80.2019.298

Imposta sull’utile delle persone giuridiche: ripresa costi non comprovati, onere della prova, dimostrazione delle controprestazioni ottenute

4 settembre 2020Italiano17 min

contabili relative alle prestazioni di terzi (con l’indicazione del beneficiario,

Source ti.ch

Fatti

La RI 1 SA, con sede a __________,

è stata fondata nel 1988. Tra le sue attività annovera “la fornitura di

consulenze, marketing e l’assunzione di mandati di ogni genere, in particolare

nel settore alberghiero. La società può occuparsi della gestione e gerenza di

esercizi pubblici, in particolare di alberghi e ristoranti, svolgere attività

di pubbliche relazioni e partecipare ad altre società e imprese aventi scopo

analogo. La società può aprire succursali e filiali e partecipare ad altre

imprese” (v. estratto Ufficio del registro di commercio del Cantone Ticino:

ultima consultazione 30.06.2020).

Nella Dichiarazione

d’imposta delle persone giuridiche IC/IFD 2016, presentata il 1° febbraio 2018,

la società anonima dichiarava un utile netto di fr. 5'949.‑, col quale

compensava le perdite fiscali dei sette esercizi precedenti in ragione di

fr. 16'303.‑, per giungere ad un risultato fiscale imponibile in

Svizzera di fr. – 10'354.‑ e nel Cantone di fr. 0.‑.

Il capitale proprio imponibile nel Cantone ammontava a fr. 100'000.‑

(liberato: fr. 50'000.‑). Dalla documentazione contabile acclusa

alla DI 2016 si evincevano ricavi netti d’esercizio per un totale di

fr. 157'711.‑, mentre i costi d’esercizio ammontavano a fr. 152'962.‑

(utile annuale: fr. 5'949.30).

In data 5 aprile 2018, per

posta elettronica, l’RS 1) chiedeva alla contribuente di fornirle le schede

contabili relative alle prestazioni di terzi (con l’indicazione del beneficiario,

del metodo di pagamento e del motivo) come pure la scheda dei costi

dell’autoveicolo e la relativa documentazione per il periodo fiscale 2016. Il

23 aprile 2018 ribadiva con lettera inviata per Posta A Plus la sua richiesta, impartendo

alla contribuente un termine fino al 7 maggio 2018 per “comprovare,

giustificare e indicare le generalità dei beneficiari e il metodo di pagamento”

e per “giustificare l’uso autoveicolo”. Rinnovava la richiesta delle

schede contabili relative ai “costi auto” e ai “costi di vendita”.

L’8 maggio 2018, per posta elettronica, il rappresentante della contribuente

rispondeva che “le prestazioni di lavoro di terzi sono inerenti alla

ricerca, segnalazione e introduzione di nuovi clienti” e inviava le schede

contabili richieste. Il 18 giugno 2018, per posta elettronica, l’autorità di

tassazione sollecitava il “contratto relativo alle prestazioni di terzi e la

comprova delle prestazioni ricevute” riferendosi in particolare al contratto

con __________ SA (v. nota a matita su scheda contabile) e al calcolo delle

prestazioni fornite dal signor __________ (v. nota a matita su email 8 maggio

2018). Il 3 agosto 2018, la RA 1 rispondeva presentando l’offerta di incarico

commerciale, la conferma di detto incarico i cui onorari concordati ammontavano

a fr. 30'000.‑ da versarsi “in rate mensili a partire da gennaio

2016” e, a titolo d’esempio, una fattura di fr. 2'500.‑ emessa

dalla __________ SA per la suddetta prestazione. Il 13 agosto 2018, l’RS 1

segnalava alla rappresentante della contribuente che “la documentazione

fornita non dimostra se il lavoro sia stato eseguito e in che forma” e che

“al fine di accettare il costo Prestazioni di Terzi ritenuta la mancanza di

un contratto e il pagamento via cassa si vogliano presentare i giustificativi

al versamento, tramite ricevuta e comprovando la prestazione ricevuta tramite

rapporto e dettaglio fattura”. Inoltre, l’RS 1 richiedeva di “specificare

se il signor __________ [fosse] Persona Fisica indipendente o dipendente

estera dimostrandone le generalità [e] specificando se [fosse] persona

vicina alla società”. A tale email, la contribuente risp. la sua

rappresentante non ha risposto.

B. L’RS 1 notificava

alla RI 1 SA la decisione di tassazione IC/IFD 2016 con data 18 ottobre 2018.

L’autorità di tassazione aveva corretto l’utile imponibile dichiarato,

portandolo a fr. 80'683.‑. L’RS 1 aveva aggiunto le “spese non

documentate o eccessive” pari a fr. 69'734.‑ e relative alle “prestazioni

di terzi” e aveva ripreso prestazioni valutabili in denaro ad azionisti o

persone vicine (vantaggi) in ragione di fr. 5'000.‑.

C. Il 16 novembre 2018,

la contribuente presentava reclamo contro la suddetta decisione, contestando “la

ripresa di costi per un importo pari a CHF 69'734.‑”, relativo “alle

prestazioni da terzi ricevute dalla società” ed in particolare riferite ai

servizi forniti dalla __________ SA (fr. 30'000.‑) e dal signor __________

e pagate a contanti a lavoro svolto. La reclamante spiegava che il signor __________

è una persona fisica indipendente, residente all’estero e senza legami con la

società. Giustificava la spesa di fr. 69'734.‑ sostenendo che le

prestazioni fornite dai terzi erano “la diretta conseguenza dell’aumento dei

ricavi, senza tali prestazioni non ci sarebbe stato un incremento”.

Chiedeva all’RS 1 di essere convocata o almeno sentita telefonicamente prima

dell’emissione della decisione dopo reclamo. A supporto, allegava la medesima

documentazione già fornita in sede di tassazione.

Il 29 marzo 2019, con

lettera inviata per Posta A Plus, l’autorità di tassazione concedeva un termine

fino al 12 aprile 2019, poi prorogato fino al 17 aprile 2019, chiedendo alla

contribuente di presentare la

“documentazione già richiesta

e sollecitata in sede di tassazione:

Presentare i giustificativi del

versamento delle prestazioni a __________ SA tramite ricevuta e comprovare la

prestazione indicando i relativi ricavi a CE

- Presentare i giustificativi del versamento delle

prestazioni al Signor __________ tramite ricevuta fornendo anche una copia del

contratto di collaborazione e/o copia della fattura e comprovando la

prestazione indicando i relativi ricavi a CE”.

A seguito di tale

richiesta, la reclamante inoltrava, successivamente alla scadenza del termine

prorogato, le note d’onorario emesse dal signor __________ e pagate in

contanti, per un importo totale pari a fr. 39’374.‑ e allegava la

scheda contabile relativa ai prestiti della __________ SA da cui si evince il

pagamento di fr. 30'000.‑ che quest’ultima aveva ricevuto dalla CH

Consulting Hotel SA (contabilizzati come prestiti; v. bilancio __________ SA,

pure allegato), evidenziando nel contempo un “ricavo” della __________

SA per fr. 65'000.‑ (conto no. __________).

Con decisione notificata

il 16 agosto 2019, l’RS 1 respingeva il reclamo poiché, nonostante i ripetuti

tentativi da parte dell’autorità di tassazione di reperire la documentazione

mancante, non era “stato dato seguito completo alla […] richiesta”

e la contribuente era così venuta meno ai suoi obblighi di collaborazione.

E. Con il ricorso

presentato il 13 settembre 2019, la RI 1 ribadisce la richiesta del

riconoscimento dei costi sopportati per lo sviluppo dell’attività e, di

conseguenza, la crescita della cifra d’affari, in ragione di fr. 69'734.‑,

in quanto “giustificati, pertinenti e contabilizzati correttamente”. Il

mancato riconoscimento della spesa metterebbe “a repentaglio la

continuazione dell’attività aziendale” perché la “società non ha i mezzi

per far fronte al debito fiscale”. Postula l’annullamento della decisione

di tassazione IC/IFD 2016 e la trasmissione degli atti nuovamente all’autorità

di tassazione perché renda una decisione “basata sugli elementi indicati”.

F. Nelle sue

osservazioni, l’RS 1 contesta l’affermazione secondo cui alla contribuente non sarebbe

stato concesso tempo sufficiente per fornire la documentazione richiesta: dalla

data della prima richiesta (5 aprile 2018) alla decisione di tassazione dopo

reclamo (16 agosto 2019) sono trascorsi ben 16 mesi senza che la contribuente

rispondesse in modo chiaro e preciso alle puntuali richieste dell’autorità di

tassazione. Evidenzia che neppure in sede di ricorso è stato fornito quanto più

volte richiesto. Inoltre, alla contribuente è stata data più volte la

possibilità di esprimersi, ciò che però è servito più all’“intento di

prendere tempo” che di “trovare un accordo”. Il reclamo è quindi

stato respinto per la mancata collaborazione della __________ SA.

Diritto

1. 1.1.

L’imposta sull’utile ha

per oggetto l’utile netto (art. 66 LT; art. 57 LIFD). Secondo gli art. 67 cpv.

1 LT e 58 cpv. 1 LIFD, l’utile netto imponibile delle persone giuridiche è

determinato in base al saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto

dell’anno precedente (lett. a), a cui vengono in particolare aggiunti i

prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e

non destinati alla copertura di spese giustificate e riconosciute dall’uso

commerciale, tra cui gli ammortamenti ed accantonamenti non giustificati (lett.

b) e le distribuzioni palesi o dissimulate di utili e le prestazioni a

terzi non giustificate dall’uso commerciale (lett. b), i ricavi non

accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di

liquidazione e di rivalutazione (lett. c) (cfr. sentenza TF 2C_520/2015

del 28.12.2015, consid. 3.1.). Rientrano in particolare tra questi prelevamenti

anche le distribuzioni palesi o dissimulate di utili e le prestazioni a terzi

non giustificate dall’uso commerciale (lett. b

in fine). Con tali

concetti si intendono le prestazioni che una persona giuridica esegue senza una

corrispondente contropartita a favore di un suo membro o di una persona

comunque vicina e che non sarebbero state concesse alle stesse condizioni ad un

terzo estraneo alla società; il carattere particolarmente vantaggioso della

prestazione deve inoltre essere riconoscibile per gli organi societari (RtiD

II-2005 n. 10t consid. 3.1; DTF 119 Ib 116 consid. 2; 115 Ib 111 consid. 5; 113

Ib 23 consid. 2d).

1.2.

I contribuenti sono

invitati a presentare la dichiarazione d’imposta, compilata in modo completo e

veritiero accludendo gli allegati prescritti (art. 198 cpv. 1 e 2 LT). Le

persone giuridiche devono allegare alla dichiarazione d’imposta in particolare

i conti annuali firmati (conto economico, bilancio e, per le società anonime,

l’allegato) per il periodo fiscale in questione; in mancanza di una contabilità

conforme all’uso commerciale, le distinte degli attivit e dei passivi, delle

entrate e delle uscite, come anche degli apporti e dei prelevamenti privati

(lett. a); gli elenchi completi dei titoli, crediti e debiti (lett. b); le

attestazioni sui compensi ai membri dell’amministrazione o di un altro organo

(lett. c) e una copia della dichiarazione dei salari AVS (lett. d; art. 199

cpv. 2 lett. a-d LT). L’art. 125 cpv. 2 LIFD stabilisce che devono essere

allegati alla dichiarazione:

a. i

conti annuali firmati (bilanci e conti profitti e perdite) del periodo fiscale;

b. il

caso di tenuta di una contabilità semplificata secondo l’articolo 957 capoverso

Considerandi

2.

CO, le distinte relative alle entrate e alle uscite, alla situazione

patrimoniale e ai prelevamenti e apporti privati del periodo fiscale.

1.3

Di principio, in

applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, nella

procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità

fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano

l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che

concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e

121.

II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). La massima ufficiale e il

principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di collaborazione del

contribuente, indipendentemente dalla ripartizione oggettiva dell’onere

probatorio (cfr. Zweifel, op.

cit., n. 3 ad art. 123 LIFD, p. 263; Althaus-Houriet,

in: Yersin/Noël [a cura di], Impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad

art. 123 LIFD, p. 1196).

2.

2.1.

Nella

fattispecie, l’autorità di tassazione ha ripreso l’importo di fr. 69'734.‑,

in quanto “spese non documentate o eccessive”. Si tratta, da un lato, dell’importo

di fr. 30'000.‑ corrispondente al compenso versato alla __________

SA per la ricerca, lo sviluppo e l’introduzione dei servizi offerti dalla

ricorrente sul mercato __________, __________ (__________) e __________ e,

dall’altro, di un ammontare di fr. 39'734.‑, corrispondente al

totale degli onorari versati al signor __________ per l’acquisizione di nuova

clientela nelle zone di __________ e __________.

2.2

Alla luce delle decisioni

dell’UTPG e del contenuto delle richieste di informazioni che quest’ultimo ha

inviato alla ricorrente, la controversia fra le parti verte non tanto sulla

qualifica giuridica delle spese sostenute da quest’ultima, quanto piuttosto

sulla prova dell’esistenza stessa delle prestazioni che essa avrebbe fatto e

delle controprestazioni ricevute. Come ha ricordato il Tribunale federale, in

una recente sentenza, quando si tratta di verificare la deducibilità delle

spese registrate nel conto economico, si devono dapprima verificare i fatti,

cioè se il contribuente abbia dimostrato di avere effettivamente ottenuto delle

prestazioni in relazione agli importi fatturati; una volta adempiuta questa

condizione, si pone la questione giuridica di stabilire se le spese siano

giustificate dall’uso commerciale e se siano come tali deducibili. La questione

se un costo sia deducibile presenta pertanto una componente fattuale (la prova

della prestazione e della controprestazione) e una di diritto (la

giustificazione commerciale). Il contribuente ha l’onere di provare solo la componente

fattuale (sentenza 2C_4141/2019 del 14.11.2019 consid. 4.3). La semplice

fatturazione di un importo non basta a provare l’esistenza di una

controprestazione che vi si riferisca (sentenza citata, consid. 5.3.3).

2.3

Nel conto economico allegato

alla dichiarazione d’imposta 2016, la ricorrente si è limitata a registrare fra

i costi “prestazioni di terzi” per un ammontare di fr. 69'374.–. Per questa ragione, ricevuta la dichiarazione, l’autorità

fiscale si è rivolta all’insorgente, invitandola a produrre la relativa scheda

contabile e a comprovare, giustificare e indicare le generalità dei beneficiari

e il metodo di pagamento. Dalla scheda contabile relativa alle prestazioni di

terzi ha potuto accertare che i costi in questione si riferivano a prestazioni

della __________ SA e del “sig. __________”. L’UTPG ha allora chiesto

alla contribuente di produrre “il contratto relativo alle prestazioni di terzi

e la comprova delle prestazioni ricevute” (cfr. e-mail del 18.6.2018 al

rappresentante). La RI 1 ha allora trasmesso all’autorità fiscale una lettera

definita “Offerta incarico commerciale”, sottoscritta dalla __________ SA il

20.10.2015, una lettera della ricorrente alla stessa __________ SA, con cui il

27.11.2015

veniva “confermato” l’incarico commerciale per un onorario di fr.

30'000.‑ pagabile in rate mensili, e una

fattura di fr. 2'500.‑ inviata dalla

Anddida SA il 2.5.2016.

Ancora

il 13.8.2018 l’UTPG ha comunicato alla rappresentante della contribuente che

“purtroppo la documentazione fornita non dimostra se il lavoro sia stato

eseguito e in che forma” e l’ha quindi invitata a “presentare i giustificativi

al versamento, tramite ricevuta e comprovando la prestazione ricevuta tramite

rapporto e dettaglio fattura”, come pure a “specificare se il signor Van der

Wal è persona fisica indipendente o dipendente estera dimostrandone le

generalità specificando se è persona vicina alla società”.

Non

avendo ricevuto risposta, l’UTPG ha notificato la decisione di tassazione,

riprendendo i costi non riconosciuti.

2.4

2.4.1

seguito al reclamo, l’autorità di tassazione ha chiesto nuovamente alla

contribuente di comprovare “le prestazioni indicando i relativi ricavi a

conto economico” (v. lettera per Posta A Plus datata 29 marzo 2019 da RS 1

alla rappresentante della contribuente).

2.4.2

In risposta ‑ per

quanto concerne la relazione d’affari con __________ SA ‑ la

ricorrente ha allegato le fatture emesse dalla __________ SA (12 fatture da

fr. 2'500.‑ l’una). Non ha mostrato però alcun contratto di

prestazione stipulato tra le parti. Ha poi prodotto il conto economico della __________

SA e la scheda contabile relativa ai “prestiti”, da cui risulta che gli importi

fatturati alla ricorrente sono stati registrati nel conto prestiti tra i suoi

passivi (conto no. 2450), quali “capitali terzi a lunga durata”.

2.4.3

Per quanto attiene invece

alla relazione d’affari della ricorrente con il signor __________, la stessa

concernerebbe una non meglio precisata acquisizione di clienti nella regione

del __________. Anche in questo caso, agli atti non si trova alcun contratto

relativo alle prestazioni del signor __________, nonostante sia stato più volte

espressamente richiesto dall’RS 1. In sede di reclamo erano state fornite delle

fatture inerenti le prestazioni del signor __________ per un importo totale di

fr. 39'734.‑ (4 note d’onorario).

2.5

In sede di ricorso la ricorrente

ha presenta una distinta di clienti che __________ le avrebbe apportato, con il

relativo guadagno. Il “guadagno” procurato dai 19 clienti elencati è

stimato in “circa” fr. 66'100.‑ “perché la cifra d’affari

dipende dall’ammontare delle transazioni effettuate dal cliente” (v. ric.,

p. 2).

Ha quindi presentato uno

schema riassuntivo, dal quale si evince unicamente che nel 2016 la cifra

d’affari complessiva era di fr. 157'711.‑ e le prestazioni di terzi

ammontavano a fr. 69'374.‑ [recte: fr. 69'734.‑]

con la motivazione “nell’ultima richiesta il tassatore ha richiesto che oltre

alle fatture prodotte e alle ricevute di pagamento si andasse a giustificare

ogni prestazione ricevuta con il corrispettivo ricavo generato e messo a conto

economico. Questo aspetto [h]a richiesto più tempo del previsto perché

si tratta di operazioni svolte nell’anno 2016 […] la tabella dimostra come

l’aumento delle prestazioni di terzi influisce direttamente sulla crescita del

fatturato. In particolare per l’anno 2016 parte delle prestazioni sono legate

all’analisi e ricerca di sviluppo di un nuovo mercato. Il progetto purtroppo

nonostante l’ottima potenzialità ha riscontrato problemi sia a livello tecnico

sia a livello burocratico e quindi non ha portato il risultato preventivato. I

costi supportati dalla documentazione sono pertanto giustificati, pertinenti e

contabilizzati correttamente”.

3.

3.1.

Neppure la poca nuova

documentazione prodotta con il ricorso è idonea a comprovare l’esistenza delle

“prestazioni di terzi”, che sono oggetto della ripresa fiscale litigiosa.

Nonostante le ripetute

richieste indirizzatele dall’UTPG, la contribuente non ha mai prodotto i

contratti stipulati con i terzi che hanno inviato le fatture contestate. Manca

agli atti inoltre ogni documentazione che consenta di valutare il contenuto e

l’efficacia delle prestazioni fornite dai terzi.

L’insorgente

non ha mai prodotto la scheda contabile relativa ai “ricavi netti da

forniture”, così da dimostrare che le spese sostenute per le prestazioni

fornite dalla __________ SA (fr. 30'000.‑) e dal signor __________ (fr. 39'734.‑,

pagati a contanti) erano connesse con i ricavi dichiarati.

Per

quanto concerne i pagamenti a favore della __________ SA, dalla documentazione

prodotta di evince solo che i pagamenti provenienti dalla RI 1 SA per

fr. 30'000.‑ sono stati registrati nella scheda contabile “prestiti”,

diminuendo l’importo del debito nei confronti del proprio azionista.

L’aspetto

che solleva maggiori perplessità è rappresentato dal fatto che i pagamenti

sarebbero avvenuti a contanti e che quindi non esista alcun giustificativo del

versamento.

Per

quanto attiene alle prestazioni professionali di __________, non si conosce la

professione di quest’ultimo né il ruolo che avrebbe avuto nello svolgimento

dell’attività della società ricorrente. Neppure la distinta “apporto clienti

da parte del Sig. __________” ‑ presentata solo in sede di

ricorso ‑ è sufficiente a stabilire se e in quale misura le sue

prestazioni professionali abbiano effettivamente influito sui ricavi conseguiti

dalla contribuente. Oltre ad essere imprecisa riguardo agli importi

effettivamente incassati (diverse le diciture “guadagno circa”) ‑ il

totale del “guadagno” ammonta a fr. 66'100.‑ ‑ non

dimostra la natura e la suddivisione dei ricavi in funzione dei rispettivi

costi. Il fatto poi che anche questi pagamenti sarebbero avvenuti a contanti

rende la prova dell’esistenza dei contratti ancora più difficoltosa, tanto più

che il beneficiario dei pretesi versamenti risiede all’estero.

3.2

RI 1 non ha pertanto ottemperato alle proprie incombenze probatorie, dimostrando

l’esistenza dei contratti con i terzi e le prestazioni che sarebbero state

scambiate fra le parti contraenti. In queste circostanze, l’UTPG non poteva che

riprendere i relativi costi.

Il ricorso contro la

decisione su reclamo notificata il 16 agosto 2019 dall’RS 1, che ha ripreso il

costo di fr. 69'734.‑, è conseguentemente respinto.

4.

Tassa di giustizia e

spese processuali sono a carico della società ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’900.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 2’000.–

sono a carico della

ricorrente.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: