Procedura: rettifica di errori di calcolo o di scrittura, revisione, non se l’autorità ha ripreso dalla dichiarazione del contribuente lo stipendio lordo indicato al posto di quello netto

Incarti n.

80.2023.110

80.2023.111

Lugano

22 settembre 2023

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 19 maggio 2023 contro la decisione del 17 aprile 2023 in materia di revisione

IC e IFD 2021.

Fatti

A. RI 1, nella

dichiarazione fiscale 2021, indicava quale reddito da attività lucrativa

dipendente il salario lordo totale di fr. 84'542.- anziché di quello netto di

fr. 74'382.-.

B. Notificando al

contribuente la decisione di tassazione IC/IFD 2021, con decisione del 28

aprile 2022, l’RS 1 (di seguito UT) commisurava il reddito imponibile in fr.

50'000.- per l’IC ed in fr. 56'700.- per l’IFD.

L’autorità di tassazione

aveva in particolar modo accertato in fr. 84'542.- il reddito da attività

dipendente del signor RI 1. La decisione di tassazione, non impugnata, passava

formalmente in giudicato.

C. Con scritto del 14

aprile 2023, inviato all’UT tramite e-mail e registrato quale reclamo contro le

decisioni IC e IFD 2021, il contribuente chiedeva “una correzione anche oltre

il limite prestabilito” della decisione di tassazione del 28 aprile 2022. Egli

adduceva di essersi avveduto dell’errore commesso (nella redazione della

dichiarazione e nella relativa decisione) soltanto durante la compilazione

della dichiarazione d’imposta 2022. Postulava, quindi, la rettifica del salario

al lordo dei contributi sociali con quello al netto.

D. Con decisione del 17 aprile

2023, l’UT dichiarava irricevibile il reclamo presentato dal contribuente in

considerazione del fatto che “le tassazioni IC e IFD 2021 sono da

considerare cresciute in giudicato e pertanto definitive”. L’autorità di

tassazione negava inoltre la revisione della decisione di tassazione passata in

giudicato, rilevando che “l’istituto della revisione, in quanto mezzo

giuridico eccezionale, non permette all’interessato di rimediare a errori di

compilazione della dichiarazione d’imposta”.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la revisione

della decisione di tassazione IC e IFD 2021 oppure la rettificazione di quello

che definisce un “errore di scrittura, che non solo il sottoscritto doveva

notare, ma anche l’RS 1”.

Diritto

1. 1.1.

Con la notificazione della

decisione di tassazione ai contribuenti inizia a decorrere il termine per

interporre reclamo. Secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale,

una decisione sostanzialmente errata può essere revocata dopo il decorso del

termine di impugnazione, solo a determinate condizioni. A tale riguardo devono

essere soppesati, da un lato, l’interesse all’esatta applicazione del diritto

e, dall’altro, quello alla tutela della certezza del diritto.

1.2.

In ambito

fiscale, la sostituzione delle decisioni passate in giudicato è soggetta a

condizioni particolarmente restrittive. L’autorità fiscale non può ritornare su

una propria decisione definitiva se non in casi eccezionali previsti dalla

legge o dalla prassi (DTF 98 Ia 568 consid. 3; 111 Ib 209 consid. 1; STF

2C_519/2011 del 24 febbraio 2012 consid. 3.3; cfr. Looser, in: Zweifel/Beusch

[a cura di], Kommentar zum DBG, 4a ed., Basilea 2022, n. 6 ad Vor Art. 147-153a

LIFD, p. 2454). La principale eccezione è rappresentata dal ricupero d’imposta,

cioè dall’esistenza di fatti o prove sconosciute al momento della tassazione,

che permettono di stabilire che a torto una tassazione non è stata eseguita, o

che la tassazione definitiva era incompleta (art. 236 LT; art. 151 LIFD). Altre

eccezioni sono rappresentate dalle due procedure invocate dal ricorrente,

ovvero la rettificazione degli errori di calcolo e di scrittura (art. 235 LT;

art. 150 LIFD) e la revisione (art. 232 LT; art. 147 LIFD).

Considerandi

2.

2.1.

Secondo

l’art. 235 cpv. 1 LT, di uguale tenore dell’art. 150 cpv. 1 LIFD, gli errori di

calcolo e di scrittura contenuti in decisioni e sentenze cresciute in giudicato

possono essere rettificati, su richiesta o d’ufficio, dall’autorità a cui sono

sfuggiti, entro cinque anni dalla notificazione.

Per errore

va intesa unicamente una svista nel computo aritmetico degli elementi

imponibili. Dottrina e giurisprudenza sono unanimi nell’affermare che tali

disposizioni si riferiscono unicamente ai cosiddetti “errori di cancelleria”,

che sorgono nella fase espressiva e non formativa della volontà dell’autorità

che decide (lavoro manuale contrapposto al lavoro intellettuale, cfr. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3a ed., Zurigo 2016, n. 4 ad art. 150 LIFD,

p. 1577; Casanova/Dubey, in: Noël/Aubry

Girardin [a cura di],

Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2a ed.,

Basilea 2017, n. 1 ad art. 150 LIFD, p. 1802 s). Sono in

particolare escluse dal campo di applicazione degli art. 235 cpv. 1 LT e 150

cpv. 1 LIFD, le correzioni che interessano il merito della decisione, che si

riferiscono cioè alla sussunzione delle disposizioni sostanziali alla

fattispecie in esame (STF

2P.273/2006 e 2A.617/2006 del 17 aprile 2007).

2.2

L’errore di

cancelleria può trarre origine non soltanto dall’autorità che decide ma anche

dagli stessi contribuenti, a condizione tuttavia che l’autorità fiscale abbia

commesso lo stesso errore per distrazione (Casanova/Dubey,

op. cit., n. 3 ad art. 150 LIFD, p. 1808).

Chiamato a

giudicare il caso di un contribuente che, per errore, aveva omesso di

richiedere la deduzione di tutti gli interessi ipotecari pagati, il Tribunale

federale ha così concluso che non si poteva imputare all’autorità fiscale un

cosiddetto errore di cancelleria per il solo motivo di essersi conformata,

nella definizione dei fattori imponibili, agli elementi forniti dallo stesso

contribuente (decisione TF del 10 dicembre 1998, in: Die neue Steuerpraxis

1999/2000, p. 63).

Con una

sentenza del 12 novembre 2012 (n. 80.2012.72), la Camera di diritto tributario

ha escluso che commetta un errore di calcolo o di scrittura, suscettibile di

giustificare una rettifica di una decisione di tassazione passata in giudicato,

l’autorità che riprende dalla dichiarazione d’imposta inoltrata dal

contribuente l’importo corrispondente allo stipendio lordo, indicato

erroneamente al posto di quello netto (dedotti cioè i contributi sociali).

2.3

La stessa

conclusione deve valere anche nel caso in esame. In primo luogo poiché nel

dichiarare il salario lordo di fr. 84'542.- anziché di quello netto di

fr. 74'382.-, il ricorrente non è incorso in una semplice svista contabile o di

trascrizione, ma ha commesso un vero e proprio errore sostanziale,

dimenticandosi di dedurre i contributi sociali versati alla Cassa di compensazione

e alla previdenza professionale. In secondo luogo, poiché l’autorità di

tassazione si è fondata direttamente sulla dichiarazione fiscale allestita dal

contribuente, senza pertanto incorrere in uno specifico errore espressivo.

Contrariamente a quanto

sostiene l’insorgente, poco importa invece stabilire se fosse “anche” l’UT a

doversi accorgere dell’errore sostanziale da lui commesso, in quanto l’autorità

di tassazione non ha alcun obbligo di supplire alla dimenticanza dei

contribuenti confrontando l’importo dichiarato con quello riportato sul

certificato di salario (STF 2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in: RtiD I-2007

n. 13t, consid. 3.2). Del resto, non si può esigere dall’autorità che agisca

come se fosse un rappresentante del contribuente, senza dimenticare inoltre che

essa può confidare nel fatto che la dichiarazione sia corretta e completa, per

cui, senza particolari motivi, non è nemmeno tenuta ad effettuare raffronti con

gli atti di altri contribuenti né a cercare documenti complementari

nell’incarto fiscale.

3.

3.1.

Non soccorre la tesi del

ricorrente nemmeno la procedura straordinaria della revisione, disciplinata

dagli art. 232 cpv. 1 LT e 147 cpv. 1 LIFD.

Di principio, i motivi di

revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta

in giudicato sono tre:

a) la scoperta di

fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;

b) la mancata

considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di

mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra

violazione di principi essenziali della procedura;

c) il fatto che un

crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza.

Quale ulteriore motivo di

revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se, in caso di conflitti

in materia di doppia imposizione intercantonale o internazionale l’autorità che

ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le norme applicabili per evitare

la doppia imposizione, il Cantone deve limitare il proprio diritto di imporre

(art. 232 cpv. 1 lett. d LT).

3.2

La revisione è tuttavia

esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere

ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della

procedura ordinaria il morivo di revisione invocato (art. 147 cpv. 2 LIFD, art.

232.

cpv. 2 LT). L’istituto della revisione non è dato, dunque, per addurre

fatti che si sarebbero potuti invocare già nella procedura di reclamo o di

ricorso. Decidere altrimenti, ed ammettere automaticamente la revisione in caso

di violazioni di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni

distinzione tra mezzi d’impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della

revisione, che non può supplire a un’omissione imputabile allo stesso

contribuente, che ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale

federale 2C_47/2016,2C_48/2016 del 22 agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti;

inoltre: Locher, Kommentar zum

DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 30 ad art. 147 LIFD, p. 773 s.; Looser, op. cit., n. 24 ad art. 147

LIFD, p. 2483 s.; Casanova/Dubey, op. cit., n. 15 ad art. 147 LIFD, p. 1802 s.).

3.3

Di

conseguenza, la possibilità della revisione deve esser esclusa in caso di

errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del

suo rappresentante, si è omesso di far valere nella procedura di tassazione o

con i rimedi giuridici ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso

in cui il contribuente avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto

dell’autorità, controllando la tassazione notificatagli (Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide,

in ASA 61 p. 450-451).

Nella già citata sentenza

del 12 novembre 2012 (n. 80.2012.72), la Camera di diritto tributario ha

escluso che l’errore commesso dal contribuente, indicando lo stipendio lordo al

posto dello stipendio netto nel modulo per la dichiarazione d’imposta,

costituisca un motivo di revisione della tassazione passata in giudicato.

3.4

La stessa conclusione si

impone nella fattispecie in esame. Incombeva dunque al ricorrente di

controllare la decisione di tassazione al momento in cui l’ha ricevuta e, se

del caso, di sollevare senza indugio le proprie censure tramite i rimedi

giuridici ordinari.

4.

Il ricorso è

conseguentemente respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono

poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 580.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presen

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: