständige mehrwertsteuerliche Leistung, hier ein Vorumsatz der Versicherungsleistung, aufgewendet wird. Ob der Beschwerdeführer direkt eine Geldzahlung als Gegenleistung erhält oder indirekt mittels Verrechnung oder Rabattgewährung in einem anderen Geschäft, spielt keine Rolle. Vorausgesetzt ist ein innerer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung (E. 3.d. hievor). Dieser liegt hier vor (E. 4.a.bb.

hievor). All dies verkennt der Beschwerdeführer mit seinen ausführlichen Darlegungen zur Rechtsnatur des Verwaltungskostenzuschlages und dessen Reduktion. bb. Der Beschwerdeführer macht ferner geltend, bei seiner Tätigkeit im Rahmen der Informations- und Verbindungsstelle handle es sich um eine sozialversicherungsgesetzlich vorgesehene Tätigkeit, die einen Teil der Versicherungsdurchführung darstelle. Er handle dabei als Organ der Versicherungsdurchführung. Mehrwertsteuerlich kommt es für die geltend gemachte Steuerfreiheit seiner Tätigkeit darauf an, ob der Beschwerdeführer entweder selbst die befreite Leistung erbringt oder aber diese nur vermittelt im Sinne des Art. 10 Abs. 1 MWSTV. Beides ist hier - wie gezeigt - nicht der Fall (E. 4.a.bb. hievor). Insofern ist die sozialversicherungsrechtliche Stellung des Arbeitgebers entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers nicht massgebend. Ob ihm die behauptete Organstellung zukommt, kann deshalb offenbleiben. Unter mehrwertsteuerlichen Gesichtspunkten bleibt massgebend, dass er einerseits als unabhängiger Dritter vertragliche Verpflichtungen mit dem Versicherer eingegangen ist (diesem also eine steuerbare Leistung erbringt) und andererseits dem Arbeitnehmer keinen Versicherungsschutz bietet (E. 4.a.bb. hievor). cc. Sodann beruft sich der Beschwerdeführer auf Art. 14 Ziff. 7 MWSTV und hält dafür, die im Rahmen der obligatorischen Unfallversicherung erbrachten Leistungen an die Versicherten seien aufgrund dieser Vorschrift von der Steuer befreit. Es spiele keine Rolle, ob diese Leistungen vom Versicherer direkt oder aber wie im vorliegenden Fall vom öffentlichen Arbeitgeber erbracht würden. Der Beschwerdeführer beruft sich in diesem Zusammenhang auf die versicherungsrechtlichen Informationspflichten und erklärt, es handle sich dabei um Amtspflichten. Diese Informationspflichten stellten Dienstleistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 7 MWSTV dar. Die von der Informations- und Verbindungsstelle ausgeführten Tätigkeiten seien Eigenleistungen des beschwerdeführenden Amtes im Rahmen seines unfallversicherungs- und personalrechtlichen Auftrages und nicht Dienstleistungen gegenüber der Versicherungsgesellschaft. Zunächst ist dem Beschwerdeführer entgegenzuhalten, dass Leistungen im Zusammenhang mit der obligatorischen Unfallversicherung nicht unter die Befreiungsvorschrift von Art. 14 Ziff. 7 MWSTV, sondern vielmehr unter

deren Ziff. 14 zu subsumieren sind (vgl. Alois Camenzind / Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, Rz. 463 ff., 509 ff.; vgl. Kommentar, a.a.O., S. 14, ad Art. 14 Ziff. 7 MWSTV). Bereits aus diesem Grund kann der Beschwerdeführer aus der angeführten Bestimmung nichts für seinen Standpunkt ableiten. Überdies verkennt er auch hier, dass vorliegend nicht er, sondern der Versicherer die steuerbefreite Versicherungsleistung erbringt. Ob eine Informationspflicht versicherungsgesetzlich oder kraft öffentlichem Dienstrecht besteht, ist schliesslich indifferent. Dienstleistungen unterliegen auch dann der Steuer, wenn sie kraft Gesetzes erfolgen (Art. 7 MWSTV). Wie weit die Informationspflichten des Arbeitgebers nach Versicherungsrecht oder Dienstrecht gehen, ist steuerlich mindestens solange unmassgeblich, als aus mehrwertsteuerlicher Sicht ein Leistungsaustausch gegeben ist und die Tätigkeiten der beschwerdeführerischen Informations- und Verbindungsstelle Vorumsätze der eigentlichen Endstufenbefreiung darstellen. dd. Im Weiteren bringt der Beschwerdeführer vor, die Leistungen, die er als öffentlich-rechtlicher Arbeitgeber seinen Angestellten erbringt, seien als hoheitlich im Sinne von Art. 17 Abs. 4 MWSTV zu qualifizieren. Der Beschwerdeführer verkennt, dass die Versicherungsgesellschaft mehrwertsteuerliche Empfängerin jener Leistungen ist, die er in Verrichtung der Informations- und Verbindungsstelle erbringt. Die Steuerbarkeit allein dieses Leistungsverhältnisses steht hier zur Diskussion, und nicht das Verhältnis zum Arbeitnehmer. Entgegen seiner Auffassung ist diese Tätigkeit ganz offensichtlich gewerblich im Sinne von Art. 17 Abs. 1 MWSTV, was Hoheitlichkeit gemäss Art. 17 Abs. 4 MWSTV von vornherein ausschliesst (Riedo, a.a.O., S. 194; zur Gewerblichkeit: S. 173). Dass die in der Rechtsprechung entwickelten Voraussetzungen für hoheitliches Handeln im Sinne von Art. 17 Abs. 4 MWSTV (statt vieler: BGE 125 II 489 ff.) klar nicht erfüllt sind, braucht unter diesen Umständen nicht näher ausgeführt zu werden. ee. Schliesslich beruft sich der Beschwerdeführer auf die Praxis der ESTV, dergemäss Entschädigungen der Versicherungsanstalten an die Arbeitgeber für Umtriebe im Zusammenhang mit Taggeldauszahlungen nicht als steuerbarer Umsatz behandelt werden. Es sei nicht einzusehen,

inwiefern bei den beiden Prämienvergünstigungen (für Taggeldauszahlung einerseits und für Informations- und Verbindungsstelle andererseits) aus mehrwertsteuerlicher Sicht ein Unterschied bestehen solle. Ein wesentlicher Unterschied dieser beiden Arten von Entschädigungen könnte darin erblickt werden, dass es sich bei den Entschädigungen für Umtriebe bei der Taggeldauszahlung im Wesentlichen lediglich um eine Vergütung des Zinsnachteils handelt, den der Arbeitgeber durch die Bevorschussung der Taggelder erlitten hat und die Verwaltung in Anlehnung an die Steuerbefreiung von Umsätzen im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs (Art. 14 Ziff. 15 MWSTV) oder an den echten Schadenersatz (kein Leistungsaustausch) hier auf eine Steuerbelastung verzichtet. Mangels Streitgegenstand ist diese Frage allerdings nicht abschliessend zu entscheiden. Auf eine Korrektur des vorinstanzlichen Entscheides im Sinne einer reformatio in peius ist daher zu verzichten für den Fall, dass es in der Tat keine rechtswesentlichen mehrwertsteuerlichen Unterschiede zwischen diesen beiden Arten von Entschädigungen gäbe.

5. Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen (…). [36] Zu beziehen bei dem Bundesamt für Bauten und Logistik (BBL, Vertrieb Publikationen), CH-3003 Bern.